日本企业年金税收政策及启示

唐 秀

摘要:随着经济发展、人口老龄化加剧以及人们对老年高质量生活的需求,作为公共养老保险的补充养老保险即企业年金,越来越成为私人养老金计划的重要组成部分。结合当前我国企业年金的税收政策现状,通过研究日本对企业年金的税收政策,得出一些可供我国借鉴的经验,希望能促进我国企业年金的完善和发展。

关键词:企业年金;税收政策;日本

中图分类号:F810.42文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)17-0054-03

引言

随着我国职工收入的快速增长及人口老龄化问题的日益严重,国家强制的基本养老保险已经满足不了人们退休以后的生活保障,2004年,补充养老保险即企业年金的发展被提上了重要的日程,劳动和社会保障部门出台了一系列相关的政策法规如《企业年金试行办法》等,为企业年金的管理运营创造良好的环境。但是,由于缺乏相关的激励政策和利益诱因,许多企业,尤其是中小企业并不愿意加入长期年金计划。而从国外的一些情况看,国家只有利用一定的优惠手段有效的鼓励这些自愿性养老保险行为,私人养老金计划才有可能取得发展。

日本是一个老龄化程度很高的国家,其养老金领取人数的比例也在逐年升高,而中国的老龄化发展速度之快超乎预料,不久的将来中国也会面临日本现在的问题,也许更严重。所以,鉴于两国国情在养老保险方面有某些相似之处,本文通过介绍日本企业年金的税收政策,得出一些可供我国借鉴的经验,希望能促进我国企业年金的发展,以及养老保险体系的完善,进一步做好准备应对老龄化问题带来的种种危机。

一、日本企业年金的税收政策概况

和国际上大多数国家的做法一样,日本采用三层次养老保险体系:第一层次是国民养老保险,即通常所讲的基本养老保险,由政府主导,要求强制性加入,覆盖了大多数人群,但只能保障老年人基本的生活水平,而且日本国民养老保险是以家庭为核心开展的。第二层次为厚生养老年金,即企业年金,是日本养老保险制度的核心部分,保险对象规定在工薪阶层,缴费和收入挂钩,由政府、企业、个人三方共同负担。同时,还有针对自由职业者、个体经营者和不参加厚生养老保险的职工为主要对象的个人型年金,也是对基本养老保险的补充。第三层次的个人储蓄性养老保险包括企业养老保险和商业养老保险等,不要求强制性参加,个人可以自由选择参加。

一般而言,企业年金作为一种延期支付的福利待遇,在运作过程中需要经历三个交易环节,即缴费环节、投资收益环节和支付环节。这三个环节涉及了企业年金市场上的两类需求者企业和员工以及供给者保险公司,而且三个环节所涉及的税种和对象也有所不同。下面我们从这三个环节来介绍日本的厚生养老年金税收处理状况。

(一)缴费环节的税收政策

日本的厚生养老年金主要是针对企业员工的年金,是根据保险金额和职工加入时间综合计算的。现行的支付比例为工资总额(包括奖金)的17.35%,其中,企业承担缴费总额的50%,但为了避免出现逃税现象,奖金的征收部分一般被限制在1%之内。按照税法规定,企业一般在信托公司等设置退职金基金,定期向基金缴款,所缴款作为企业当年费用处理,可加入企业经营成本税前扣除,并且不计算为职工所得。而员工个人负担的部分可以在年终时有限度地扣除,但员工负担的保险金必须计入企业的其他所得缴纳企业所得税。

根据日本的社会保障制度,个人型年金制度的对象是不实施厚生养老年金的企业中的职工,以及自由职业者和个体经营者为主要对象。税法规定对个人缴纳的个人型年金保险费,可以在个人所得税之前全额扣除,并且个人如果转换职业或新单位实施厚生养老年金制度,也可以随之转换。当然,国家也对扣除限额作了规定,自由职业者和个体经营者的个人型年金扣除限额和基本养老保险金费用合计,其最高可扣除限额为816 000日元。

(二)投资收益环节的税收政策

日本厚生养老年金的运作,一直是由政府委托名义上的法人组织来操作。日本规定,企业年金的投资收益免税,但是,由于个人所得税法上对退职金实行轻税政策,如果不对该基金适当限制,企业有可能通过扩大基金增加职工收入,而减少国家税收。现行税法规定企业所获取的投资收益高于国家规定的一定金额时,对超过部分要征收1%的特殊法人税或者企业特别所得税(与综合课税分开计算,合并征收)。而个人型年金的个人缴纳的费用在进行运作时,所产生的回报、红利均不在纳税范围内。因而,个人型年金具有极好的节约缴税的功能。

(三)领取环节的税收政策

关于领取时交纳税的问题,领取年金需要交纳所得税。对于养老金,日本允许受益者自行选择一次性领取或者按退休金方式领取,并且职工即使未到退休年龄,经协商同意其离开本单位,也可获得退休金。受益人一次性领取养老金时,如果已退休,则受益人从基金中获得的所得按退休所得缴纳个人所得税;若尚未退休,则按偶然所得纳税。一次性领取年金的纳税,采用结合当事人的加入年龄换算成工龄,适用根据该工龄退职应缴纳的税率,并且即使加入者转换企业,其适用的税率将继续执行。而以退休金方式领取时,该所得属于其他所得,由支付者源泉扣缴,当支付金额低于年额108万日元时免税。

二、我国企业年金税收政策现状和问题

我国也实行三层次的养老保险体系,但主要发挥作用的只是第一层次基本养老保险,和日本企业年金是养老保险制度的核心相比,我国政府显然对企业年金不够重视,主要表现在到目前为止,中国仍没有明确企业年金采取哪种税收模式。我国税法中专门针对企业年金计划的税收法规基本上还是一片空白,尚没有出台关于企业年金计划的税收优惠法规。企业年金计划所覆盖的职工仅为基本养老保险参保人数的5%,企业年金积累的资金规模也很有限,2005年时仅占GDP比重的0.22%。可以说,我国企业年金的发展是很不充分的, 还难以形成对基本养老保险的有力补充,企业年金作为养老保险第二支柱的作用还没有充分实现。

(一)企业年金的筹资

在企业年金的筹资方面,国家在2000 年12 月国务院关于《完善城镇社会保障体系试点方案》中,已开始对这一问题进行探索和试点。《试点方案》规定,企业举办企业年金在工资总额4%以内的部分可以免税,但对个人在参加企业年金时,缴费在多少比例内可以享受免缴个人所得税的政策仍然没有规定。2003 年, 国家税务总局下发《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》( 简称“国税发45 号文”),通知第五条第一款规定:“企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险,可以在税前扣除”,关于企业年金中职工个人交纳的部分是否需要纳税也没有明确的规定。

在征税模式的第一环节缴费环节,对于企业方来说,如果要为职工举办企业年金就必然要承担更高的成本,包括企业年金运行的管理成本和不能享受税收优惠政策而必须由企业额外承担的费用。这样以来就难以对开展企业年金起到激励作用,从而难以提高企业年金的替代率,对我国构建完善的养老保险体系增加了一定难度。而我国个人所得税方面缺乏明确的参加企业年金计划的优惠政策,而人们更多希望及时领取眼前的现金收入,尤其对于那些流动性较强职位上的员工来说,工作单位或者工作地点的变换影响了他们未来养老金的领取,并且我国目前的社会保障制度及其不完善,企业年金账户还不能随着员工的流动而毫无障碍的流动,这样更加打消个人参加企业年金计划的积极性。

(二)企业年金基金运行中的税收政策

在企业年金基金的投资收益方面给予必要的优惠政策,这是政府在企业年金发展初期可给予的重要支持手段。从企业年金的发展总趋势看,企业年金基金的运营是要走市场化的道路。靠市场机制与市场竞争发展,但在制度建立之初,还应当有一定的优惠政策支持, 体现对企业年金的发展给予鼓励与引导。但在我国,对于企业年金基金在投资运营阶段的收益,目前仍没有税收优惠政策,相应的投资收益仍需纳税。

对于个人企业年金的投资收益,我国目前还没有出台任何相关的税收政策。在实际运作中,只有近年来,才有规定说个人储蓄利息收入免征个人所得税,但一般的股息、利息、红利等收益还要征收20%的个人所得税。

(三)受益人享受企业年金时的税收政策

我国目前还没有有关企业年金的单独税收法案,在企业年金待遇给付方面《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》规定,将“按照国家统一规定发给干部、职工的退职费、退休金、退休工资、离休生活补助费”列入免税范围, 由此可以理解为对职工所得企业年金亦应免征个人所得税。但是在实际操作中,有时将养老金领取等同于普通寿险保险金的给付,法律法规缺乏统一和规范。我国政府应当尽快完善这方面的法律, 在企业年金法中对个人缴纳企业年金, 领取企业年金待遇等的税收政策都加以明确。

另外,由于我国在给予企业缴费优惠时,政府并没有出台保障企业年金的税收管制和审查制度,直接导致企业在举办企业年金时具有任意性,可能会出现长险短做,今年参保明年退保的现象,也可能会出现一部分人有保而另一部分人无保的状况,使得职工既得利益无法保障,更可能导致企业年金成为国有企业高薪雇员的特有收益,而中小企业难以建立起收益较好的企业年金计划。除此之外,也会出现企业通过企业年金缴费来逃税等种种问题,违背了企业年金的公平性和完整性原则。

三、完善我国企业年金税收政策的建议

日本的企业年金政策和西方发达国家的有些差异,它是政府基于本国国情考虑,强制工薪阶层必须参加的,因为日本的老龄化程度很高而出生率又很低,因此,财政压力更紧迫些,中国应该要意识到这一点,设计我国企业年金税收政策时首先要考虑自己国情,然后再有针对性的解决问题。目前,我国企业年金可能还只是企业和个人缴费的问题,过几年就会有收益领取,税收问题将更加突出。因此,构建完善的企业年金税收体系是我国社会保障制度中刻不容缓要解决的问题。根据本文对日本企业年金税收政策和中国现状的分析,得出以下几点启示:

(一)要与多层次养老保险制度相协调

根据分析我们得知,日本现在实行国民养老金、厚生养老年金和个人储蓄性养老保险三层次的养老保险体系。其中,国民养老金属于强制加入,凡是年满20岁、65岁以下的公民都必须参加,是最基础的养老保障;厚生养老年金是与收入相联动的保险,保险对象限定在工薪阶层,强制加入;除此之外,还有自助部分的商业养老保险,可以说这种阶梯式保险形式覆盖了社会全体成员,体现了公平和公正原则。所以,我国在实行企业年金税收政策时,也要考虑三层次养老保险的协调问题,如企业缴费和个人缴费的税前扣除标准要与基本养老保险的扣除标准并列考虑,另外,因为基本养老保险的税收优惠幅度较大,如果企业年金的税收政策与之差距过大,容易产生对比效应,就难以调动人们参与年金计划的积极性。

(二)制定相应的税收优惠政策鼓励企业举办年金计划

因为我国的企业年金计划不同于日本,日本的企业年金是强制执行的,由政府、企业和员工个人共同承担,而我国财力有限,现在还无法强制实施,所以,通过一定的税收优惠政策对企业进行鼓励,使企业和个人从自身利益最大化的目标出发,才能积极参加企业年金计划。从上文分析可知,我国企业年金发展的滞后很大程度上是因为作为雇主的企业缺乏积极性,因而可以借鉴日本的经验,利用税收优惠刺激雇主建立企业年金。在企业年金的企业缴费方面的税收优惠,我国目前规定企业缴费在工资总额4%以内部分,可以在成本中列支,远远低于日本等国家的可税前列支比例。目前,学术界主张我国企业年金实行EET延迟征税优惠政策,也即对企业年金供款和企业年金基金投资收益免税,而对领取企业年金给付金征收所得税的做法。

(三)应对缴费和投资阶段的税收优惠予以一定的限制

由于我国企业年金制度尚处于起步阶段,还不完善,如果企业从自己利益出发,往往会基于人力资源的稀缺性,一般只愿意覆盖高薪职员,并且税收优惠对高薪职员更具有激励作用,也更容易出现偷税漏税现象。因此,国家制定企业年金税收政策时,一定要对缴款比例规划在一个合适的范围,不能太多也不能太少。而在企业年金投资收益阶段,日本规定企业所获取的投资收益,当高于国家规定的一定金额时,对超过部分要征收1%的特殊法人税,这在一定程度上有效的限制了一些人通过年金计划获利而逃避纳税,这对我国企业年金计划的制定有一定的借鉴意义。从减轻国家财政未来养老保障责任的角度来看, 关键在中低收入水平职工的养老要有保障, 国家之所以支持企业年金的发展也是希望能鼓励企业为他们提供养老储蓄。因此,对缴费和投资阶段的税收优惠予以一定的限制,可以在一定程度上保障更多人的利益。

(四)加强企业年金税收的监管

要使一项税收政策实施产生预计成果,不仅需要完善的税收制度还需要规范的监督和管理制度相配合,否则就难以达到效果。对于企业年金的监管主要是对企业年金税收优惠对象的一系列审查和限制,一方面,需要加强企业内部监督,完善企业财务会计制度和财务信息披露制度;另一方面,加强税务机关的征管水平和稽查能力,定期对税务机关的执法人员进行培训,强化与规范税务稽查工作,这样既能打击涉税违法行为,维护良好税收秩序,又能及时发现征管漏洞,提高征管水平,促进企业年金的公平性。