论《会计法》法律责任制度的完善

陈 新

摘要:以行政责任为主,以刑事责任为辅的《会计法》法律责任体系已经滞后于会计实践的需要,存在着明显的缺陷。会计法律规范只有符合市场经济条件下行为调整的客观规律才能起到应有的效果。《会计法》法律责任体系的完善可以从增补民事责任制度、修改现有行政责任的规定及加强与刑法的衔接等几个方面着手。

关键词:会计法;法律责任;缺陷;完善

中图分类号:F830.59

文献标识码:A

文章编号:16723198(2009)20025802お

《中华人民共和国会计法》(以下简称《会计法》)的宗旨在于规范会计行为,从法律的角度遏制和解决会计信息失真问题。为了保证《会计法》的有效实施,惩治会计违法行为,《会计法》需要规定明确而完善的法律责任制度。《会计法》自1985年制定以来,在1993年和1999年的修订当中,均突出了对于法律责任制度的细化与完善。然而在新《会计法》实施以来的多年会计实践中,其法律责任制度仍然暴露出了一些不足之处,使得对于会计领域的一些造假现象打击乏力,会计信息失真严重,甚至已经影响到了我国整个社会诚信体系的建立。因而,随着我国社会经济的不断发展,进一步健全完善《会计法》的法律责任制度已势在必行。

1《会计法》法律责任制度的内容及其特征

我国现行《会计法》第六章主要规定了以下四个方面的法律责任:(1)在账簿设置、凭证编制、账目登记、会计政策选择、会计资料保管、会计人员任用、内部控制制度运作等会计工作基础环节上违反会计工作基础规范的法律责任;(2)伪造、变造会计凭证、会计账簿、编造虚假财务会计报告,以及强迫他人从事上述行为的法律责任;(3)单位责任人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员进行打击报复的法律责任;(4)财政部门或有关行政部门的工作人员渎职、泄露国家机密或商业机密的法律责任。从形式上看,《会计法》第六章规定的法律责任仅包括行政责任与刑事责任两种形式,而没有规定民事责任,从而形成了一个以行政责任为主,以刑事责任为辅的法律责任体系。

《会计法》所确立的法律责任作为法律责任之一种,不仅具有法律责任的共同特征,而且有着自己的独特属性:(1)《会计法》法律责任是由违反《会计法》的行为所引起的不利性法律后果。在会计领域,会计人员等实施的各种违反《会计法》的行为,破坏了正常的会计秩序,妨害了社会经济管理活动的正常进行,因而必将受到国家的否定性评价和谴责,行为人必将承担相应的不利性法律后果——法律责任。(2)它是由多元化主体所承担的一种法律责任。《会计法》在法律责任一章中使用了“单位”、“直接负责的主管人员”、“其他直接责任人员”等名称,这是因为在会计流程中,多个主体参与了会计循环的不同环节,如业务经办人、会计核算人员及财务负责人等,因而当会计信息失真或虚假时,它往往意味着多个环节上的主体需要承担相应的法律责任。(3)它是一种综合性的法律责任。“会计是经济管理的一项主要技术手段,同时也是其它相关经济行为的基础”。正是由于会计行为的基础性,使得会计违法行为不仅可能侵害他人的合法民事权益,同时还关涉社会公益甚至国家利益。因而对于会计违法行为,不仅可能需要科以民事责任,甚至需要追究其行政责任甚至刑事责任。因此,从责任的追究形式看,它应是一种包含了多种责任形式在内的综合性法律责任。

2《会计法》法律责任制度存在的缺陷

(1)缺失民事责任的法律责任体系无法适应社会主义市场经济体制的需要。在市场经济体制下,市场发挥着对社会资源公平配置的基础性作用。这就意味着《会计法》作为一种调控手段应当把对市场主体的利益平衡功能作为首要功能。在实践中,会计违法行为实施者的行为动机多数是出于自身利益和财产权最大化的考虑。因而追究其民事责任,使会计违法行为主体的非正当得利回转到受损者手中,实现对受损者的利益补救,无疑有利于恢复利益平衡,实现社会公平。从一方面而言,民事法律责任中获得经济赔偿的可能性大大提高了受害者举报或提起诉讼的积极性,因而也必将相应地提高违规者被发现和受到惩罚的可能性,有利于克服行政责任和刑事责任的实现完全依赖于国家公权力的运作,成本高、不确定性大的缺点。会计法律规范只有符合市场经济条件下行为调整的客观规律才能起到应有的效果,不规定有关会计违法行为的民事责任的《会计法》,因其不符合社会主义市场经济体制的客观要求,其功效必然会大打折扣。

(2)有关行政责任的规定已经滞后于会计实践的需要。前文已经叙及,现行《会计法》第六章规定的法律责任形式仅包括行政责任和刑事责任两种,行政责任是《会计法》法律责任的主要形式。具体而言,《会计法》中的行政责任又包括行政处罚与行政处分。其中的行政处罚主要包括责令限期改正、警告、罚款、吊销会计从业资格证书等处罚形式。而其中行政处分则是指国家工作人员或单位负责人有违反《会计法》所列的违法行为而由其所在单位或其上级单位或行政监察部门给予的警告、记过、记大过、降级、撤职、开除等纪律处分。从理论上看,《会计法》所规定的追究行政责任的形式是非常完备的。然而对照会计实践,则不难发现这种以行政责任为主的法律责任体系已经滞后于实践的需要。随着我国社会主义市场经济的发展,越来越多的民营企业、外商投资企业、个体企业等成为市场经济的主体。对这些企业单位而言,其工作人员或单位负责人均不为国家工作人员,所以行政处分的责任追究形式对他们而言缺乏约束力。而行政处罚措施中尽管有责令限期改正和罚款等措施,但对于民营企业、外商投资企业、个体企业等而言,罚款对于他们实施会计违法行为所获得的在税收、银行贷款等方面的经济利益来说,其博弈的成本太低,而且还存在着不被查出的可能性。因而从总体上而言,以行政责任为主的《会计法》法律责任体系已经滞后于实践的需要,难以从全面有效的遏制会计违法行为。

(3)与刑法的衔接不畅影响了其效力的发挥。对于情节严重的会计违法行为,为增加其违法成本,加大惩治力度,依法追究其刑事责任是必要的。“一般而言,会计工作中的违法行为只是实施其它违法犯罪的手段,如通过做假账而偷税、贪污等,单纯为了会计工作自身目的而故意违法的似不多见”。因而《会计法》对于相应会计违法行为的刑事责任,多数情况下仅仅规定构成犯罪的,依法追究刑事责任,至于在什么条件下构成犯罪,构成何罪,如何追究刑事责任,则没有明确规定。现行刑法里将会计违法行为单独作为犯罪加以惩处的仅有“不按规定披露公司、企业重要信息罪”、“隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪”、“打击、报复会计人员罪”等少数罪名,其调整的范围和力度明显不足。又因现行刑法对于偷税罪、贪污罪等都已有了明确的界定,因而在实践中多数会计违法行为都被作为偷税罪、贪污罪等相应目的犯罪的犯罪手段,最后被以偷税罪、贪污罪等目的犯罪而追究刑事责任。这种追究刑事责任的操作方式必然导致《会计法》实际执法过程中的漏洞,因为如果企业或行为人违反《会计法》的规定,伪造、变造会计凭、会计账簿等,只要税务机关、检察机关不能查实其偷税、贪污等犯罪行为,就无法追究他们的刑事责任,这就人为的给《会计法》的实际执法设置了障碍,造成违法难究的状况,使得一些人员或单位逃脱了刑法的严惩,影响了《会计法》法律效力的发挥。

3完善《会计法》法律责任制度的建议

(1)在《会计法》中补充民事责任制度的内容。随着会计法律关系性质的多元化,民事责任应成为会计法律责任的一种重要形式。在《会计法》中补充民事责任方面的内容,不仅可以弥补会计违法行为受害者的损失,实现社会公平,而且可以为公司法、证券法等法律提供法律判断标准方面的会计专业技术支持,更好的发挥《会计法》、《公司法》、《证券法》等在治理、改善会计信息质量方面的协同效力。《会计法》中增补民事赔偿责任制度的内容,应主要就违法行为的构成要件在会计领域的具体化与个性化作出恰当的安排。详言之,违反《会计法》所承担的民事责任应是一种侵权责任。《会计法》应就会计侵权行为的类型、承担会计侵权责任的主体、损害后果的范围及其界定、归责原则、免责事由及承担民事责任的方式等做出具体规定,并确立民事赔偿责任相对于罚款、罚金等行政、刑事责任承担的优先性,切实保证会计民事侵权行为的受害人能够获得法律救济。

(2)完善《会计法》中有关行政责任的规定。在《会计法》中增补民事责任制度的内容有利于部分弥补前文已经提及的行政责任制度的不足,但行政责任制度本身也还存在着改进的空间。首先,应进一步细化相关条款,对应当承担行政责任的会计违法行为及其主体进行明确具体的界定,增强其可操作性。其次,还可以考虑在《会计法》中增加对民营企业、外商投资企业、个体企业等如何执行《会计法》的约束性条款,从而更好地规范他们的会计行为。再次,还应重新整合分配对于会计违法行为的行政执法权力,建立会计行政执法责任制度和联席会议制度,财政部门应与工商管理部门、税务部门等联手,对于会计行政违法行为,不仅可以给予罚款等行政处罚,还可以给予不予年检、不予税务登记甚至给予其吊销其营业执照和税务登记证等处罚,以增加会计行政违法者的风险和博弈成本,增强《会计法》的约束力。

(3)完善刑法中有关违反《会计法》的刑事责任条款,实现《会计法》与刑法的有效衔接。前文已经述及,《会计法》与刑法衔接的不畅导致了对有关人员刑事责任的追究困难,使得一些会计违法者逃脱了刑法的严惩。鉴于我国已经形成了通过刑法修正案的形式修改完善刑法的模式,笔者建议我们通过刑法修正案的方式将一些严重的会计违法行为单独设罪,如增设“扰乱会计秩序罪”的罪名,将乱设账、造假凭证等行为纳入刑法的调整范围。这种新设罪名,将严重会计违法行为单独设罪的方式有利于加大刑法对会计领域中严重违法行为的惩治力度。同时我们还应修改完善刑法中已有的罪名。如此,整个会计流程中的严重会计违法行为均将置于刑法的调整之下,建立起完备的会计刑事法律责任制度,实现刑法与《会计法》的有效衔接,有力的打击会计领域中的犯罪行为。

无庸讳言,无论多么完美严密的制度安排与严厉的惩罚措施,会计信息失真都将在一定的时期和范围内存在,更何况对于会计违法行为的惩处只是解决会计信息失真问题这一庞大系统工程的一个方面而矣。实现《会计法》规范会计行为,遏制与解决会计信息失真的问题的宗旨将是一个漫长而艰巨的过程,但我们不能因此而放弃完善《会计法》法律责任制度的努力,希望本文的讨论能对此有所裨益。