关于内部控制理论若干问题的思考

郭著名　任琳琳　匡永一

[摘 要]内部控制是由为企业的目标实现提供合理保证而确立的政策和程序组成。本文将从我国内部控制的现状、成因和具体表现谈起，从完善企业的控制环境、进行全面的风险评估、良好的控制活动、建立统一的管理信息系统和加强企业内部监督五个方面，来谈企业内部控制的具体方式的建立。对企业的内部控制的方式主要是从组织规划控制、授权控制、预算控制、实物资产控制、会计记录控制、风险控制等方面来说明。此外，还要对内部控制的完整性、合理性和有效性进行评价。

[关键词]内部控制 内部控制方式

作者简介：郭著名（1982-），男，江西省吉安市人，上海大学2006级旅游管理硕士研究生， 研究方向：旅游企业财务管理；任琳琳（1982-），女，黑龙江省七台河市人，上海大学2006级旅游管理硕士研究生，研究方向：旅游企业管理；匡永一（1981-），男，山东省青岛人，上海大学2006级旅游管理硕士研究生，研究方向：旅游规划。

本文将首先分析我国内部控制的现状、成因和具体表现出的问题，然后根据建立内部控制的原则和内部控制的五个方面，来谈具体内部控制方式的建立，最后，说明内部控制的评价标准。

一、我国内部控制的现状

我国内部控制制度的现状可以用几句话描述：国有企事业单位比非国有企事业单位的内控制度文字要求写得好，执行得不够好；国有大、中型企事业单位的内控制度比国有小型企业的好些；党政机关及事业单位的内控制度在体系上较国有企业差；股份制单位、外资企业及民营企业的内控制度比国有企业执行得好些。

二、产生上述现状的原因

（一）产权不明晰

公有单位之所以没有非公有单位的内部控制制度执行的好，从根本上讲是产权不明晰所致。公有单位产权主体缺位、权责不清，加强内部控制的受益主体不明确。而在非公有单位，特别是民营企业，产权明确、权责清楚，加强内部控制的受益主体也相对明确。

（二）没有形成法制制约的大环境

由于我国还没有真正形成有法可依、有法必依、执法必严、违法必究的大环境，因此，在一个单位也就很难形成有章必依，违章必究的局面。

（三）人员素质低

内控制度加强了，贪污舞弊，侵吞资产、弄虚作假就难了。这就会引起那些想以公肥私人员的反对。还有一些国有单位的负责人，法制观念淡薄，自然讨厌约束自己的内控制度，喜欢约束别人的内控制度。更有一些国有单位的负责人业务素质低，不懂内部控制制度为何物，当然谈不上加强内控制度建设了。

三、内部控制的五个要点

（一）完善企业的控制环境

任何企业的控制活动要在控制环境之中进行。所谓控制环境，是指对建立，加强和削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素，主要指重大影响因素。控制环境的好坏直接影响到企业内部控制制度的贯彻和执行以及企业经营目标的实现。

（二）进行全面的风险评估

企业经营内外环境的复杂化和企业间的竞争日趋激烈，使企业的经营风险不断提高，如何分析、辨别、防范和控制经营风险，已成为企业内部控制制度的主要内容之一。一般来说，企业的风险管理就是按公司既定的经营战略，利用各种风险分析技术，找出业务风险点来，并采用恰当的方法降低风险。

（三）设立良好的控制活动

控制活动是确保管理阶层的指令得以实现的政策和程序。控制活动出现在整个企业内的各阶层与各职能部门。涉及的对象包括人、财、物、供、产、销等方面。控制活动是针对关键控制点而制定的，因此，企业在制定控制活动时，关键就是寻找关键控制点。

（四）建立统一的管理信息系统

管理信息系统，就是向企业内各级主管部门、其他相关人员，以及企业外的有关部门提供信息的系统。通过管理信息系统，企业内部的员工能够清楚的了解企业的内部控制制度，知道其所承担的责任、并及时取得和交换他们在执行、管理和控制企业经营过程中所需的信息。

（五）加强企业的内部监督

要确保内部控制制度被切实的执行且执行的效果良好，内部控制过程就必须被施以适当的监督。内部审计既是企业内部控制的一个部分，也是监督内部控制其他环节的主要力量。

四、企业内部控制的具体方式

（一）组织规划控制

根据内部控制的要求，单位在确定和完善组织结构的过程中，应当遵循不相容职务分离的原则。所谓不相容职务，是那些如果由一个人或一个部门担任，既有可能弄虚作假，又有能够自己掩盖其舞弊行为的职务。

1．不相容职务的分离。如会计工作中的会计和出纳就属不相容职务，需要分离。应当加以分离的职务通常有：授权某项经济业务的职务与执行该项经济业务的职务要分离；执行某项经济业务的职务和审核某项经济业务的职务要分离；执行某项经济业务的职务还要与记录该项经济业务的职务相分离；保管某项财产的职务和记录该项财产的职务要分离，记录总账的职员和记录明细账、日记账的职员必须分离等等。

2．组织机构的相互控制。一个单位要根据经济活动的不同需要分设不同的部门和机构，其组织机构的设置和职责分工要体现相互控制的要求。具体要求是:各组织机构的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干扰；每类经济业务在运行中必须通过不同的部门并保证在有关部门进行相互检查；在对每项经济业务进行检查时，检查人员应相对独立，以保证被检查出的问题得以迅速解决。

（二）授权批准控制

授权批准控制指对单位内部部门和职员处理经济业务的权限控制。单位内部某个部门或某个职员在处理经济业务时，必须通过授权批准才能进行，否则就无权审批。授权批准控制可以保证单位既定方针的执行和防止滥用职权。授权批准有一般授权和特定授权两种形式：一般授权是对办理一般经济业务时对权力等级和批准条件的规定，通常在单位的内部控制中予以明确；特别授权是对特别经济业务处理的权利等级和批准条件的规定，如当某项经济业务的数额超过某部门的批准权限时，只有通过特定授权批准才能进行处理。

（三）预算控制

预算控制是内部控制的一个重要方面，它包括筹资、融资、采购、生产、销售、投资、管理等经济活动的全过程。对单位各项经济业务编制详细的预算和计划，并通过授权，由有关部门对预算和计划的执行情况进行控制，其基本要求是：首先，所编制的预算必须体现单位的经营管理目标，并明确责任。其次，预算在执行中，应当允许经过授权批准对预算进行调整，以便使预算更加切合实际。再次，应当及时或定期反馈预算的执行情况。

（四）实物资产控制

实物资产控制主要包括限制接近控制和定期清查控制，这是对单位实物资产安全采取的措施。主要有两条：第一，严格控制对实物资产及与实物资产有关的文件的接触，如现金、银行存款、有价证券和存货等，除出纳人员和仓库保管人员外，其他人员则限制接触，以保证资产的安全。第二，定期进行实物资产检查，保证实物资产实有数量与账面相符，如账实不符，应查明原因，及时处理。

（五）会计记录控制

是指对经济业务进行会计记录时，必须采取一系列的措施和方法，以保证会计记录所反映的经济活动信息的全面性、及时性和可靠性。主要包括：原始凭证必须经专人审核；记账凭证的内容必须与原始凭证的内容保持一致，所有记账凭证必须附有原始凭证；凭证必须连续编号，并按编号使用，领用空白凭证必须登记；建立定期的复核制度，定期对凭证的填制、记账、过账和报表编制的工作进行复核；建立总账和明细账、总账和日记账定期核对制度等。

（六）风险控制

企业面临的风险可以分为经营风险和财务风险，则对风险的控制可从这两个方面来谈：

1．经营风险控制。经营风险是生产经营方面的原因给企业带来的不确定性。企业的经营会受到来源于企业内部和外部诸多因素的影响，所以具有很大的不确定性，这就会引起企业利润的变化，从而给企业带来风险，其中主要是企业的存量资产不能实现的风险。面对经营风险，企业必须进行资产结构分析，控制短期资产和长期资产的适当比率，了解存量资产的结构，并迅速处理有问题的资产，可以有效的防止和消除企业的经营风险。

2．财务风险控制。是由于举债给企业带来的不确定性。企业举债经营，全部资金中除自有资金外还有一部分借入资金，这会给企业的盈利能力造成影响；同时，借入资金须按期还本付息，企业一旦无力归还，就会面临困境甚至破产。对财务风险的控制，关键是要保证有一个合理的资金结构，维持适当的负债水平，既要充分利用举债经营来获取财务杠杆收益，提高自有资金的盈利能力；同时要防止过渡举债而引起的财务风险的增大，这是企业内部控制的重要环节。

五、评价内部控制的一般标准

（一）内部控制的完整性

内部控制的完整性包括两个方面：一方面是指企业根据生产经营的需要，设置必需的内部控制；另一方面是指对生产经营活动的全过程进行自始自终的控制。完整性是内部控制评价一般标准中首要的一条。对内部控制的完整性做出判断时，应当考虑到企业经营规模及业务复杂程度的影响。一般而言，企业经营规模越大，业务复杂程度越高，则对内部控制完整性的要求就越高。

（二）内部控制的合理性

内部控制的合理性也包括两个方面；一方面是指内部控制设计和执行时的适用性；另一方面是指内部控制设计和执行时的经济性。合理性是对内部控制更深一层次的要求。在评价内部控制的合理性时，适用性是首要的。它是指企业所建立的内部控制制度适应企业的特点和要求。但是内部控制的适用性要以经济性为限制条件。因为内部控制的最终目的是提高企业的经济效益，减少低效和投资浪费。

（三）内部控制的有效性

内部控制的有效性也有两个方面：一方面是指企业的内部控制政策和措施没有与国家法律法规相抵触的地方；另一方面是指设计完整、合理的内部控制在企业的生产经营过程中，能够得到贯彻执行并发挥作用，实现其为提高经营效率效果、提供可靠财务报告和遵循法律法规提供合理保证的目标。有效性是内部控制的精髓，如果一种内部控制制度不能实现“有效控制”，则实质上就不存在什么内部控制制度了。有效性要求内部控制制度能有效地防止错误与弊端的发生，产生效率和效益。这不仅仅需要内部控制总体上是有效的，而且需要各项具体制度也要有明确的目的并发挥其自身的作用。

以上三个标准属于评价内部控制的一般标准，是一个整体。在对内部控制评价中，内部控制的有效性以其完整性与合理性为基础，内部控制的完整性与合理性则以其有效性为目的。若不具有完整性与合理性，内部控制的有效性无从谈起；同理，若没有了有效性，内部控制的完整性与合理性也就丧失了基本的意义。在实际运用中要有机结合，不能顾此失彼。

参考文献

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