浅谈资产减值准备存在的问题及对策

邵泽香　张　辉

企业具体会计准则扩大了计提减值准备的范围,要求对资产计提相应的资产减值准备,并具体列示了资产计提减值准备的参考性条件，但是，减值准备的计提在实施过程中出现了严重的扭曲，企业已把其当成了调节利润、粉饰会计报表的手段，

存在问题

计提减值准备旨在削减泡沫资产,却未能实现资产价值的准备再计量 针对诸如应收余额百分比法，赊销百分比法等按百分比计提的准备，企业多用百分比做文章．有关笔者统计了2003年491家公布年度的上市公司坏账准备的计提比例，发现随着账龄的增长，越来越少的公司选择较高比例计得坏账准备，其中：1-2年段应收款项，有72％的公司采用了5％的比例；2-3年段应收款项，有48％的公司采用的10％的高比例；4-5年段应收款项，则仅有26％的公司采用50％以上的较高比例．更有甚者，对于账龄超过５年的应收款仍有上市公司按0.3％－0.5％的低比例计提坏账准备．显然，虽计提了减值准备资产却仍然增虚。

随意变更减值准备计提的会计政策,调节利润,逃避税金 允许企业对存货单个或分类计提跌价准备,允许对短期投资按投资总体,投资类别或单项投资计提跌价准备,而企业正好利用两种计提方法的差额来满足”填补”或”削减”利润的需要.为了盈利年份少纳税款,通过骤然抬高备抵法的坏账准备的计提比例,账龄分析法下的某账段比例增加减值准备的计提额,减少本年利润.按制度规定,长短期投资是可以互相转化的,并且长期投资减值准备在制度中灵活性较大,而此成为企业可钻的又一年空子,典型的如一知名证券商在香港报亏,而在国内是报盈,原因是在于对承销配股被套的股票投资由短期投资转为长期投资,少提了减值准备。

减值准备的实施背离初衷, 发生扭曲的原因

减值准备的实施背离初衷,成为新的会计造假工具，追其根源,既包括相关会计理论上欠缺,又由于实施监控上的误区:

确认资产减值标准物多重性 在原制度下,资产减值有三种认定标准:其一,永久性标准,即只对永久性的资产减值予以确认.此标准适用于存货,固定资产和无形资产;其二,可能性标准,即对可能的资产减值予以确认.其适用于应收款项,长期投资和在建工程;其三,经济性标准,即对资产负债日发生的任何资产减值进得确认.其适用于短期投资和委托贷款.前两种标准的应用给会计人员的判断分析能力提出了较高的要求,但同时也为企业粉饰经营成果提供了工具。

资产减值确认方式的多样性 企业会计制度规定:应收款项,短期投资的减值确认就即可按单个资产计提,也可按资产类别计提,也可按全部资产计提;对存货的减值确认,可按单个资产计提,也可按类别计提,也可按现金产出单位的方式计提.确认方式的多样性,加大了主观因素和不确定因素,管理者极易通过机会主义的会计政策选择,提供虚假信息,误导使用者。

资产减值核算可选择的方法多 可选择的会计方法多,即表现在计提准备的方法多,比如计提坏账准备的方法包括余额百分比法,账龄分析法和赊销百分比法;又表现在资产自身计价方法居多,例如存货价值的核算,可以采用先进先出法,个别计价法,加强平均法和移动加权平均法.那么当原材料价格上涨时,采用先进先出法,存货受计提准备的影响就会经采取其他方法所受影响小一些。

可收回金额计算复杂,准确再认定资产价值难 资产减值,是指资产可收回金额低于其账面价值.制度将”可收回金额”定义为”资产的销售净价与预期多该资产的持续使用和使用寿命结束进度处理中形成的预计未来现金流量的现值(简称”使用价值”)两者之间的较高者.其难计算性在于:首先,可收回金额缘于销售净价””使用价值”较高者,但两者的计算均在不同情况下采用不同的计算方法,计算复杂;其次,可收回金额的确定又涉及到折现率的选择,误差率增高;再次,旧准则中没有提出资产组的概念,同时预测单项资产预期现金流量是非常困难的,甚至只能凭空估计。

进一步完善资产准备的对策

新准则确实拉开了遏制减值准备扭曲和误用的帷幕,但仅以上变革不足弥补资产减值理论与制度的欠缺,也不能完全封死上市公司利润操纵的通道.鉴于此,再做以下完善:

拿“可收回金额”做文章 可收回金额,作为判断资产减值的直接依据和计提减值的必要因素,其作用举足轻重.为此,笔者认为尽快根除以资产评估值充当可收回金额的错误行径,确定以固定资产等资产减值准备计提为目的的专门的评估规范,填补国内会计核算中的这一空白。其实,《国际国会计准则》第16号—厂场设备,早已将厂场设备的价值“通常是市场价值”的措词,修改为“公允价值通常由具有专业资格的评估师通过分析市场数据确定”。因此,结合国际会计界与评估界融通的大好形势,国内评估界与会计界联合率先展开以固定资产减值准备计提为目的的评估规范标准的单项研究已势在必行。

完善相关的政策法规,设置合理的评价标准 新准则已关掉了减值准备转回的若干关口,但坏账准备等仍可能转回,这样要防止企业继续利用减值准备操控利润,必须另辟蹊径.上市公司能够操纵利润恰好反映了政策监管政策一定的疏漏:现行退市分两步:暂停上市(近三年继续亏损)和终止上市(近3年半连续亏损).此致命缺陷在于”连续”二字,如将连续三年每年亏损1000万,虽然三年净亏损总额相同,但现行政策下结局完全不同.完善此类条款不难,只有辅以经营性现金流量,净收益指标以及企业的生产经营活动是否处于严重的非正常状态等其它指标,企业利用资产减值粉刷利润就难寻用武之地。

创建资产减值管理的良性环境

1.树立对资产减值准备的正确认识,纠正许多企业因对减值准备存在着抵触情绪,少提或不提资产减值准备的不良现象.

2.进一步培育和完善信息和价格市场,促使企业各项资产的公允价值和市价能得到合理的确定和公证。

3与加强对资产减值准备的审计并进,加强会计人员素质教育,使其具备良好的职业道德,熟练的专业技能和良好的职业判断能力。

与国际会计准则接轨,计量标准的统一 借鉴国际会计准则公告第36号资产减值准则中规定:当一项资产的可回收价值低于其账面价值时,应对减值损失加以确认,并记入当期损益.其计量标准就统一为可回收价值与账面价值孰低.同时,国际会计准则队可回收金额定义为资产销售价值与实用价值两者中的较高者.其中,实用价值则定义为预期从资产的持续使用和使用寿命结束时处置中形成的估计未来现金流量的现值.从管理会计的角度很好理解,对于某项资产项目的管理,应比较现在销售该资产引起的现金流量净现值(即销售净值)和持续使用的该资产引起的现金流量净现值(即使用价值),从中选择较高者,才能给企业带来最大的现金流量最大值,实现该资产的最大效益。（作者单位 1.山东费县费城镇土地管理所 2.山东费县财政局）