关于内部审计制度创新的几点思考

栾　宁　杨跃进　黄晓芳

21世纪初的短短几年中，我国独立审计市场发展创新加快，独立审计所取得的成绩有目共睹。相比之下，我国内部审计则发展滞后，起步较晚，还存在着诸多的问题：独立性弱，执业人员素质差，公众满意度低等。如何改变内部审计的颓势，还内部审计以应有的独立和活力?对此，笔者通过参照西方国家独立审计的创新模式，从内部审计主体人手，对内部审计的创新提出几点思考。期望以内部审计创新来提高公众对内部审计发展的严峻性和创新的必要性的认识。

创新内部审计激励制度

在现有的经济学理论中，市场经济中的人都被认为是理性的经济人，具有一定的分析、判断能力。这其中当然就包括内部审计师。但是在实际工作中，人们往往联系内部审计师的职业特点，将其想象成铁面无私、刚正不阿的英雄侠士。作为企业经济运行状况的监督者，他们不能被允许有丝毫的利已思想，否则，哪有资格来监督!这种仅仅根据内部审计师所承担的责任来判定其应该为集体利益服务，而决非以工作绩效来衡量其个人能力，并给予一定合理报酬的狭隘做法，是不可取的。过去在传统计划经济体制下，社会的主旋律是只讲奉献不讲索取，用精神激励代替物质激励。经济人所应具有任何的正常的利己思想在那些不切合实际的崇高思想面前被贬低、被压抑。在市场经济条件下，我们应还原内部审计师最基本的利益，重新定位其应有的职业地位和回报。而且，内部审计师同各行各业的人一样是通过为他人的服务(付出)来实现自己的价值，每种职业在价值本源上的意义皆是如此，其差异不过是在价值创造过程中所承担的责任的分别。

当然，内部审计的历史定位决定了内部审计师不可能通过提供差别服务来获取差别收入。同样，我们难以通过市场机制，通过那双“无形之手”，将内部审计师的服务成果引入到公共利益的角逐上去。再加上，内部审计师提供的毕竟不同于一般有形服务的智力服务，因而刘其服务质量的评价、服务成果的物化都存在着技术困难，采取纯粹的市场竞争的激励机制不能足以杜绝内部审计师的机会主义、“寻租行为”的发生，这就需要同时采取一些激励办法补救，如引进职业化概念，加强对内部审计师的职业道德的培训，提高公众对内部审计的重视程度，增强对内部审计师独立感，给予其应有的物质回报和工作奖励等激励措施。

创新内部审计师的资格准入制度

当前，我国内部审汁职业化程度不高，执业水平低下，人浮于事的状况普遍存在，但其中比较突出的就是内部审计·从业人员整体素质不高，职业技能低，鱼龙混杂，难以与那些素质高、技能过硬的独立审计师相抗衡。当然，这电与我国独立审计职业化程度较高的历史背景有关，但其中电暴露出，内部审计缺乏独立审计那样成型的准人机制，较低的门槛造成了内部审计执业队伍参差不齐、良莠并存的现状。可以肯定，以这样的执业队伍要想推动整个内部审计行业的独立发展无异于老牛拉火车的童话。

我国从1983年开始恢复内审组织至今不过短短20年，这期间内审经历了从部门内审机构和单位内审机构并存，到顺应政府职能转换，从国家审计机关独立出来的漫长的成长历程，都没有自发的优胜劣汰，没有自主的推陈出新。2002年，我国首次进行高级内部审计师的资格考试，整个业界这才认识到内审从业资格准入门槛的应有的高度。值得一提的是，目前该考试仍需要经过国家审计署的批准：内部审计·从形式上仍然表现为归国家审计领导，这背离了内部审计的设立初衷，不利于内部审计的独立发展。对比内部审计执业水平最高的美国，其自1941年就设立的内部审计师协会一直负责组织内部审计师任职考试的工作——始终把持着令中国内部审计人员不可企及的准入门槛的高度。

从中我们可以整理出这样的脉络：我国内部审汁水平不高、独立性不强，可以部分归咎于准入门槛过低，而后者又是内部审计独立性弱这一痼疾所造成的。独立性不强的突出表现就是缺乏独立自主的领导机构——内部审计师协会；未建立应有的内部审计职业道德准则，现有准则大多照搬国家审计机关审计人员职业道德体系等等。显见，内部审计发展的滞后亟待创新，创新的起点最为关键。所以，提高内部审计从业人员的准入门槛，引进优胜劣汰的竞争机制，转换内审人员全新面貌——势在必行，也是大势所趋。

创新内部审计管理机制

从20世纪80年代初起，内部审计的发展主要是政府选择而非市场选择的结果，“内部审计不是一种企业自发的市场需要，而只是政府管制机构‘模仿国际惯例的一个附带产物。”内审发展的低效和滞后起因于没有独立的行业自律管理的体制。内审行业管理仍然保留着计划经济的痼疾，由国家审计机关掌握着行业的行政管理权。没有行业自律和自发的内审协会，就无法对整个行业的服务监督、管理协调发挥应有的作用，其实质是整个行业仍旧在国家审计机关行政管理之下。

如何提高内审机构的独立性，引导整个内审行业走向创新发展之路是摆在内部审计师协会面前的首要任务。内部审计师协会作为整个行业的管理者，必须首先明确其角色的定位。协会与行业的关系，应该类似于政府和市场的关系。协会犹如市场中的政府，其工作应该局限在市场失灵的领域，协调行业与各个政府部门的利益，避免出现“政出多门”，多级管理的混乱局面。协会要明确界定其管理权限。同时要遵循“民主、民选”的概念，广泛的听取意见和呼声，实行民主决策。其会长不能是政府官员，而应该来自于内审工作的第一线。在协会内部严格区分决策和执行部门，形成决策者和执行者相互制衡的机制。协会要严把管理上的“三强”：独立性强；适应性强；能动性强。从而保证协会的公平、有效、独立、客观。当然，协会的建立也不是一劳永逸的，如果协会不能提升社会公众对内审的满意度；不能采取有效的行动来改善自身的形象；或者发展成为变相的行政管理。那么最终，其权利必将会消失。

内审要发展，创新最关键。纵观古今，从社会形态的演进到某个经济实体的发展，都离不开创新，它通过不断的改变和替代，实现对原有均衡的干扰和破坏，从而为事物的发展注入新的活力。没有创新，就会趋于停滞，最终走向没落和衰亡。我国内部审计起步晚，发展滞后，但同样也面临着一个逐步扩展的充满生机和活力的新兴市场。如果内部审计部门不能在执业独立性、内部管理、风险控制和执业素质等方面做出创新之举，内部审计将失去它与独立审计、国家审计三者制衡之中的存在意义。所以说，内部审计的创新，是关乎整个审计行业兴衰的重中之重。内审创新，任重道远。