纵论财会监督中财务人员的使命及践行路径

【摘 要】 文章认为财会监督是在党中央集中统一领导和五级政府的分级部署下，由六大经济管理职能部门协力推进，依托五大行业协会和四类中介机构的技术性支持，对国家机关、企事业单位、其他组织和个人的财政、财务、会计活动进行的全方位、多层次、立体化的全面监督活动。确保会计信息质量是企业财务人员在财会监督工作中的使命与职责，了解并把握《企业会计准则——基本准则》提出的会计信息质量要求，是确保会计信息质量的首要前提。文章对提升企业会计准则体系的学习效率和效果提出了具体建议：（1）对42项具体准则条文式的行文格式加以标题化调整；（2）将各具体会计准则与其应用指南结合起来加以学习；（3）准确理解采用排他性描述的相关具体会计准则的适用范围；（4）科学安排具有较强关联性的相关具体会计准则的学习顺序。

【关键词】 财会监督； 核心要义； 使命与职责； 会计信息质量要求； 学习效率与效果

【中图分类号】 F234.3  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2024）14-0002-06

2023年12月21日至22日召开的全国财政工作会议要求进一步加大财会监督力度，完善财会监督体系和工作机制，更好发挥各地监管局作用，扎实开展财会监督专项行动，切实提升财会监督效能。财会监督在党和国家监督体系中具有基础性、支撑性作用，切实提升财会监督效能对提升党和国家治理效能以及推动中国式现代化建设均具有不可或缺的作用。作为接受财会监督客体的各类企业，其财会监督工作的成绩单自然也事关实现中国式现代化的时间表。企业财务人员找准自身在财会监督工作中的角色定位，并切实履行好其神圣使命，对提升企业会计信息质量无疑具有举足轻重的支撑作用。笔者拟对企业财务人员如何践行好在财会监督工作中的使命，谈一点自身的认识与体会。

一、进一步加强财会监督工作核心要义的梳理与提炼

2023年2月15日，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步加强财会监督工作的意见》（以下简称《意见》）。同日，财政部监督评价局在其网站发布了“财政部负责人就《关于进一步加强财会监督工作的意见》答记者问”（以下简称《答记者问》）。在认真研读《意见》和《答记者问》的基础上，笔者将进一步加强财会监督工作的核心要义概述提炼为“156544333”。

“1”，指的是党中央；第一个“5”，指的是五级政府；“6”，指的是6个承担经济管理的政府职能部门，分别为财政部门、税务部门、人民银行、国有资产管理部门、证券监督管理部门、金融监督管理部门；第二个“5”，指的是五大行业协会，分别为注册会计师协会、资产评估协会、注册税务师协会、银行业协会、证券业协会；第一个“4”，指的是四类中介机构，分别为会计师事务所、资产评估机构、税务师事务所、代理记账机构；第二个“4”，指的是四类被监督客体，分别为国家机关、企事业单位、其他组织和个人；第一个“3”，指的是三类被监督内容，分别为财政、财务、会计活动；第二个“3”，指的是三类被监督重点领域，分别为保障党中央、国务院重大决策部署贯彻落实，强化财经纪律刚性约束，严厉打击财务会计违法违规行为；第三个“3”，指的是三类工作重点，分别为国有企业、上市公司、金融机构。

依据本文对“156544333”的描述，笔者将财会监督工作的核心要义表述为：财会监督是在党中央集中统一领导和五级政府的分级部署下，由六大经济管理职能部门协力推进，依托五大行业协会和四类中介机构的技术性支持，对国家机关、企事业单位、其他组织和个人的财政、财务、会计活动进行的全方位、多层次、立体化的全面监督活动。

需要进一步指出的是，财会监督的属性是党内监督，突出的是政治属性，五大行业协会和四类中介机构的技术性支持是财会监督有别于其他党内监督形式最明显的特质，恰恰是依托了这些技术性支持，财会监督才被党中央赋予了在党和国家监督体系中的基础性、支撑性作用的神圣使命。

二、财务人员在财会监督工作中的使命与职责剖析

从上文进一步加强财会监督工作的核心要义中不难得知，企事业单位等属于接受财会监督的客体，是对党员领导干部进行党内监督的必然落脚点。

《意见》明确要求各单位应结合自身实际建立责权清晰、约束有力的内部财会监督机制和内部控制体系，应明确承担财会监督职责的机构或人员，负责对本单位经济业务、财会行为和会计资料的日常监督检查，落实单位内部财会监督主体责任。

由此可以看出，企事业单位既是接受来自政府相关经济管理部门组织的财会监督活动的客体，也是本单位实施内部财会监督工作的责任主体。《意见》明确指出，各单位应配合依法依规实施财会监督，不得拒绝、阻挠、拖延，不得提供虚假或者有重大遗漏的财会资料及信息。《意见》进一步明确要加强对会计信息质量的监督，依法严厉打击伪造会计账簿、虚构经济业务、滥用会计政策等会计违法违规行为，持续提升会计信息质量。

承上所述，作为内部财会监督的责任主体，对自身经济业务、财会行为和会计资料进行日常监督检查的目的及目标就必然落脚到确保会计信息质量上来，而确保本单位会计信息质量自然是企事业单位财务人员责无旁贷的使命。有鉴于此，《意见》中也明确指出，财会人员要强化自我约束，遵守职业道德，拒绝办理或按照职权纠正违反法律法规的财会事项，有权检举单位或者个人的违法违规行为。

三、会计信息质量各项具体要求的基本意涵剖析

《企业会计准则——基本准则（2014）》（财政部令第76号）（以下简称《基本准则》）对企业会计信息质量提出了8项具体要求，冠以“会计信息质量要求”，准确理解并把握这8项具体要求的基本意涵，是企业财务人员履行好财会监督工作使命的必备素质和前置要求[ 1 ]。

（一）真实性的基本意涵

《基本准则》对真实性要求的具体描述为：企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

笔者认为，要实现真实性这一要求，必须做到“确保四项要真实”，具体而言：第一，确保经济业务要真实，不得虚构经济业务，在进一步加强财会监督工作的大背景下，需要保障党中央、国务院重大决策部署贯彻落实，严格执行各项财经纪律；第二，确保原始凭证要真实，不得开具或获取虚假发票、收付款凭证、银行对账单；第三，确保账务处理要真实，不得违背会计准则体系而滥用会计政策；第四，确保报表编制要真实，不得违背报告类准则的编制要求和提供虚假或者有重大遗漏的会计报告。

需要明确并指出的是，真实性还暗含着企业应严格遵循会计主体的会计假设，严格区分本会计主体与其他会计主体、本会计主体与本企业职工、本会计主体与出资人（股东）之间的业务界限，不得张冠李戴。与此同时，真实性还要求企业应确保账、证、表、实四大要素核对相符。

（二）有用性的基本意涵

《基本准则》对有用性要求的具体描述为：企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。

笔者认为，真实性是有用性的前提和必然要求，此外，有用性还要求企业提供财务报告应满足《基本准则》“会计信息质量要求”中的明晰性和可比性要求（详细意涵见下文具体剖析）。需要强调的是，企业应严格依照报告类准则的具体规定以及相关非报告类准则的披露要求进行报表附注部分的披露，并做出报表附注部分披露的信息是否会影响各类报表阅读者经济决策的职业判断，对可能影响各类报表阅读者经济决策需要的信息，均需在报表附注中进行详细披露。

（三）明晰性的基本意涵

《基本准则》对明晰性要求的具体描述为：企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。

首先需要指出的是，我国会计科目的名称及其使用说明、会计报表的格式及其填列方法、报表附注的披露内容及具体披露方法均是官方确立的，在目前的企业会计准则体系框架下，应设置的会计科目名称及其使用说明是通过非报告类准则的应用指南加以规定的，会计报表的格式及其填列方法、报表附注的披露内容及具体披露方法是通过报告类准则的应用指南加以规定的。从执行层而言，企业应结合自身情况严格执行上述相关规定，不得自行设置会计科目和自行确定报表格式，报表附注的披露不得避重就轻或者选择性披露。如果企业能够严格遵循会计科目的设置和使用规则、会计报表的编制规则、报表附注的披露规则，就可以实现便于财务会计报告使用和理解的目标。

（四）可比性的基本意涵

《基本准则》对可比性要求的具体描述为：企业提供的会计信息应当具有可比性。

同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。确需变更的，应当在附注中说明。

不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。

由于了解过去、知悉现在、展望未来是各类报表使用者做出决策的基本前提，企业除了要确保提交的某一时点或某一期间的会计信息质量具有真实性外，确保同一企业不同时期以及不同企业同一期间会计信息具有可比性，是市场化、法治化、国际化经济运行环境下各类报表使用者的必然要求。确保不同企业同一期间会计信息的可比性，就意味着各企业采用的会计政策必须符合同一时期企业会计准则体系的相关规定。换言之，各企业所采用的会计政策不能逾越企业会计准则体系厘定的可选择范围，确保同一企业不同会计期间会计信息的可比性，就意味着企业不能随意变更其选定的会计政策。

需要指出的是，确保企业提交的某一时点或某一期间的会计信息的真实性，只是会计信息有用性的最基本要求，换言之，真实性并非有用性的唯一要求。如果企业提交的会计信息不具有可比性，就意味着企业所提交的会计信息仍难以满足有用性要求。

需要进一步指出的是，尽管每个企业不能也不必为其他企业的会计信息提供背书或保障，但是只要每个企业能够确保不滥用或随意变更会计政策，就可以在整个社会层面实现会计信息的可比性。

（五）实质重于形式的基本意涵

《基本准则》对实质重于形式要求的具体描述为：企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。

当体现经济业务的法律形式与该交易或事项的经济实质出现背离的情况下，相关会计信息就应依照其经济实质来加以体现，此举也是会计信息真实性要求的应有之义。

需要指出的是，现行企业会计准则体系框架下，《企业会计准则第33号——合并财务报表》中控制权的界定规则、合并财务报表的编制主体及合并范围的确定规则、投资性主体合并范围的例外处理规则，《企业会计准则第21号——租赁》中承租人确认并计量“使用权资产”的规定，《企业会计准则第14号——收入》中特殊交易的会计处理规则，《企业会计准则第37号——金融工具列报》中关于特殊金融工具的会计处理规则，均是实质重于形式原则的具体体现。

强调会计信息的实质重于形式原则，有助于有效遏制会计主体通过刻意构造法律形式要件来实施盈余管理或粉饰会计信息的行为，进而确保并提升会计信息的有用性。

（六）重要性的基本意涵

《基本准则》对重要性要求的具体描述为：企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。

重要性体现了提供会计信息应遵循的成本效益原则，借此可以有效避免非重要信息的泛滥或者将重要性的信息淹没在繁冗的非重要会计信息之中，也是会计信息有用性的保障措施。从制度供给侧的角度而言，企业会计准则体系中已经将重要性原则应用于相关具体会计准则之中了。具体而言，对位于重要性第一层级的交易事项，需要单独设置会计科目予以核算，并在会计报表中单列项目，例如固定资产、无形资产、长期股权投资等；对位于重要性第二层级的交易事项，需要单独设置会计科目予以核算，但在会计报表中需要予以合并列示，例如，单独设置了“原材料”“包装物”“低值易耗品”等科目，在资产负债表中以存货项目加以合并列报；对位于重要性第二层级以下的交易事项，则不需要单独设置会计科目加以会计核算，也不需要在报表中加以列报，但可以有针对性地在报表附注中加以具体说明。

从实务操作层面而言，对重要性要求的遵循主要体现在报表附注的披露环节，且需要在职业判断的基础上加以具体把握，但总的指导原则是该项披露的遗漏是否会影响报表使用者正确地做出决策。

（七）谨慎性的基本意涵

《基本准则》对谨慎性要求的具体描述为：企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

在市场经济环境下，由于企业面临着不确定性和各类风险的压力与挑战，各类报表使用者只有基于谨慎的会计信息，才能审慎应对各类风险和挑战。

谨慎性要求主要体现在企业会计政策的制定环节，在企业会计准则体系可供选择的框架下，选择不高估资产或收益、不低估负债和费用的方案是企业的必由之路。通过企业的会计政策或会计估计可以折射出企业的财务风格和价值取向，进而在一定程度上影响企业的筹资环境。从实务操作层面而言，谨慎性要求主要体现在各类资产减值准备的计提环节上。

（八）及时性的基本意涵

《基本准则》对及时性要求的具体描述为：企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

及时性是有用性的必然要求，失去及时性会计信息的有用性就荡然无存了。为了确保会计信息的及时性，就要求在实务工作中及时获取或生成原始凭证，及时进行账务处理，及时编制会计报表，尤其要做到日记账日清月结、银行对账单的按月核对、实物类资产定期盘点、资产减值迹象的及时识别及减值金额的及时测算。

基于上述对《基本准则》给出的会计信息质量8项具体要求基本意涵的梳理，笔者将会计信息质量要求的总体意涵描述为：在企业会计准则体系框架下，对于企业发生的所有重大交易事项，从实质重于形式角度出发，基于谨慎性视角来及时地加以可比化的确认、计量与披露，借此向各类报表使用者提供明晰、真实、有用的会计信息。

四、财务人员践行财会监督使命的关键路径探析

承上所述，确保企业会计信息质量是企业财务人员在财会监督工作中所承担的责无旁贷的重大使命与职责，而要确保企业会计信息能够符合《基本准则》所提出的8项会计信息质量要求，企业财务人员除了应积极遵守会计人员职业道德外，全面准确领会和把握企业会计准则体系的相关确认、计量与列报规范，则必然成为其践行财会监督工作使命的逻辑和行为起点。

面对体量庞大、相互关系错综复杂且处于不断变化态势的开放式企业会计准则体系，摸索出一套切实可行的学习方法，对提升企业会计准则的学习效率和效果无疑是至关重要的，笔者对此提出如下建议，供广大实务工作者参考：

建议之一：对42项具体准则条文式的行文格式加以标题化调整，以便增强学习过程中的结构化意识，进而提升学习效果[ 2 ]。

我国的会计准则一如既往地采取了条文式行文风格，这是对计划经济体制下法律法规行文风格的自然承续，在一定程度上也增强了会计准则权威性的视觉效果。

需要指出的是，条文式的行文安排往往会引致读者把注意力集中在每一条款的具体内容上，容易忽视对具体准则框架结构的关注与把握，这会对学习效果带来一定程度的影响。有鉴于此，笔者建议广大读者对各具体会计准则的条文式格式进行标题化改造。

具体而言，建议将各具体会计准则的第×章、第×节（如果有）、第×条字样予以删除，并同时相应转化为各级标题，建议将每章的标题确定为一级标题，在此基础上再结合每一节（如果有）的题目以及每一条的具体内容，进一步提炼出二级及以下标题。

需要进一步指出的是，将每项具体会计准则加以标题化改造后，建议读者首先关注一级标题，并进一步将一级标题加以结构化梳理。笔者经过长时间的研读后，有如下认知与体会：

报告类具体会计准则（共计10项）的共性特征在于，这类准则均聚焦于表内填列和表外披露两大类内容。建议读者将报告类准则的一级标题归类于上述两大类阵营之下，在具体学习过程中要时刻注意所阅读具体内容的阵营归属，进而实现“既见树木，又见森林”的功效。

非报告类具体会计准则（共计32项）的共性特征在于，这类准则均聚焦于确认、计量、披露三大类内容。其中：确认指的是每项具体会计准则的适用范围，对于适用范围中有排他性描述的，学习过程中要尽力捋清相关具体会计准则之间适用范围的边界；计量则包括初始计量和后续计量，通常而言，初始计量的口径是历史成本，但金融工具类除外（金融工具的初始计量口径是公允价值），后续计量只是适用于资产类和负债类准则，就资产类准则而言，通常需要计提减值准备；非报告类准则均对本准则所规范的交易事项如何在会计报表附注中进行披露做出了具体规定，此举是实现会计信息有用性的必然路径，报表阅读者也可以借此对企业相关交易事项确认或计量方法的合法性及公允性进行逻辑性检验。在具体学习非报告类准则的过程中，要厘清一级标题的三大类阵营归属，进而实现“既见树木，又见森林”的阅读功效。

建议之二：将各具体会计准则与其应用指南结合起来加以学习，以便为各具体会计准则的正确实施创设必不可少的前提条件。

需要指出的是，进入准则年代以来，执行各具体会计准则所需应用的会计科目及其使用说明、会计报表的格式及其填列方法均是在各具体会计准则应用指南中加以规范的，因此，只有将各具体会计准则与其应用指南结合起来学习，才能确保各具体会计准则的正确、顺利实施。

我国的企业会计准则应用指南一直是以发行公开出版物的方式发布的，中国财政经济出版社2006年11月出版的《企业会计准则——应用指南（2006）》（以下简称“第一批指南”）中包括了34项具体会计准则的应用指南（不含建造合同、原保险合同、再保险合同、资产负债表日后事项）。从内容上看，“第一批指南”的内容既不完整，也不成体系，这就意味着，如果仅仅学习了各具体会计准则的应用指南，实务工作中还是无法确保各具体会计准则的正确实施。鉴此，从学习的角度而言，只能采取以具体准则为主、应用指南为辅的策略。

需要明确指出的是，2014年以来，基于2006年基础之上修订或新发布的具体会计准则的应用指南均是以单行本的方式发布的（以下简称“单行本指南”）。从内容上看，“单行本指南”的内容是完整且成体系的，行文风格更趋教材化并且配有大量例题，各“单行本指南”实质上已经包含了对应的具体准则的全部内容。此外，各“单行本指南”还同时收录了各自对应的具体准则的原文。从学习的角度而言，认真研读各“单行本指南”的内容就可以实现全面准确地理解和把握对应的具体会计准则的目标。

建议之三：准确理解采用排他性描述的相关具体会计准则的适用范围，进而厘清相关具体会计准则适用范围的边界，为准确执行具体会计准则创造先决条件[ 3 ]。

毫无疑问，只有准确地选择适用的具体会计准则，才能保证企业会计准则体系正确实施。笔者注意到，长期股权投资准则、收入准则、租赁准则、金融工具确认和计量准则、金融工具列报准则的适用范围条款均采取了排除性描述方式，此举的目的在于明晰相关具体会计准则适用范围的边界。只有真正理解相关排他性描述的确切意涵，才能确保具体会计准则选择的正确性，进而迈好准确执行企业会计准则体系的第一步。

建议之四：科学安排具有较强关联性的相关具体会计准则的学习顺序，进而从总体上提高相关具体会计准则的学习效率和效果[ 4 ]。

金融工具确认和计量准则（第22号）、金融资产转移准则（第23号）、套期会计准则（第24号）、金融工具列报准则（第37号）之间具有较强的关联性，笔者认为，将22号准则置于最先学习，将第37号准则置于最后学习，有助于从总体上提升这4项具体会计准则的学习效率和效果。

长期股权投资准则（第2号）、企业合并准则（第20号）、合并财务报表准则（第33号）、合营安排准则（第40号）、在其他主体中权益的披露准则（第41号）之间具有较强的关联性，笔者认为，将第41号置于第2号及第40号之后学习，将第2号准则第五条与第20号结合起来予以学习，将第20号置于第33号之前予以学习，可以从总体上提升这5项具体会计准则的学习效率和效果。

总而言之，财会监督是在党中央集中统一领导和五级政府的分级部署下，由六大经济管理职能部门协力推进的全方位、多层次、立体化的全面监督活动。确保会计信息质量是企业作为财会监督客体必须履行的法定义务，广大财务人员只有探索出一套科学可行的学习方法，才能够从总体上提升企业会计准则体系的学习效率和效果，进而为确保企业会计信息质量提供必不可少的技术性支撑，为践行好财务人员在财会监督工作中的神圣使命保驾护航。

【参考文献】

［1］ 财政部.企业会计准则（2006）［M］.北京：经济科学出版社，2006.

［2］ 马永义.如何提高企业会计准则体系的学习效率和效果 ［J］.新理财，2020（2/3）：21-23.

［3］ 马永义.纵论我国相关具体会计准则适用范围的边界［J］.财务与会计，2023（3）：50-53.

［4］ 孙蕊，马永义.我国企业会计准则的体系化研判与剖析［J］.会计之友，2023（3）：112-115.