城镇企业职工基本养老保险缴费基数由工资转向所得：基于比较优势的扬弃

贾洪波

一、问题的提出

城镇企业职工基本养老保险制度运行是资金筹集、基金管理以及待遇支付这三个环节的有机统一，其共同构成了城镇企业职工基本养老保险制度运行的全过程。资金筹集是城镇企业职工基本养老保险制度运行的发端点且为基金管理和待遇支付提供了物质基础。城镇企业职工基本养老保险资金筹集与缴费基数和缴费率直接相关。缴费基数和缴费率通过直接决定资金筹集规模而间接影响到了城镇企业职工基本养老保险的基金管理和待遇支付环节，参与到了城镇企业职工基本养老保险运行的全过程。现有城镇企业职工基本养老保险以职工工资为缴费基数存在诸如企业缴费基数不实、少报、漏报等诸多弊端，难以适应工业社会逐步朝向后工业社会过渡的现实。这会导致城镇企业职工退休后基本经济生活安全的不确定性，对缓解人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾产生负面影响。在缴费率一定的情况下，如何确定合理的、与社会经济发展水平相适应的缴费基数对于城镇企业职工基本养老保险治理体系和治理能力现代化有十分重要的影响。人口老龄化加剧、产业结构和就业结构转型是改革城镇企业职工基本养老保险缴费基数的重要社会经济背景。

（一）人口持续老龄化对改革城镇企业职工基本养老保险缴费基数提出了客观要求

人口老龄化是人口自然增长率不断下降的过程。《中国统计年鉴（2021）》数据显示，改革开放以来，人口死亡率从1978 年的6.25‰变动到2020 年的7.07‰，虽然略有上升但大体维持稳定；与此同时，人口出生率从1978 年的18.25‰变动到2020 年的8.52‰，下降幅度非常明显。在人口死亡率基本稳定的情况下，出生率的持续走低导致人口自然增长率由1978 年的12‰下降到2020 年的1.45‰，引致了人口的持续老龄化。《中国统计年鉴（2021）》数据显示1982—2020 年65 岁及以上人口占总人口的比重由1982 年的4.9%上升到2020 年的13.5%，具体变化见图1。①《中国统计年鉴（2021）》中65 岁及以上人口占总人口比重的数据最早从1982 年开始，没有包括1978—1981年的数据。2022 年，我国首次出现了人口负增长，人口老龄化的挑战进一步加剧。

图1 1982—2020 年65 岁及以上人口占总人口比重变化趋势

未来80 年我国人口老龄化的程度进一步加深。根据联合国发布的World Population Prospects 2019 数据计算，我国2020 年到2100 年65 岁及以上老年人口占总人口的比重由2020年的11.97%上升到2100 年的31.85%。具体变化见图2。

图2 2020—2100 年65 岁及以上人口占总人口比重变化趋势

人口老龄化程度的持续加深对城镇企业职工基本养老保险制度提出了严峻挑战。具体来说：第一，人口老龄化相对减少了劳动适龄人口的比重，从而相对减少了城镇企业职工基本养老保险的筹资能力。第二，人口老龄化相对增加了老年人口的比重，从而相对增加了城镇企业职工基本养老保险基金的支付压力。若干研究表明，人口老龄化对城镇职工基本养老保险基金收支平衡有负面影响。①林宝：《人口老龄化对企业职工基本养老保险制度的影响》，《中国人口科学》2010 年第1 期；贾洪波、郝姣姣：《降费新政下人口老龄化对职工养老保险基金收支平衡影响的比较静态分析》，《人口与发展》2022 年第3 期。人口老龄化对城镇企业职工基本养老保险基金收支平衡的挑战客观上要求改革城镇企业职工基本养老保险缴费基数，从而更好地保障企业退休职工的基本经济生活安全。

（二）产业结构和就业结构转型对城镇企业职工基本养老保险现有缴费基数提出了挑战

我国产业结构和就业结构转变态势明显。《中国统计年鉴（2021）》数据显示，改革开放后我国国内生产总值三次产业产值比重变化的趋势明显。第一产业产值比重由1978 年的27.7%下降到2020 年的7.7%，第二产业产值比重由1978 年的47.7%下降到2020 年的37.8%，第三产业产值比重由1978 年的24.6%上升到2020 年的54.5%。国内生产总值三次产业比重变化趋势见图3。

图3 1978—2020 年中国国内生产总值三次产业产值比重变化趋势

产业结构转型也伴随着就业结构的转型。《中国统计年鉴（2021）》数据显示，改革开放后，我国第一产业就业人员比重逐年降低，由1978 年的70.5%降低到2020 年的23.6%。1978—2012 年第二产业就业人员比重逐步从17.3%增加到30.4%，然后从2013 年开始回落，2020 年占比回落到28.7%。第三产业就业人员比重由1978 年的12.2%上升到2020 年的47.7%。按三次产业分的就业人员比重变化趋势见图4。

图4 1978—2020 年中国按三次产业划分就业人员比重变化趋势

产业结构以及劳动力就业向第三产业转移至少对应了两个特征事实：第一，劳动收入占国民产出的份额逐步走低。我国自20 世纪90 年代劳动收入份额出现了持续下降。①刘帅光：《契约执行效率、工资与劳动报酬份额》，《财经科学》2016 年第8 期。有若干研究也表明我国的劳动收入份额呈现出整体走低的态势。②白重恩、钱震杰：《国民收入的要素分配：统计数据背后的故事》，《经济研究》2009 年第3 期；李稻葵等：《GDP 中劳动份额演变的U 型规律》，《经济研究》2009 年第1 期；黄先海、徐圣：《中国劳动收入比重下降成因分析——基于劳动节约型技术进步的视角》，《经济研究》2009 年第7 期；陈宇峰等：《技术偏向与中国劳动收入份额的再考察》，《经济研究》2009 年第7 期。城镇企业职工是劳动力的重要组成部分。劳动收入份额的下降也必然会在城镇企业职工劳动收入份额的下降中体现出来。工资是劳动力价值的货币表现。劳动收入份额的下降意味着工资在国民产出中的份额也会逐步下降。这一推断已经得到了部分研究的证实。③张车伟：《中国劳动报酬份额变动与总体工资水平估算及分析》，《经济学动态》2012 年第9 期；林令涛等：《国有企业改制与劳动收入份额变动之谜——基于企业效率和工资水平不平衡增长的视角》，《财经研究》2019 年第8 期；安孟、张诚：《工资扭曲对劳动收入份额变动的影响》，《统计与决策》2022 年第3 期。第二，就业形态多样化。随着劳动力向第三产业的逐步转移，就业形态日益多样化和多元化，灵活就业、非正式就业、非全日制就业、自营就业等就业形态大量涌现。④王静、谭琳：《论女性就业形态多元化的利弊——广东省四城市妇女就业状况调查报告》，《人口与经济》2002 年第4 期；程克坚：《新形势下构建高校多元化就业指导体系的思考》，《教育探索》2007 年第7 期；樊端成：《农民就业多元化与工业反哺农业的着重点》，《农业经济》2011 年第6 期；张世虎、顾海英：《信息渠道变革引致乡村居民多样化高质量就业的逻辑》，《劳动经济研究》2020 年第4 期。“去雇主化”“多雇主化”、劳动方式的新型化三者为特征的新就业形态趋势明显。⑤方长春：《新就业形态的类型特征与发展趋势》，《人民论坛》2020 年第26 期。

在其他条件不变的情况下，工资份额占国民产出的份额相应降低使城镇企业职工基本养老保险资金筹集面临着潜在的下行压力。从长期来看，就业多样化的新就业形态趋势会进一步增强。这对目前以职业稳定、教育结束后就全日制工作到退休、标准线性的生命历程模式为基础建构的城镇企业职工基本养老保险参保和筹资都带来挑战，城镇企业职工基本养老保险制度可能面临着扩大覆盖面和保持现有覆盖面的潜在压力，若干从事新业态工作的人员或许选择不主动参加城镇企业职工基本养老保险。如此一来，以工资作为缴费基数的城镇企业职工基本养老保险必然随着工资收入者潜在数量的下降而导致筹集资金的数量萎缩。因此，城镇企业职工基本养老保险制度需要对从业人员教育-工作-再教育-就业转换的生命历程模式做出反应，应该适应社会经济变革来设计其缴费基数。

在上述背景下，本文对城镇企业职工基本养老保险缴费基数由工资转向所得的比较优势进行研究。需要说明的是，工资也是“所得”的一种形式，本文是在更广泛意义上使用“所得”，其涵义会在后文第四部分进行定义。本文的边际贡献主要体现在：第一，理论分析提出了城镇企业职工基本养老保险缴费基数由工资向所得转变具有比较优势。第二，以所得为缴费基数的城镇企业职工基本养老保险资金筹集在坚持福利供给主体多元化的同时，主张不同福利供给主体所得赖以形成的各种不同生产要素对应的产出参与到城镇企业职工基本养老保险资金筹集的过程，而非仅仅是劳动生产要素对应的产出参与到城镇企业职工基本养老保险资金筹集的过程，这是对传统福利多元化理论的扬弃。第三，研究结果可以为未来我国针对职工实施的所有社会保险制度缴费基数政策变革提供参考。

二、文献回顾

（一）与城镇企业职工基本养老保险缴费率相关的缴费基数研究

这方面研究主要是聚焦于现有城镇企业职工基本养老保险缴费基数存在的问题，并讨论缴费基数存在的问题对缴费率及其他方面带来的影响。具体体现在：第一，部分研究关注现有城镇职工基本养老保险缴费基数低于政策规定的缴费基数从而导致实际高缴费率等系列问题。刘德禄认为参保企业缴费基数不实，导致以地区范围确定的养老保险费率居高不下。①刘德禄：《加强养老保险缴费基数审核的几点思考》，《财会研究》2004 年第1 期。张艳萍认为城镇职工基本养老保险缴费基数小而不实，其结果是高费率和低参保率的恶性循环难以抑制、难以扩面、难以防范社会风险，需要统一并降低单位缴费比例。②张艳萍：《中国基本养老保险单位缴费基数缴费比例探索》，《学习与探索》2012 年第6 期。第二，部分研究聚焦于改变现有缴费基数以优化城镇职工基本养老保险制度。张向达、方群研究表明当前随在岗职工平均工资逐年增长的养老保险最低缴费基数已经成为城镇低收入群体弃保、断保的一个主要原因，认为有必要适度降低并夯实基本养老保险的最低缴费基数。③张向达、方群：《我国城镇低收入群体养老保险适度缴费基数研究》，《数量经济技术经济研究》2017 年第9 期。呙玉红研究表明，我国现行缴费基数下边界设定过高，建议取消对缴费基数上边界的调整，在做实缴费基数的基础上，逐步取消现行城镇职工基本养老保险制度中缴费基数下边界的约束，或者将缴费基数下边界与最低工资标准对接。④呙玉红：《城镇职工基本养老保险的最优缴费基数研究》，《金融经济学研究》2018 年第4 期。董克用、施文凯建议统一以单基数法来核定单位缴费基数。⑤董克用、施文凯：《城镇职工基本养老保险单位缴费基数：评析、问题与对策》，《宏观经济研究》2019 年第6 期。董克用等认为我国现行的个人缴费基数政策存在若干问题，建议对企业职工、机关事业单位职工和灵活就业人员分别使用排除法、列举法和定额法来核定应缴费工资，将缴费基数下限降低至各地最低工资标准，将计算周期改为与工资、薪金所得个人所得税保持一致，实现税费同步计算、同征同管。①董克用等：《税务征收体制下的基本养老保险个人缴费基数：问题、机制与对策》，《税务研究》2020 年第5 期。闫冬研究了适用于城镇职工基本养老保险缴费基数的社会保险缴费基数去工资化问题，社会保险缴费可以由收入作为基数或者由锚定基数来统一。②闫冬：《论社会保险缴费基数的去工资化》，《保险研究》2022 年第2 期。金刚、杨琬琨运用一般均衡模型研究表明，全要素报酬费基模式能够提高现收现付养老保险制度运行效率，现收现付养老保险制度应由现行的单一劳动报酬费基向全要素报酬费基转变。③金刚、杨琬琨：《现收现付养老保险全要素报酬费基拓展的经济效应》，《财政研究》2022 年第12 期。

（二）关于养老保障缴费与某些特定变量之间关系的研究

这些特定变量主要是与养老保障缴费关系较密切的收入、覆盖面、退休年龄、生育、人力资本、代际转移、征收体制等。这些变量与养老保障缴费一并主要会直接影响养老保障基金多寡。Wigger 在内生增长叠代模型中研究了增长、生育率和现收现付公共养老金规模之间的相互关系。研究结果表明，生育率会随着公共养老金的增加而下降，然而中等规模的公共养老金可能会刺激生育。④Berthold U. Wigger, ＂Pay-as-you-go Financed Public Pensions in a Model of Endogenous Growth and Fertility,＂ Journal of Population Economics, 1999, 12(4).Clair 研究了1997—2008 年期间养老金缴费和预算稳定基金（BSFs）之间的联系。实证结果表明，存款规则严格的预算稳定基金养老金缴费较高，而取款规则严格的预算稳定基金养老金缴费较低。⑤Travis St. Clair，＂The Impact of Budget Stabilization Funds on State Pension Contributions,＂ Public Budgeting & Finance,2013, 33(3).Stanovnik 等对中欧三个国家的养老金缴费征收制度进行了比较性评论。研究结果表明，养老金缴费遵从指标在2000 年以后一直呈下降趋势。⑥Tine Stanovnik, et al., ＂The Collection of Pension Contributions: A Comparative Review of Three Central European Countries,＂ Economic Research-Ekonomska Istraživanja, 2015, 28(1).Chen 和Matkin 使用一个模拟的公共养老金系统来检验美国公共养老金精算投入变化对融资比例和所需缴费的敏感性。研究表明贴现率、工资增长率和死亡表等都影响融资比例和所需缴费。⑦Gang Chen, David S. T. Matkin, ＂Actuarial Inputs and the Valuation of Public Pension Liabilities and Contribution Requirements: A Simulation Approach,＂ Public Budgeting & Finance, 2017, 37(1).Vogel 等基于标准OLG 模型分析预测工业化国家资本回报率下降和工资上升对当前中年资产富裕的人群带来不利的福利后果。研究结果发现，对国际资本市场开放的福利效应相对温和，内生性人力资本形成以及法定退休年龄的提高具有很强的福利效应。⑧Edgar Vogel, et al., ＂Aging and Pension Reform: Extending the Retirement Age and Human Capital Formation,＂ Journal of Pension Economics and Finance, 2017, 16(1).Jing 等以中国城镇职工基本养老保险（UEBPI）制度改革为背景构建精算模型，研究发现社会统筹缴费率降为16%且不采取控制策略，则城镇职工基本养老保险基金将在2024 年出现财务失衡风险。⑨Peng Jing, et al., ＂Financial Imbalance Risk and Its Control Strategy of China's Pension Insurance Contribution Rate Reduction,＂ Mathematical Problems in Engineering, 2021, 28(2).

（三）对国内外已有文献的评价

综上所述，国内现有文献主要是以政策规定的职工工资为缴费基数对城镇企业职工基本养老保险制度的改革进行研究。极少数文献已经触及到了社会保险或者城镇企业职工基本养老保险缴费基数存在的问题并提出了变革缴费基数的建议。国外现有研究主要关注养老保障缴费的经济效应，若干研究主要是针对公共养老金尤其是发达国家的公共养老金展开的国别研究。国内外这些研究对本文研究提供了启发，具有重要的参考价值。

现有研究在边际上还存在两个值得改进的地方：第一，现有文献对城镇企业职工基本养老保险缴费基数的研究有待丰富。一如前述，目前讨论城镇企业职工基本养老保险缴费基数的论文不超过十篇。如何适应社会经济变化的新情况对缴费基数研究的文献还有待进一步丰富。第二，现有文献大部分认同以职工工资为缴费基数，对适应社会变迁要求的城镇企业职工基本养老保险缴费基数研究不足。①邓锁等编：《资产建设——亚洲的策略与创新》，北京大学出版社，2014 年，第2 页。工业社会以标准化、专业化、同步化、集中化、极大化、集权化为特征。②［美］阿尔文·托夫勒著，黄明坚译：《第三次浪潮》，中信出版集团，2018 年，第45-61 页。以职工工资为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费正好适应了工业社会的特征。但是，随着工业社会逐步向短暂性、新奇性、多样性为特征的后工业社会转型，③［美］阿尔文·托夫勒著，黄明坚译：《未来的冲击》，中信出版集团，2018 年，第41-275 页。以职工工资为基数进行缴费面临着资本有机构成提高引致的技术对劳动力的替代以及就业多样化、非正规就业部门和人数增加、就业流动性增强等多方面的挑战。因此，有必要进一步从社会变迁角度来研究如何调整缴费基数。

三、城镇企业职工基本养老保险以工资为缴费基数面临的挑战

（一）以职工工资为缴费基数造成了不同行业之间缴费负担苦乐不均，劳动密集型行业相对于资本和技术密集型行业而言缴费压力大，从而导致了资本、技术等生产要素对劳动力的替代，逃避缴费现象增多和失业压力增大

城镇企业职工基本养老保险缴费通常是用人单位成本的组成部分。社会统筹养老保险缴费直接由用人单位定期按照上年度职工工资的一定比例缴纳。如果某用人单位生产的产品其需求价格弹性为0，则用人单位对其员工缴纳的社会统筹养老保险费用虽然表面上表现为用人单位的成本，但是用人单位可以通过对其销售产品加价把成本全部转嫁给消费者以补偿对员工缴纳社会统筹养老保险费用的支出，从而使该用人单位最终的利润并不受到影响，这时用人单位也就不会逃避缴纳社会统筹养老保险费用。现实的情况是几乎很少有产品的需求价格弹性为0，绝大部分产品的需求价格弹性大于0，所以用人单位对其员工缴纳的社会统筹养老保险费用就不能通过对销售产品加价的形式全部转嫁给消费者，用人单位对其员工缴纳的社会统筹养老保险费用必然有一部分构成成本，用人单位的利润必然会减少。在这种情况下，用人单位就容易逃避缴纳社会统筹养老保险费用。我国城镇企业职工基本养老保险的相关管理规定也明确地把用人单位为员工缴纳的社会统筹养老保险费用作为用人单位的成本税前列支。这种政策规定必然会减轻用人单位的负担，但是并不能否认用人单位缴纳的社会统筹养老保险费用是用人单位一部分成本的事实。因此，在既有的对用人单位缴纳社会统筹养老保险费用的税收政策优惠下，用人单位依然存在从尽可能减小成本和增加利润的角度出发逃避缴纳社会统筹养老保险费用的动机。我国关于用人单位缴纳社会统筹养老保险费用的税收优惠措施在城镇企业职工基本养老保险制度实施之初就实施了，但是现实中依然有用人单位逃避缴纳社会统筹养老保险费用就是明证。①张立光、邱长溶：《我国养老社会保险逃费行为的成因及对策研究》，《财贸经济》2003 年第9 期。无论何种逃费方式，其目的都是降低劳动力成本。

随着我国人口老龄化程度的日益加深，劳动力相对不足，劳动力的边际成本日益上升。学界已经形成了劳动力成本日益上升的共识。②林炜：《企业创新激励：来自中国劳动力成本上升的解释》，《管理世界》2013 年第10 期；阳立高等：《劳动力成本上升对制造业结构升级的影响研究——基于中国制造业细分行业数据的实证分析》，《中国软科学》2014 年第12 期；肖文、薛天航：《劳动力成本上升、融资约束与企业全要素生产率变动》，《世界经济》2019 年第1 期；张寒等：《劳动力成本上升对农户营林投入结构的影响——基于林业社会化服务供给约束的视角》，《中国农村经济》2022 年第4 期。在劳动力数量相对不足的情况下资本就会出现相对过剩，因此资本的价格会变得相对便宜，从而使用资本这种生产要素的成本会相对降低。资本取得利息，利率是单位资本的价格。近期及未来我国利率的下降可以作为我国资本价格或者成本日益降低的明证。③刘少华：《资本效率视角下我国利率长期趋势探析》，《金融发展评论》2020 年第10 期；闫小琴：《低利率环境下长期资金的挑战与应对》，《清华金融评论》2020 年第4 期；王博、陈开璞：《人口结构变化对自然利率的影响》，《财贸经济》2021 年第12 期。技术是知识经济产品中的主要生产要素。知识经济的一个重要特征就是其产品的边际成本变小甚至趋近于0。由此可以反推技术的边际成本会有日益走低的趋势。有若干研究已经证明了技术的边际成本是日益下降的。④葛宇、邢洪涛：《技术创新产品与边际成本定价》，《内蒙古财经学院学报》2006 年第2 期；［美］杰里夫·里夫金著，赛迪研究院专家组译：《零边际成本社会》，中信出版集团，2017 年，第75-176 页；［美］阿尔文·托夫勒著，黄锦桂译：《权力的转移》，中信出版集团，2018 年，第98 页。可见，从现实及其变化趋势看，劳动生产要素的成本相对持续增高，而资本和技术两种生产要素成本相对持续降低。工资是劳动力的报酬，是劳动力价值的货币表现。如果城镇企业职工基本养老保险以职工工资为缴费基数，在其他条件不变的情况下，劳动密集型用人单位相对于资本、技术密集型用人单位需要负担更多劳动力成本。这会产生两种结果：一方面是前文提及的逃费现象的增加，另一方面会出现资本、技术对劳动力的替代，从而潜在地缩小城镇企业职工基本养老保险覆盖面和缴费人数。我国失业率的上升从侧面可以在一定程度上印证资本和技术对劳动力的替代。有些研究已经发现我国城镇真实失业率在近年来出现一定程度的上升。⑤丁仁船、王大犇：《1990 年以来我国城镇真实失业率有多高?》，《市场与人口分析》2007 年第6 期；郝翌：《基于MIMIC 模型的中国城镇真实失业率的测度》，北京交通大学硕士学位论文，2016 年，第40 页。

（二）以职工工资为缴费基数难以适应中国社会逐步向后工业社会转型过程中就业短暂性、就业多样性、就业灵活性、非正规部门就业增多等现象，从而造成城镇企业职工基本养老保险制度扩大覆盖面困难和费用征缴困难，客观上不利于保持和扩大资金筹集规模

已有理论家论证或者展望了工业社会转向后工业社会的趋势或者现实。比如，丹尼尔·贝尔认为“后工业社会有三个构成要素：在经济上，从制造业转向服务业；在技术上，它是基于科学的新型工业核心；在社会学上，它意味着新的技术精英的兴起以及阶层竞争新原则的到来。”⑥［美］丹尼尔·贝尔著，高铦等译：《后工业社会的来临》，江西人民出版社，2018 年，第14 页。再比如，阿尔文·托夫勒论证了工业社会逐步向短暂性、新奇性、多样性为特征的后工业社会转型。这种转型也适合于劳动力就业市场的转变。阿尔文·托夫勒论述到：“第三次浪潮来临之后，工作不如以往那么单调，也不如以往那么琐碎，每个人所做的工作都变得比较庞大。弹性工作时间和自定计划取代了以往划一的行为规律，工人不得不应付工作上更多的变动，以及难以预测的人事调动、产品变化和组织调整。”⑦［美］阿尔文·托夫勒著，黄明坚译：《第三次浪潮》，中信出版集团，2018 年，第400 页。还比如，乌尔里希·贝克对从标准化的充分就业体系到灵活而多元的未充分就业体系论述到：“于是，劳动力市场出现了新的分裂，一种是工业社会条件下统一标准劳动力市场，另一种是风险社会条件下灵活而多元的未充分就业市场。其中，第二种市场的数量不断增长，并逐渐超过了前一种市场。……随着灵活而多元的未充分就业和临时就业等机会的出现，遭到切分的劳动力市场社会的堤坝也崩溃了。……如果不扩充社会保障体系，未来人们可能就面临贫困。”①［德］乌尔里希·贝克著，张文杰、何博闻译：《风险社会——新的现代性之路》，译林出版社，2018 年，第178-186 页。

马克思指出“工业较发达的国家向工业较不发达的国家所显示的，只是后者未来的景象”。②［德］马克思：《资本论》（第1 卷），人民出版社，2018 年，第8 页。我国也出现了明显的由工业社会向后工业社会转型的特征事实。在经济上，制造业转向服务业的特征和趋势非常明显。引言中已经详细论证了产业结构以及劳动力就业向第三产业转移、劳动收入占国民产出的份额逐步走低、就业形态多样化的现实，这里不再赘述。在技术上，我国正在经历新型工业化的过程。③江泽民：《全面建设小康社会，开创中国特色社会主义事业新局面》，科学技术部官网：https://www.most.gov.cn/zxgz/jgdj/xxyd/zlzx/200905/t20090518_69741.html，2006 年12 月22 日。在社会上，我国技术精英社会结构正在形成。“人文知识及人文知识分子从以前的中心走向边缘，而技术知识与技术知识分子则从原来的边缘走向中心。”④王红英：《也谈技术治国——从哈贝马斯视角看中国知识精英结构的变迁》，《社会科学论坛》2005 年第6 期。我国技术精英社会结构的逐步形成引致了新的以知识和技术为主的社会竞争原则，也就是阿尔文·托夫勒所说的权力的来源从暴力和财富转向了知识。以课外补习为例的教育竞争压力增大，⑤薛海平：《从学校教育到影子教育：教育竞争与社会再生产》，《北京大学教育评论》2015 年第3 期；周东洋、吴愈晓：《教育竞争和参照群体——课外补习流行现象的一个社会学解释》，《南京师大学报（社会科学版）》2018 年第5 期。这可以作为我国人才竞争加剧的明证，而人才竞争主要是基于知识和技术为主的社会竞争。

以职工工资为缴费基数的情况下，我国社会向后工业社会转型造成就业正规部门的减少，这会使锚定城镇企业职工基本养老保险参保对象变得困难，潜在地造成城镇企业职工基本养老保险参保对象萎缩。也就是说，在后工业社会中，领取固定工资的标准线性就业模式的职工会越来越少，越来越多的就业人员从事多种职业、非固定工资职业、部分工作时间职业、自营职业等。如果继续以与工业社会相适应的标准线性就业模式的职工劳动报酬即工资为基数来筹集城镇企业职工基本养老保险基金，在其他条件不变的情况下这无形中客观上存在着城镇企业职工基本养老保险覆盖面日益缩小的压力。与此同时，手持现金偏好或许会使若干从事新业态工作的人员选择不主动参加城镇企业职工基本养老保险，即使其选择缴费也面临着如何比照职工工资来科学厘定其缴费基数的问题，而结果常常由于比照职工工资来厘定新业态工作人员缴费基数没有实现公平而导致了其在参保方面的逆向选择。更极端一点讲，与后工业社会相适应的就业即使从业者本人也很难准确预测其收入，那么比照职工工资来厘定新业态工作人员缴费基数常常出偏差就不足为奇了。可见，在我国社会向后工业社会转型的过程中，如果以职工工资为缴费基数会造成城镇企业职工基本养老保险资金筹集缴费人数的持续减少和缴费基数对应标的的不确定性，也就是说资金筹集可能既找不到“人”也找不到“钱”，从而侵蚀城镇企业职工基本养老保险的资金筹集。

（三）以职工工资为缴费基数存在着工资外延认定不统一的挑战，从而引起缴费基数核算困难和地区差异，不利于提高城镇企业职工基本养老保险基金统筹层次

实际操作中工资外延是不容易界定的。新中国成立以来，我国在不同时期对于工资所包含的项目有着不同的规定。1951 年政务院财经委员会发布的《关于工资总额组成的规定》规定：工资总额应包括基本工资和辅助工资两个方面，共14 项。1955 年国务院发布的《关于工资总额组成的暂行规定》规定：工资总额包括在册与非在册人员的全部工资，共26 项。1990 年国家统计局发布的《关于工资总额组成的规定》规定：工资总额由计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况下支付的工资这6 个部分组成。而且，我国不同部门出于不同目的对于工资外延的规定也有所不同。除了上文提到的统计部门从工资统计的角度把工资总额分成六部分之外，劳动部门从工资保障的角度对工资进行规定。比如，1995 年劳动部发布的《关于贯彻执行<中华人民共和国劳动法>若干问题的意见》规定：“劳动法中的工资是指用人单位依据国家有关规定或劳动合同的约定，以货币形式直接支付给本单位劳动者的劳动报酬，一般包括计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、延长工作时间的工资报酬以及特殊情况下支付的工资等。”税务部门从税收优惠或者征缴的角度对工资进行规定。比如，2019 年国务院发布的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定：“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。”

2022年之前城镇企业职工基本养老保险实施属地化管理。不同时期对于工资的不同规定（基于历史的路径依赖）以及不同部门对于工资的不同规定导致不同统筹地对于工资的界定五花八门。这使城镇企业职工基本养老保险依据的缴费基数也多种多样。①郑秉文：《社会保险费“流失”估算与深层原因分析——从税务部门征费谈起》，《国家行政学院学报》2018年第6 期；金刚、宋经翔：《养老保险用人单位缴费基数应全国统一》，《中国社会保障》2021 年第1 期；闫冬：《论社会保险缴费基数的去工资化》，《保险研究》2022 年第2 期。多样化的缴费工资基数使不同缴费主体出现了选择性逃费的现象，即要么在政策规定的范围内选择低工资缴费基数进行缴费，要么利用政策对于工资规定的模糊性直接规避部分缴费。这样一来，不同统筹地的城镇企业职工基本养老保险缴费负担不均。缴费负担较重的统筹地期待城镇企业职工基本养老保险基金全国统筹，而缴费负担较轻的统筹地没有意愿实施全国统筹。这客观上掣肘了城镇企业职工基本养老保险基金全国统筹。全国统筹有利于更好地发挥城镇企业职工基本养老保险收入再分配的功能，促进不同统筹地之间城镇企业职工基本养老保险基金的收支平衡。不同统筹地工资缴费基数的多样性和差异性可以在很大程度上解释为什么城镇企业职工基本养老保险基金统筹层次提升过程缓慢。

四、城镇企业职工基本养老保险以所得为缴费基数的涵义

城镇企业职工基本养老保险缴费由用人单位、职工以及比照职工参保的自由职业者共同承担。用人单位即企业的目标是获得利润，劳动生产要素的回报是工资。因此，本文把企业的“所得”定义为利润，把职工“所得”定义为工资，把参加城镇企业职工基本养老保险的自雇人员的“所得”定义为收入。

劳动具有二重性，它同时生产价值和使用价值。如果作为生产条件，劳动、资本、土地、技术等则作为生产要素共同参与了产品和劳务的形成过程，因而共同参与了利润的形成过程。“不论生产的社会的形式如何，劳动者和生产资料始终是生产的因素。……凡要进行生产，它们就必须结合起来。实行这种结合的特殊方式和方法，使社会结构区分为各个不同的经济时期。”①［德］马克思：《资本论》（第2 卷），人民出版社，2018 年，第44 页。如果从商品或者服务的价值来源考察，劳动不仅创造了满足劳动力存续的价值，而且创造了利润。因此，一切价值都是劳动创造的。“劳动力的价值，就是维持劳动力占有者所必须的生活资料价值。”②［德］马克思：《资本论》（第1 卷），人民出版社，2018 年，第199 页。这种生活资料以一定的劳动报酬形式表现出来。工资是劳动报酬的当期支付形式，城镇企业职工基本养老保险金是劳动报酬的延期支付形式。从目的来看，延期支付的劳动者所必须的生活资料价值必然成为劳动者必要劳动价值的组成部分。现行城镇企业职工基本养老保险以工资为基数缴费很好地体现了养老保险资金筹集是劳动者必要劳动报酬的扣除。“马克思主义的最本质的东西，马克思主义的活的灵魂，就在于具体地分析具体的情况。”③《毛泽东选集》（第1 卷），人民出版社，1991 年，第312 页。“任务本身，只有在解决它的物质条件已经存在或者至少是生成过程中的时候，才会产生。”④《马克思恩格斯选集》（第2 卷），人民出版社，1995 年，第33 页。前文讨论的城镇企业职工基本养老保险以工资为缴费基数面临的挑战为具体地分析企业以利润为基数缴费提供了物质条件。企业以工资为基数转向以利润为基数缴纳社会统筹费用在缴费依托的标的上已经不再是劳动者必要劳动报酬的扣除，但是以利润为基数缴费与以工资为基数缴费的目的一样，均是为了保障参保退休人员的基本经济生活安全，以利润为基数缴费依然是为了筹集劳动力必须的生活资料价值。因此，企业以工资为基数转向以利润为基数缴纳社会统筹费用在不改变养老保险资金筹集是为了支付劳动者必要劳动报酬这一目的的前提下，聚焦于管理方式的变革，把等量的社会统筹资金筹集由盯住工资转变为盯住利润，实现了缴费所依托标的的转变。如此一来，企业以利润为基数缴纳社会统筹费用与以工资为基数缴纳社会统筹费用一样，社会统筹缴费依然构成企业的负担，依然有必要在企业缴纳所得税之前列支，企业最终留存的利润量不变。⑤以Y 来表示国民收入，以W 表示当期支付的工资，P1 为以工资为基数缴纳的社会统筹费用，P2 为以利润为基数缴纳的社会统筹费用，用C 表示生产资料的成本，则企业以工资为基数缴纳社会统筹费用后的利润π1=Y-WP1-C，以利润为基数缴纳社会统筹费用后的利润π2=Y-W-C-P2。由于无论以工资还是以利润为标的缴纳社会统筹费用，均是为了保障参保退休人员的基本经济生活安全而进行的价值扣除，在量上应该相等，所以P1=P2，从而π1=π2。工资和利润这两种标的都是劳动创造的价值。从这种意义上讲，缴费所依托的标的的转变只是形式上的转变，筹集的资金最终依然来源于劳动创造的价值。只不过以工资为基数缴费依托的标的在利润形成之前，而以利润为基数缴费依托的标的是在扣除了工资和不包括社会统筹缴费的其他生产成本的利润形成之后。如果以收入法对国民收入进行初次分配，则企业以利润为基数缴费实质上是盯住其运营净值缴费的二次分配。

职工的所得可以分为劳动所得和财产所得。工资是职工当期的劳动所得。因此，职工以工资为基数缴费实质上也是以（一部分）所得为基数缴费，在概念的逻辑上并不冲突。而且，把职工“所得”定义为工资是为了避免对职工财产收入缴费，这符合国际惯例。虽然前文论证到以职工工资为缴费基数存在着工资外延认定不统一的挑战，但是以所得为缴费基数缴费已经把用人单位和自雇人员的缴费界定为非工资所得，只保留了职工以工资即当期劳动所得为基数缴费，这已经大大降低了既往所有缴费主体以职工工资为缴费基数对城镇企业职工基本养老保险缴费所带来的挑战。这是因为：一方面，现实中用人单位对于社会统筹账户的缴费大约占到城镇企业职工基本养老保险缴费的绝大部分。依据2019 年4 月国务院办公厅印发的《降低社会保险费率综合方案》（国办发〔2019〕13 号）推算，在缴费基数既定的情况下，社会统筹基金大约占到整个城镇企业职工基本养老保险基金的2/3。所以，用人单位以所得为基数缴费至少可以在相当程度上降低既往以职工工资为基数缴费对城镇企业职工基本养老保险缴费所带来的挑战。另一方面，职工工资以现金形式支付，虽然工资外延不统一，但是通常账目清楚。而且，用人单位直接从职工工资中代扣代缴职工个人应该缴纳的个人账户费用，在其他条件不变的情况下职工几乎没有逃避缴费的手段。因此，职工以工资即当期劳动所得为基数缴费对城镇企业职工基本养老保险缴费的挑战是有限的。

自雇人员如果在某一组织即自己创办的用人单位中工作，其用人单位缴费基数应该是其所在单位运营的净值。这样一来，对于那些自雇人员创办的用人单位，其缴费基数实现了与职工所在的用人单位同样性质的缴费基数。自雇人员如果没有在某一组织即自己创办的用人单位中工作，比如网络短视频人员等，这类自雇人员没有必要缴纳用人单位需要缴纳的那部分费用，因为对这部分自雇人员来说本来不存在用人单位。这部分自雇人员只需要以自己一定收入为基数缴纳个人应该负担的个人账户缴费就可以了，否则这部分自雇人员的缴费负担会过于沉重。对于所有的自雇人员，无论其是否在自己创办的用人单位中工作，均应该以自己一定收入为基数缴费。鉴于自雇人员的收入不像职工工资那样稳定、连续和透明，所以一个现实的选择是自雇人员个人所得税的税基可以成为自雇人员个人账户费用的缴费基数。虽然自雇人员以个人所得税税基为其个人账户缴费基数与职工以其工资为个人账户缴费基数有所不同，但是相比现行自雇人员以社会平均工资一定比例为基数缴纳个人账户费用而言是一个改进，因为以个人所得税税基为自雇人员个人账户缴费基数能够更好地体现按能力缴费的原则。

因此，城镇企业职工基本养老保险以所得为缴费基数就是指企业以利润为基数缴费，职工以工资为基数缴费，自雇人员参照用人单位和职工缴费以自己一定收入为基数缴费。在账实相符的情况下，用人单位利润、职工工资、自雇人员收入为负或者为零则免缴费，为正则按单一比例缴费。以利润、工资、收入为基数缴费类似于对相应主体征收所得税。实际所得税难以逃避。①［美］戈登·图洛克著，王永钦、丁菊红译：《特权和寻租的经济学》，上海人民出版社，2008 年，第78-79 页。以所得为缴费基数的界定实现了所有用人单位缴费基数的统一，虽然没有实现所有个人（职工和自雇人员）缴费基数的统一，但是在职工群体内部和自雇人员群体内部均实现了缴费基数的统一。在缴费基数统一性增强的基础上，对于所有的用人单位实施同样的缴费率，对于所有的个人实施同样的缴费率，即单一比例缴费。缴费基数相对统一，同类缴费主体的缴费率完全统一，从而实现了所得多的缴费主体多缴费，所得少的缴费主体少缴费，实现了所得与缴费能力的统一，相比于现行存在的多种不同层级缴费工资基数且实质上存在多层缴费率的缴费政策而言更有利于在缴费阶段实现公平性。纳税能力大者应多纳税，纳税能力少者可少纳税，无纳税能力者则不纳税，这算是迄今为止公认的比较合理的也易于实行的标准。②高培勇：《公共经济学》，中国人民大学出版社，2012 年，第125 页。城镇企业职工基本养老保险实施单一比例所得缴费体现了单一比例所得税理论有关征税公平、效率、简便和可操作的理念。

五、城镇企业职工基本养老保险缴费基数由工资转向所得的比较优势

城镇企业职工基本养老保险缴费基数的选择需要坚持“两利相权取其重，两害相权取其轻”的原则。以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用有助于在很大程度上克服或者缓解（虽然不一定能完全消除）上述以职工工资为基数缴费带来的弊端。

（一）以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用有助于均衡不同行业之间的缴费负担，从而避免资本、技术等生产要素对劳动力的替代，在其他条件不变的情况下缓解逃避缴费现象和失业压力

以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用意味着企业以利润为基数进行缴费。一句话，用人单位是以各种生产成本扣除后的净值进行缴费。劳动力、资本、技术等各种生产要素对净值的形成均作出了一定程度的贡献。因此，与以职工工资为基数缴费相比，用人单位以净值为基数缴费就避免了那些劳动密集型行业由于雇佣劳动力较多而缴费较多、那些资本和技术密集型行业由于雇佣劳动力较少而缴费较少的现象，让所有生产要素形成的国民生产净值而非仅仅是劳动力这一生产要素的所得即工资成为城镇企业职工基本养老保险社会统筹费用的缴费基数。这种缴费方式切断了用人单位缴费与劳动力工资之间的直接显性关系，即使那些完全不雇佣劳动力的用人单位（实际上是不可能的，只是雇佣的劳动力相对较少）只要其净值为正，该用人单位就需要缴纳城镇企业职工基本养老保险社会统筹费用。用人单位只会根据其生产净值的最大化来决定如何配置劳动力、资本和技术等生产要素，从而避免用人单位使用资本、技术等生产要素对劳动力的替代。同时，由于工资成本高而导致的用人单位逃避缴费和对劳动力雇佣的排斥现象也会消除。用人单位以净值为基数缴费消解了由于城镇企业职工基本养老保险缴费制度设计不合理而人为排斥就业的矛盾客观上有利于强化城镇企业职工基本养老保险的保障能力。用人单位会努力争取其生产净值的最大化以实现其可持续运营和生存，那么在费率一定的情况下也就相当于用人单位争取了城镇企业职工基本养老保险社会统筹费用缴费基数的可持续和最大化。前文论述到现实中在缴费基数既定的情况下，社会统筹基金规模占到了整个城镇企业职工基本养老保险基金绝大部分。因此，由职工工资为基数转变为以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用对用人单位缴纳社会统筹费用的影响将会影响到绝大部分城镇企业职工基本养老保险缴费的费基，进而会使绝大部分城镇企业职工基本养老保险资金的筹集变得可持续和尽可能地实现资金筹集规模的最大化。

（二）以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用可以更好地适应社会逐步向后工业社会转型过程中就业短暂性、就业多样性、就业灵活性、非正规部门就业增多等现象，从而维持城镇企业职工基本养老保险制度覆盖面，易化城镇企业职工基本养老保险费用征缴，客观上有助于保持和扩大资金筹集规模

个人缴纳城镇企业职工基本养老保险费用又可以细分为职工和自雇人员缴纳费用两种情况。①实际中灵活就业人员要么采取与职工类似的参保和缴费方式，要么采取与自雇人员类似的参保和缴费方式。因此这里城镇企业职工基本养老保险个人缴费分为职工和自雇人员缴费两种情况。对于职工而言，其缴纳的费用指个人账户费用。对于自雇人员而言，其缴纳的费用既包括比照用人单位缴纳的社会统筹费用，也包括比照职工缴纳的个人账户费用。随着社会发展和转型，从事固定工作和标准线性就业模式的职工数量日益减少，而灵活就业人员和自雇人员日益增多。由职工工资为基数转变为以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用恰好适应了这种就业模式转换的社会现实。

这是因为：一方面，以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用承认了社会变迁的连续性。对于职工而言以所得为基数缴费就是以工资为基数缴费。这相当于对于那部分继续从事近乎固定工作和标准线性就业模式的职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员，继续按照工资为基数缴费就是按照所得进行缴费。以工资为基数缴费是养老保险制度自19世纪建立以来最常用、最普遍且与工业社会就业形式相适应的缴费方式。我国社会就业模式的转变是个渐进过程，具有连续性，社会就业模式的转换是长期的此消彼长过程。断裂性的、一蹴而就的社会就业模式转变既不符合事实和事物的矛盾运动规律，更不是可取的合意的社会发展模式。因此，让那些符合工业社会就业特征的职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员继续以工资为基数缴纳费用相当于承认了我国社会就业模式转型的连续性，这有利于保持对这部分群体参保的开放性。

另一方面，以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用承认了社会变迁的导向性。我国从事固定工作和标准线性就业模式的职工数量日益减少，而灵活就业人员和自雇人员日益增多的就业模式转变的趋势是明确的。既然就业模式转型的方向是明确的，那意味着如果继续沿用既往的以职工工资为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费，那么一方面会引致缴费人员下降和萎缩，另一方面也会导致日益高昂的费用征缴成本，因为手持现金偏好会使这部分人倾向于认为自己不属于职工，同时费用征缴部门也难以认定其工资数额。以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用使自雇人员以及采取与自雇人员类似参保和缴费方式的灵活就业人员以自己一定收入为基数缴费。这相当于对于那部分自雇人员以及采取与自雇人员类似参保和缴费方式的灵活就业人员实施了全新的缴费基数。从极端情况看，即使就业模式进一步转型引起职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员变为0（实际中并不会发生，只是这类缴费人员比例的相对持续减少），也不至于导致城镇企业职工基本养老保险费用无人缴纳的情况，因为占就业人数100%的自雇人员以及采取与自雇人员类似参保和缴费方式的灵活就业人员以自己一定收入为基数缴费，从而履行着缴纳城镇企业职工基本养老保险费用的义务。因此，让那些符合后工业社会就业特征的自雇人员以及采取与自雇人员类似参保和缴费方式的灵活就业人员以自己一定收入为基数缴费相当于承认了我国社会就业模式转型的导向性，这有利于保持对这部分群体参保的开放性。

以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用既对符合工业社会就业特征的职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员缴费保持开放性，也对那些符合后工业社会就业特征的自雇人员以及采取与自雇人员类似参保和缴费方式的灵活就业人员缴费保持开放性。这使城镇企业职工基本养老保险缴费人数并没有因为社会就业模式的转型而萎缩，这对于维持城镇企业职工基本养老保险制度覆盖面、方便费用征缴、保持和扩大资金筹集规模都起到积极作用。

（三）以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用可以在相当程度上缓解以职工工资为缴费基数存在的工资外延认定不统一的挑战，从而减少缴费基数核算困难和地区差异，有利于提高城镇企业职工基本养老保险基金统筹层次

对于用人单位而言，所有用人单位的缴费基数都统一为用人单位的所得净值，以所得为基数缴费方式让用人单位缴费与工资之间的直接显性关系不复存在，用人单位缴费时不再需要对职工工资外延的认定和核算，杜绝了用人单位由于工资外延认定和核算不统一的现实而采取多种手段逃避缴费的现象。对于自雇人员而言，其缴纳的城镇企业职工基本养老保险费用既包括比照用人单位缴纳的社会统筹费用，也包括比照职工缴纳的个人账户费用。无论自雇人员缴纳社会统筹费用还是个人账户费用，其缴费基数与职工工资无关，只与自雇人员自己的收入有关。进一步推论，自雇人员比照用人单位缴纳的社会统筹费用和比照职工缴纳的个人账户费用实质上是以所得为基数比照用人单位缴纳的社会统筹费用额度和职工缴纳的个人账户费用额度。既然与职工工资无关，当然也不存在自雇人员由于所比照的职工工资外延认定和核算不统一的现实而采取多种手段逃避缴费的现象。对于职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员而言，其缴纳个人账户费用的基数依然是工资。工资是所得的一部分，以工资为基数缴纳个人账户费用在性质上依然属于以所得为基数缴纳费用。在社会就业模式依然存在一部分继续从事近乎固定工作和标准线性就业模式的职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员的情况下，以工资为基数缴费有必要对工资缴费基数自身进行改革、完善乃至统一，从而尽可能地减少工资外延认定不统一、核算困难和地区差异等方面的挑战。我国社会就业结构的转型方向预示了未来从事近乎固定工作和标准线性就业模式的职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员的数量会日益下降，从事非固定工作和非标准线性就业模式的自雇人员的数量会日益增多。在其他条件不变的情况下，这也意味着职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员以工资为基数缴纳个人账户费用的挑战也会逐步下降。

综上，以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用使用人单位缴费和自雇人员缴费与职工工资无关联性，现实缴费中由于工资外延不确定、核算困难、地区差异较大等挑战得以消除。职工以及采取与职工类似参保和缴费方式的灵活就业人员的个人账户缴费依然以工资为基数，但通过优化工资缴费基数和社会就业结构转型，现实缴费中由于工资外延不确定、核算困难、地区差异较大等挑战可以得到部分消除。一如前述，按照现行政策规定，城镇企业职工基本养老保险筹集的社会统筹基金大约占到整个城镇企业职工基本养老保险基金的三分之二。因此可以粗略推断，以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用使现实缴费中由于工资外延不确定、核算困难、地区差异较大等挑战大约可以消除三分之二。缴费基数统一性的增强有利于更好地实施城镇企业职工基本养老保险基金全国统筹。

六、结论性评论

城镇企业职工基本养老保险资金筹集不仅与缴费率直接相关，而且也与缴费基数直接相关。学术界对城镇企业职工基本养老保险基金缴费率研究相对较多，而对缴费基数的研究明显偏少。城镇企业职工基本养老保险缴费基数的科学厘定关乎城镇企业职工基本养老保险运行的全过程。人口持续老龄化、产业结构和就业结构转型均对现行的城镇企业职工基本养老保险以职工工资为缴费基数提出了改革需求。

城镇企业职工基本养老保险以职工工资为缴费基数难以适应工业社会向后工业社会的转型，因为以职工工资为缴费基数会增加劳动密集型行业的缴费负担，从而人为地导致了资本有机构成的提高、逃避缴费和失业压力的增大。同时，后工业社会日益摒弃了领取固定工资的标准线性就业模式，这使主要依靠正规部门就业职工及其用人单位缴纳城镇企业职工基本养老保险费用的主体日益减少，缴费基数对应的标的即工资的规模也日益萎缩，从长远来看当然会造成城镇企业职工基本养老保险制度扩大覆盖面困难和费用征缴困难，客观上不利于保持和扩大资金筹集规模。再则，以职工工资为缴费基数存在着对工资外延认定不统一的挑战，不同地区工资缴费基数核算困难和存在差异，这不利于提高城镇企业职工基本养老保险基金统筹层次。比较优势的存在决定了城镇企业职工基本养老保险缴费基数有必要由工资转向所得，实施以所得为缴费基数的城镇企业职工基本养老保险制度。以所得为基数缴纳城镇企业职工基本养老保险费用可以在相当程度上缓解（并非完全消除）前述的以职工工资为缴费基数所带来的挑战，从而有助于城镇企业职工基本养老保险制度的可持续发展。

福利国家正在走向并必然走向福利社会。福利多元化理论强调了福利供给主体的多元化，为福利国家朝向福利社会以及福利社会存在的合理性提供了一个理论解释。以所得为缴费基数的城镇企业职工基本养老保险资金筹集在坚持福利供给主体多元化的同时，主张不同福利供给主体所得赖以形成的各种不同生产要素对应的产出参与到城镇企业职工基本养老保险资金筹集的过程，而非仅仅是劳动生产要素对应的产出参与到城镇企业职工基本养老保险资金筹集的过程，这是对传统福利多元化理论的扬弃，是城镇企业职工基本养老保险资金筹集社会化的一个重要体现。这也是本文最主要的理论贡献。本文仅仅以城镇企业职工基本养老保险为例，从比较优势的视角对城镇企业职工基本养老保险缴费基数应该由工资转向所得进行了理论思考和政策转向呼吁。城镇企业职工基本养老保险缴费基数应该由工资转向所得在政策操作层面已经具备了现实可能性。这是因为：用人单位通常都有严格的财会制度，用人单位以所得净值为基数缴费在现实中容易实现。职工工资也有明确的账目，缴费由用人单位代扣代缴，而且我国现行城镇企业职工基本养老保险缴费就是以工资为缴费基数且缴费工作积累了相当经验，职工个人以工资为缴费基数在操作上没有障碍。我国已经建立的个人所得税申报系统为前文提出的自雇人员把个人所得税税基作为其个人账户费用缴费基数提供了平台支持。当然，如果由于财会制度和个人所得税申报系统不完善而导致以所得为缴费基数的城镇企业职工基本养老保险制度资金筹集操作困难，那么相关部门应该进一步努力完善用人单位的财会制度以及个人所得税申报系统。关于城镇企业职工基本养老保险缴费基数应该由工资转向所得的理论思考和政策转向呼吁其实可以进一步推广，从而为未来我国针对职工实施的所有社会保险制度缴费基数变革提供参考。众所周知，我国针对职工实施的社会保险制度不仅包括城镇企业职工基本养老保险制度，而且还包括城镇职工基本医疗保险制度、工伤保险制度、失业保险制度、生育保险制度。这五种社会保险现行的资金筹集均以职工工资为缴费基数。因此，城镇职工基本医疗保险制度、工伤保险制度、失业保险制度、生育保险制度在缴费基数方面均面临着与城镇企业职工基本养老保险制度同样的挑战，也应该与城镇企业职工基本养老保险一样实现缴费基数由工资向所得的转变。城镇企业职工基本养老保险的目标是保障参保职工退休后的基本经济生活安全。在这一目标前提下，城镇企业职工基本养老保险缴费基数由工资向所得的转变意味着与之相对应的缴费率的调整，因为缴费基数和缴费率二者共同直接决定着保基本目标实现所需要的资金规模。因此，以所得为缴费基数的城镇企业职工基本养老保险缴费率的确定也将成为未来学术界和政策制定者需要关心的话题。进一步推断，整个社会保险实现缴费基数由工资向所得转变之后不同种类社会保险费率的确定也将成为未来学术界和政策制定者需要关心的话题。