我国个人所得税公益性捐赠税收政策优化研究

邓依琪 范兴宇

公益性捐赠作为第三次分配的手段，在国家慈善事业发展、优化税制环境、国民经济分配等方面发挥着重要作用。但是，我国个人公益性捐赠整体水平相对不足，公益性捐赠税收政策还存在捐赠主体结构性失衡、扣除制度不完善等问题。基于我国现行个人收入、捐赠税收政策的问题分析，提出了“全面降本+重点关注”的个人捐赠所得税改进思路，从个人捐赠扣除制度、税制结构改革、税收征管信息平台建设、流程优化以及大数据技术的应用等方面提出综合治理政策建议，以期系统性提升我国个人捐赠发展动能。

一、引言

党的十九届四中全会报告指出：“要健全以税收、社会保障、转移支付等为主要手段的再分配调节机制，强化税收调节作用，同时重视发挥第三次分配作用，发展慈善等社会公益事业。”三次分配作为“补充之手”，在促进社会公平正义、缩小贫富差距和维护社会和谐方面发挥着至关重要的作用。具体而言，三次分配主要是由社会公众，以及高收入群体和各企业组织等主体通过慈善捐赠的参与形式进行。近年来，我国对慈善事业的发展格外重视，许多相关慈善事业税收政策的出台，为税收政策的优化提供了方向，不断强化慈善税收优惠的监管，为税收激励机制的运行提供了保障。

图1统计了中美 2020年慈善捐赠结构对比。我国公益慈善事业尚不发达，与发达国家相比仍有较大差距，公益性捐赠税收优惠存在不足，捐赠结构以企业为主体，个人参与度低，发挥再分配调节力度有限，尤其是在个人所得税扣除方面，激励效果不明显，政策体系不完备，严重制约了个人捐赠的积极性。理论和实践均表明，个人所得税捐赠扣除等制度安排对公益性捐赠具有明显的激励调节作用。因此，进一步优化以扣除制度为核心的个人所得税公益性捐赠实体政策和征管程序政策是促进我国个人公益性捐赠的重要催化环节。

二、我国个人公益性捐赠扣除制度规定及所得税问题分析

（一）捐赠扣除制度规定

1.捐赠扣除的比例。我国的捐赠扣除比例分为限额扣除和全额扣除。除了某些特殊项目实行全额扣除外，普遍采用比例限额扣除。限额扣除的税前扣除比例为应纳税所得额的30%，将符合条件的个人公益捐赠支出额与该限额进行比较，若不超出限额，则准予在计算所得额时扣减，超过限额部分则无法抵减，也不能跨年度结转。全额税前扣除则对当期符合条件的全部捐赠额给予抵扣。

2.捐赠支出的形式。上述规范是针对现金形式的捐赠，实际中，慈善捐赠支出还包括实物、房产、股权、有价证券等非货币资产形式。不同捐赠形式的资产价值评估，按以下规定确定：捐赠货币性资产，按照实际捐赠金额确定；捐赠股权、房产，按照个人持有股权、房产的财产原值确定；捐赠除股权、房产以外的其他非货币性资产，按照非货币性资产的市场价格确定。

（二）捐赠扣除制度存在的问题

1.扣除比例限额较低。我国个人所得税公益性捐赠扣除制度的激励效应不足，统一的扣除比例影响不同群体捐赠积极性的发挥。中高收入捐赠者公益性捐赠税前扣除比例较低，且扣除制度不允许跨年结转，进行公益性捐赠的机会成本较高，一定程度上抑制捐赠者的积极性；而低收入者由于收入过低未达到个税征税标准，不需缴纳个税，导致扣除制度激励作用失灵。

2.扣除结转规定存在弊端。我国现行个税制度中，个人所得税公益性捐赠扣除比例低，只允许按照纳税人当年应纳税所得额的30% 扣除，超过部分不得在当年扣除，也不得在以后年度结转。这种不分年度、不予结转的规定不利于激励个人捐赠行为，一定程度上制约了个人捐赠规模的进一步扩大。

3.税收征管信息平台建设滞后。目前，我国税务信息平台尚不完善，捐赠人、受益人与税务机关之间不能完全实现数据信息共享，缺乏定向信息交流沟通，易造成众多虚假信息。且税收征管数据收集与存储存在安全隐患，税收征管系统的安全水平有待提高。若被非法侵入，恶意窃取或篡改捐赠者数据信息，不仅损害捐赠人利益，对个人公益性捐赠事业也会产生重大影响。

综上，我国个人公益性捐赠面临较为严重的主體结构性失衡问题。现行个人捐赠所得税制度不完善，不能有效地通过降低捐赠成本激励社会公众进行捐赠行为，且缺乏分类管理、遗产税等配套制度，不能对高收入、高净值群体进行服务激励并产生倒逼机制。因此，就以上问题提出“全面降本+重点关注”的解决方案，全面降低个人捐赠成本，并重点服务、激励高收入高净值人群的公益性捐赠。

三、美国个人所得税公益性捐赠制度安排

（一）个人公益性捐赠税前扣除规定

1.扣除比例的规定。美国联邦税法对于个人公益性捐赠的扣除比例分为全额扣除和限额扣除两类。关于限额扣除，美国根据其慈善组织的类型以及捐赠物形式的差异设置了不同的扣除比例，分为60%、50%、30%、20%四档。

另外，捐赠支出超过限额的部分，允许在以后纳税年度五年中进行递延扣除。对于某些特殊捐赠，结转期限长达15年。

2.对于非现金捐赠的规定。美国联邦个人所得税在个人非货币性捐赠方面的规定非常细致：对实物捐赠财产价值的确认一般以受赠组织当天实际收到捐赠物的市场价值作为捐赠额，能够真实地反映捐赠的价值；对于志愿服务，服务自身的价值很难靠金钱或实物来衡量，因此大部分都不能扣除，但在志愿服务中因提供服务所需要支付的一些特定费用（如运输费用）准予扣除。

（二）联邦遗产税与赠与税

美国联邦税法规定遗产捐赠可以享受100%的税前扣除优惠，与个人所得税制相配合并发挥作用。通过捐赠降低遗产税带来的税务负担，极大地促进了个人慈善捐赠的热情。个人所得税主要起正向的激励作用，即通过税前扣除减少捐赠成本；遗产税则起到了反向的“倒逼”作用，如果个人不进行捐赠，就会面临大额的遗产税。然而，在我国至今还未开始征收遗产税和赠与税。

综上，与美国的个人慈善捐赠税收优惠政策相比，我国现行的制度安排还较为粗略，主要表现为：扣除比例单一、超过限额部分不得结转、政策规定不完善等，导致个人公益性捐赠的激励效果有限。

四、完善我国个人公益性捐赠所得税政策建议

（一）优化个人所得税公益性捐赠扣除制度

1.设置多层次扣除比例，适当提高总体税前扣除比例。在我国现行个人捐赠税前扣除的规定中，限额扣除只准予30%的部分，比例低且固定单一。而在美国税前扣除政策中，根据其慈善组织的类别以及捐赠物形式的差异设置了不同的扣除比例，从而激励社会公众捐赠。适当提高公益性捐赠扣除制度的扣除比率上限，对于提高整个高收入人群的捐赠水平具有明显的激励作用。我国应该借鉴学习，适当提高税前扣除比例，对捐赠物类型和慈善组织性质进行分类整合，设置差异化的扣除比例和等级，加大对捐赠者的税收激励力度，提升高收入高净值人群的捐赠意愿，进而引导社会公众的捐赠行为，公平地赋予纳税人慈善捐赠税收优惠。

2.允许捐赠在以后纳税年度进行递延扣除。捐赠超限能否递延扣除也会影响捐赠成本，尤其对于大额捐赠。根据我国个人所得税法规定，扣除限额仅仅只有应纳税额的30%，本年捐赠支出超过限额的部分不得递延以后期间。而在我国的企业所得税法中规定企业进行公益性捐赠，超额部分当年不允许扣除部分准予在以后三个年度内结转。如果个人能够享受与企业同等的税前扣除待遇，允许个人捐赠在以后纳税年度进行递延扣除，能使捐赠扣除的税收制度更加科学公平合理。结合我国实际，可先试点对超额捐赠的部分允许结转2—3年，跟踪捐赠数据，及时测评政策的激励效应，适时逐步延长结转年限。

3.细化非货币资金捐赠公允价值认定规则。当前我国个人所得税公益性捐赠扣除政策规定：接受的非货币性资产捐赠，以其公允价值确认捐赠额。但是没有具体文件对公允价值的计量进行详细规定，真正实施较艰难。美国联邦税务局对其进行了细致的分类和总结，根据不同的非货币性资产分类制定满足特定条件及符合各自要求的价值评估方法。非货币性资产捐赠无法精确计量其捐赠额，税前扣除则无从谈起。我国可以先对常见的非货币性捐赠财产进行分类，同时建立一套合理适用的实物价值计量标准。对不同种类的实物，成立不同的评估小组，引入独立的公允价值评估机构，聘请专业评估人员对旧物财产的损耗率、净值率等进行评估，参考市场价值与重置成本之后计算出公益捐赠的公允价值。

（二）从高收入高净值人群精准施策

居民收入对慈善捐赠发展具有显著影响，居民的捐款收入弹性随收入增加而递增，捐款收入弹性更高。因此，可以重点从高收入高净值人群入手，采取有效激励和保障措施来促进高收入群体捐赠。从税收激励角度，借鉴美国、英国等发达国家经验，对捐赠、慈善等行为设立相关税收优惠和财政补贴制度，制定较为系统的财产税和遗产税法，使高收入群体重新考虑财产配置，在进行利益比较时降低慈善的“机会成本”，激励他们有更大的动力将财产用于捐赠和慈善项目；从道德角度，弘扬“精英慈善文化”，培育高收入群体的现代慈善捐赠意识，在全社会形成行善光荣的良好氛围，通过公益性捐赠不仅可以合理降低成本，还能从中获得良好的社会声誉以及优质社会资源，实现自身价值；从宣传服务角度，利用互联网、大数据等技术平台对不同收入群体精准识别、精准服务，对高收入高净值人群重点宣传辅导，采取定向措施，通过树立典型、加强媒体宣传等方式表彰，提高劝募效果。

（三）适时制定遗产税和赠与税的捐赠优惠政策

据统计，假设美国未设定遗产税（个人遗产捐赠可以享受100%的税前扣除优惠）而仅有个人所得税，个人慈善捐赠金额将会减少12%。实践经验证明，捐赠事业的发展水平与税制结构的完整程度，以及遗产税和赠与税与个人所得税的配套协调有很大关系。适时制定遗产税以及遗产捐赠的税收优惠政策，是目前我国激励富人捐赠的一种有效方式。因此，我国可参考美国的成功经验，逐渐构建起更加适合我国国情的遗产税和赠与税体系，并出台相应的税前抵扣政策，以建立一个更加完善可与个人所得税相配套的收入财产再分配税制系统，鼓励高收入高净值群体积极投身于社会慈善事业，从而推动中国社会公益捐赠事业的进步。

（四）完善个人公益性捐赠税收征管信息平台建设

为优化税收征管，应由国家税务总局领头，合理利用区块链和大数据信息技术，建设专门的个人公益性捐赠税收征管信息平台，获取多维度、多渠道监督数据，并引入个人慈善捐赠税务处理所涉及的相关主体，如捐赠人、受赠组织、税务部门、产权登记部门等，确保平台信息和数据的客观真实，实现信息互通、资源共享，通过业务信息与平台系统融合来提高税务机关的征管效率和水平，提升纳税人满意度。税务部门与各部门建立信息共享機制，实现网上提交核查，加快征管信息化、一体化、现代化步伐。

（五）运用大数据技术对捐赠个人精准管理与服务

通过大数据技术，整合各个区域的社会公众慈善捐赠资源数据，实时调配资源，统一管理。在保障个人身份信息安全的前提下，实现各主体之间的信息交流，确保捐赠行为落到实处，提高慈善项目的真实性和透明度。一方面，鼓励慈善组织运用大数据、云计算等技术创新募捐方式，鼓励社会公众以合法的支付形式开展捐赠。另一方面，利用大数据技术提高对互联网公益平台规范的筛查效率，对数据库中不同的服务对象进行精准识别，实行分类管理和服务，提供个性化、精准化管理与服务，以便督促与保障慈善募捐平台高效、合规运行。

五、结论

公益性捐赠作为社会财富分配中的第三次分配，受到税收政策等第二次分配效应的调节。公益性捐赠的税收政策设计直接影响捐赠人的捐赠成本和捐赠态度。通过问题分析和对比研究，个人所得税公益性捐赠税收政策在扣除比例、递延结转、非货币性资产评估、政策配套、信息技术应用等方面存在系列问题。本文以“全面降本、重点关注”的思路从税收实体要素和征管程序两方面进行政策优化，提出个人公益性捐赠的税收征管政策优化方案，为改善我国慈善捐赠主体结构、促进慈善事业可持续发展提供经验参考。

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基金项目：大学生创新创业训练计划项目，大创项目编号S202210373011X 。

作者单位：淮北师范大学经济与管理学院