风险导向下建筑施工类央企的审计重点探析——以EPC总承包模式为例

殷晓悦 中国电建集团北京勘测设计研究院有限公司

引言

在过去的30年间，我国基础设施建设飞速发展，数以万计的重大建设工程项目落地，为拉动我国经济快速增长发挥了巨大的作用。近十年间，随着PPP、BOT模式逐渐成为建设工程项目运作的主流选择，EPC总承包模式在我国的实践也日趋成熟。建筑施工类央企凭借着先进的技术水平、强大的资金实力和深厚的管理能力，成为EPC总承包模式下建设工程项目的“主角”，许多难度大、周期长、投资高的项目都由央企总揽，创造了无数工程典范。然而总承包意味着承担更大的风险，面临更多的不确定性因素。央企亟须能有效预防并化解项目风险的手段，而风险导向审计恰好能实现这一目的。

一、风险导向审计概述

（一）概念解读

风险导向审计，顾名思义就是审计人员针对审计对象存在的风险进行检查、观察、询问、分析等，鉴证被审计对象风险控制措施的有效性。风险导向审计不仅仅局限于与财务相关的风险，而是关注被审计对象的所有风险类型。因此，在实施风险导向审计前，审计人员需要从被审计对象的整体出发，识别、评估被审计对象各个层面存在的风险，按照风险影响的大小排序，科学地安排审计计划和投入审计资源。

（二）风险导向审计的适用性

风险导向审计是目前审计行业的主流审计模式。在新形势下，国务院国资委多次强调中央企业实施全面风险管理、内控体系建设的同时，必须强化实施风险导向审计，通过审计监督防范和化解中央企业重大风险。审计署也多次发文推动审计行业改革，要求企业充分发挥风险导向审计对企业防风险、提效能的积极作用。建筑施工类央企规模庞大、业务复杂、风险突出，在EPC模式下作为总承包方的央企承担的风险更是十分严峻，因此必须实施风险导向审计。

二、EPC模式概念及特征

（一）概念简述

EPC模式是指承包方受业主委托，按照合同约定对建设工程项目的设计（Engineering）、采购（Procurement）、施工（Construction）等实行全过程或若干阶段的总承包，并对其所承包工程的质量、安全、费用和进度进行负责。近十年以来，EPC伴随着PPP、BOT模式在国内十分盛行，超半数以上基础设施建设和大额投资项目采取EPC模式，也是建筑施工类央企的主要选择。

（二）主要特征

EPC模式主要特征体现在：1.承包人有更大的自主权，业主通常不干预总包方的工作，总包方负责设计、采购、施工等全部内容。2.业主过程或事后监督，过程监督依靠专业的监理工程师，事后监督主要依靠严格的验收程序。3.总承包人是项目第一责任人，对所有专业分包人履约行为负总责。

三、EPC模式实践中的主要风险

（一）投标及签约风险

1.投标风险分析

EPC总包投标涉及内容非常多，必须从技术、难度、成本、营利性等多方面进行充分的可行性研究。如果前期评估不充分、不科学，贸然进行投标，很容易造成两种结果。一是技术实力不匹配无法中标，或者即使中标后工程质量、标准、工期等都难以保证，造成后续成本激增。二是工程成本和收益目标预估不合理，报价过高，导致失标，或者报价过低导致项目亏损。建筑施工类央企往往承接的项目规模较大，投标风险也更复杂。

2.签约风险分析

在实践中，EPC工程招标时多数没有准确的工程造价，而是投标单位报一个下浮率，或者招标采取模拟清单固定单价方式。但是在签订合同环节，则需要在合同中明确写出工程造价。业主作为合同甲方，出于工程造价可能超出投资限额的担忧，经常拖延签约，或者要总包方（乙方）先行设计、施工，待预算方案明确后再行签约。由于合同未签订，乙方拿不到预付款，只能加速出图、垫资施工，同时协调各方推动签约。建筑施工类央企作为总包方，要推动其他各方协作，这个过程经常达数月甚至一年以上，导致工程质量、资金问题等在源头埋下隐患。

（二）设计及预算风险

1.设计风险分析

EPC模式下项目设计风险主要集中体现在：1.设计方案论证不充分。常见的问题如设计人员可能无法完全考虑所有现实情况，设计方案过于保守或者过于理想，可能造成工程存在缺陷，增加施工成本。2.设计方案造价过高。常见问题例如，设计人员盲目追求新技术、新工艺，从而增加建造成本。或者由于在EPC模式下设计和施工均由总包方负责，深化设计造成的成本增加或者因业主原因造成设计工期延长等问题。以上风险最终或导致央企总包方利润受损，或增加总包方与业主之间的矛盾，引发后续一系列问题。

2.预算风险分析

预算风险主要是指项目总预算编制过低或过高，造成央企总包方利益受损。由于前文提到的签约风险存在，总包方为了尽快签订合同，在设计方案时很有可能不够详尽，对于可能发生的工程付现成本考量不周全，所制定的工程总预算虽然较低，但后续的各种问题出现会让总包方不得不调整预算。另一种情况是成本预算准确性偏低、项目人员预算执行及成本动态管控意识不强等，一旦外部环境发生变化，则又会面临调整预算的难题，增加央企总包方利润受损的风险。

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（三）采购及计划风险

1.采购执行风险分析

EPC总包项目中，采购环节直接关乎着工程成本、资金占用、工程质量以及施工进度，采购执行风险主要包括：1.议价比价不充分，未按照建筑施工类央企采购制度要求进行招投标或者按要求询比价，导致采购成本过高。2.对供应商考核和管理不到位，供应商引入不符合制度规定程序，其供应质量不达标。3.采购人员徇私舞弊，与供应商串通，损害央企总包方利益。

2.采购计划风险分析

采购计划风险直接影响着工程能否顺利实施以及工程总成本，采购计划风险主要包括：1.采购计划过于紧凑，与工程进度相比提前量过多，占用资金过多。2.采购计划过于松散，不能及时满足工程进展需要，导致紧急采购甚至停工现象。3.采购计划精确性不足，频繁发生变动，影响交付节奏，导致施工无法顺畅进行。

（四）施工及变更风险

1.施工风险分析

项目施工阶段是EPC模式下建设工程项目最复杂的一环，也是风险最多的领域。一是分包问题，央企总包方将工程主体外其他部分分包的过程中，可能存在分包商资质不够、信誉不足、质量控制力差等问题。二是经济管理问题，各施工单位缺乏成本控制意识，央企总包方派出的项目管理人员预算管理能力不足，造成大量资金、资源被浪费。三是质量管理问题，施工人员专业性不足，未严格执行设计图和施工程序要求，导致返工或造成质量安全隐患。

2.变更风险分析

（五）验收及结算风险

1.验收风险分析

总包工程的验收条件通常十分苛刻，以房屋建设工程为例，除了工程主体需要达到使用条件和移交标准以外，还要进行消防、人防、水电气暖、环保以及附属工程的专项验收。而EPC总包工程本身复杂程度高、规模大、工程单体数量多，与传统的建设承包模式相比验收难度更大，例如某些EPC项目主体工程虽然已经完成，但配套的管线仍在安装，或者一期工程竣工，二期、三期工程仍在建设中，无法统一验收。但是，业主方安排的验收通常只有一次，因此许多EPC项目竣工验收可能长达数年之久。这将会增加央企总包方的资金成本，以及其他不确定性风险。

2.结算风险分析

央企总包方承接的EPC总包项目大多数是国有资金投资建设，例如路桥工程、电力工程等，这些项目的结算不仅要经过前期的财评，还要经过建设单位审核、上级单位审核、审计部门审计定案的“两核一定”，有些重大工程还要经过政府行业主管部门的审核与审计署、审计局的审计定案以及财政部门的结算财评，过程十分漫长。这些都会增加工程量核对、造价审核的时间和难度。最终可能导致央企总包方无法顺利按期或按进度拿到工程款，不仅增加资金风险，而且会导致工期延长、工程质量受损等问题。

四、EPC模式下工程审计重点

（一）介入前期决策，评价项目可行性

央企要优化EPC总包项目承接决策程序，将审计重心前移，从相对独立角度评价项目可行性。针对项目前期风险，审计对项目可行性评价应重点关注：1.项目是否符合央企主业，是否与央企的战略方向一致；2.项目的预期收益性测算指标是否科学、合理，可行性研究报告的支撑数据是否真实、可靠，测算方式是否公允；3.央企是否具备承接该项目的技术能力、资金实力、管理能力，供应能否满足，分包意向合作商是否具备相应的资质等等；4.业主总投资预期，参与竞标的下浮率能否保证项目目标实现；5.央企是否充足准备多个施工和预算方案，以供签约环节甲乙双方博弈，等等。

（二）实施预算检查，强化预算管控力

央企要不断完善EPC总包项目预算管理制度和流程，提高项目预算编制和执行的规范性，审计要以制度和流程为依据，对项目预算实施检查。针对项目预算相关风险，审计对项目预算检查应重点关注：1.对预算编制及执行相关风险的识别和评估，预算管理制度和流程是否全部覆盖已识别的风险点；2.对预算编制和执行过程进行抽查，尤其是重点风险环节，能否有效控制预算风险；3.预算编制的科学性和合理性，总预算及分项预算能否满足项目实际需要，资金来源是否充足稳定，对于潜在风险是否有预判准备；4.预算追加和调整是否有实际依据，是否按照制度和流程要求进行审批决策，是否有相关责任人签字，因追加或调整造成的其他影响是否有妥善的处置方案。

（三）加强采购审计，监督计划与执行

央企要发挥审计的经济监督作用，加强对EPC总包项目采购业务审计，既要关注采购合规性，又要关注采购的效率效果。针对项目采购风险，采购审计应重点关注：1.采购管理制度和流程是否全部覆盖项目采购过程中的主要风险点，在实际落实过程中是否能有效控制风险；2.相关的采购人员的安排是否符合不相容职务分离原则，授权审批是否得到有效监督；3.采购寻源、签约、交付、验收、付款等环节是否符合相关的制度和流程要求，尤其是未达账期提前付款或预付款的情况；4.对比采购计划和施工计划安排，检查二者的衔接性，采购提前或延期交付是否有合理的事实根据；5.采购计划变更情况，查明变更原因，判断合理性。

（四）开展过程跟踪，防范各层级风险

央企要在复杂的施工过程中，积极推动审计开展全程跟踪，从相对独立的视角观察项目进展中的各种问题，从EPC总包项目的各个层级进行风险防范。针对施工及变更风险，跟踪审计应重点关注：1.项目高层的决策和管理，是否定期对项目进展过程存在的问题进行把控，对于基层无法有效应对的重大重要问题是否有上报和解决机制；2.对于项目变更问题，业主、央企总包方、分包方以及其他利益相关方，是否建立有效的沟通协调机制，变更方案是否进行充分论证，并按照影响程度进行分级协商决策；3.央企总包方对分包单位的管理，是否建立完备的督导体制，是否对分包方施工过程中的潜在风险（如质量、工期等风险）建立妥善的预防机制；4.对于施工现场的管理，评价组织机制、人员素质、现场调度等方面是否有利于项目完成，是否存在低效、矛盾、管理空白等问题。

（五）实行竣工预审，提高结算效率性

央企可以探索建立竣工预审制度，即在竣工或者结算前，由审计人员根据验收标准和相关法律法规，对EPC总包项目先行审计，以提前规避验收和结算过程中的潜在风险，保障验收和结算顺利进行。针对验收及结算风险，预审计应重点关注：1.项目完工情况，项目主体及配套设施等，是否满足合同要求的质量和建设标准，是否满足交付期限要求，对于专业领域除了参考央企项目管理者的报告外，也应充分了解其他方的意见；2.项目交付计划，结合业主验收周期安排，评价项目交付验收计划安排是否满足央企利益最大化目标；3.从央企利益出发，按照结算审核相关法律法规和制度规范要求，对项目进行全面审核，重点是工程量测算和工程造价，是否在合规的基础上能够满足结算要求，并且符合央企的预期利益。

结语

风险随着现实情况的发展而不断变化，EPC总包项目因类型不同、规模不同其风险也将会有很大差异。但是万变不离其宗，只要央企审计人员牢牢抓住项目实施的基本逻辑，透过现象抓住本质，了解项目高风险的环节，针对性地持续探究审计重点，定能为项目保驾护航，维护央企的核心利益。