研发费用税前加计扣除优惠政策在轨道交通制造业的实践探索

迟广见

（中车广东轨道交通车辆有限公司 广东江门 529100）

当今世界经济竞争日益加剧，企业要想在全球经济中获得竞争优势，必须向科技创新型企业转变。为促进企业创新，国家先后出台了一系列支持政策，例如研发费用税前加计扣除优惠政策，旨在降低企业成本，从而将更多资金投入到企业的产品研发与技术创新上，全面提升科技水平与市场竞争力。中车广东轨道交通车辆有限公司（以下简称“公司”）成立于2010 年，主要经营城际动车组与城轨地铁车辆新造、维修及相关产业服务，自2016 年度开始享受研发费用加计扣除税收优惠政策，但受轨道交通制造业特殊性影响，公司在研发费用加计扣除政策实施方面仍存在涉税风险以及优惠政策享受不充分等问题。为有效防范研发费用加计扣除税务风险，充分享受税收优惠政策，推动企业可持续良性发展，本文构建了研发费用五位一体管控体系，并通过剖析研发费用税前加计扣除存在的问题和风险点，提出促进研发费用税前加计扣除政策落地执行的相关建议。

一、轨道交通制造业研发业务特点

轨道交通制造业积极落实国家创新驱动发展战略，实施“走出去”国际化经营战略，持续加大研发投入，不断提高企业的创新能力，加强科技攻关，从而促进企业自身的良性发展，提高轨道交通制造业在国际上的竞争力。但轨道交通制造业的研发活动具有特殊性，轨道交通制造业属于重资产行业，产品多为定制化，按照订单组织研发、生产，研发活动分散在车体、转向架、总装各生产工序中，并且生产制造动车组、城轨地铁，主要的工作是把各大系统集成在一起，实现整车功能，系统集成是轨道交通制造业的特点，在论证符合加计扣除所要求的“重大改进”标准方面存在一定难度，总体享受的加计扣除金额偏低，对税收优惠把握不到位。为此，轨道交通制造业还需要进一步研究企业技术创新特点，充分利用研发费用税前加计扣除优惠政策。

二、研发费用加计扣除税收优惠政策

《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税［2015］119 号，以下简称“119号文件”）针对可加计扣除的研发活动着重强调了“两新、一改进”的系统活动，要求企业开展的研发活动具有明显的创新成分，以解决科学技术的不确定性问题；属性发生重大改进，产生实质性变化，具有显著的创造性。同时，该文件以负面清单的形式列示了不适用税前加计扣除政策的研发活动清单。可加计扣除研发项目负面活动清单在实际工作中很常见，但是具体解释方面还缺少规范的文本，有关界定不是特别清晰，容易引发税企争议，这就要求企业提供相关证据进行支持。另外，119 号文件要求企业规范归集研发费用，在企业研发支出期间，需要按照会计制度中的具体要求开展会计核算工作，分别列支研发费用与生产经营费用，确保各项费用支出的准确性，对于没有明确划分的现象，禁止进行加计扣除。《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017 年第40 号）规定企业从事研发活动的人员可能同时承担生产经营管理职能，为有效划分这类情形，企业应对这类人员的日常工作情况进行详细记录，建立台账进行登记，并将其实际发生的人工费用按照实际工时占比等方法予以合理分配，经过分配后归属研发费用的方可进行加计扣除。

三、研发费用五位一体管控体系的构建

公司结合研发费用精细化工作的开展，建立以研发业务为主导、研发项目为核心、研发活动为路径、数字化为支撑的管控机制，推动“归口管理+责任部门+专业管理”多维度管控，以研发业务视角安排费用支出，研发资源投入匹配战略目标，涵盖研发项目立项预算、指标分解、过程管控、分析检讨、绩效考核等全流程，构建了“明职责、定范围、理流程、建标准、强分析”的五位一体闭环管控体系，推动研发业务全生命周期管理，实现研发业务流程规范化、核算标准化、风险可控化的管控目标，确保公司精细防控风险、精准享受税收优惠。

图1 研发费用管控体系图

（一）细化管理职责，推动业财协同

公司注重做好业财融合，从研发业务前端开展源头治理，与研发业务需求紧密结合、统筹兼顾，推动研发投入与会计核算、税务处理的协同与规范，形成工作合力，建立各司其职又相互配合的联动机制。

1.构建研发费用组织管理体系。公司构建了研发费用运行组织体系，进一步明确了研发管控部门的管理职责和管理内容。公司成立的技术委员会，是公司科研项目的决策机构，成员由总工程师、技术系统相关专家以及财务专家构成，负责提出公司科技发展和技术创新的战略目标，审查批准公司科研项目的立项及经费预算、实施计划，负责国家、部委、省市和集团级科研项目的上报评审。

2.统一研发业务归口部门。公司成立了产品研发部，是研发项目的归口管理部门，承担研发业务专业管理主体责任，主要管理职责包括：完善研发业务“归口管理+责任部门+专业管理”多维度管控机制；明确研发业务（含内部费用）统一归口管理部门及应承担的责任；细化明确专业部门（如技术部）在研发费用管控中需承担的专业管理责任，配备专业研发人员，明确后期的研发方向等。

3.建立业财融合的管理机制。公司成立研发业务税务管理专项工作组，由财务专家和技术专家组成，打造了税务信息共享平台，其中财务专家负责强化财税政策研究，不断完善税务政策库、信息库，建立税务知识共享渠道，并积极参与研发项目立项、实施过程，加强对研发费用内涵的理解；技术专家通过共享平台深入了解税收政策，在工作中有效地将研发项目实施与费用归集核算匹配起来，解决涉税难点问题，形成了公司税务政策、资源、信息的统筹调度机制。

（二）梳理研发业务，规范管理范围

公司深入研读研发费用税前加计扣除优惠政策，明确研发业务管理范围，包括内部研发费用投入和委托外部研发费用，实施研发业务全口径管理。公司参考财政部关于研发费用财务管理的相关规定，以及国家税务总局关于高新企业认定指引、研发费用税前加计扣除政策的要求，结合公司研发项目特点，规范设置会计科目，明确核算内容和范围，以达到研发费用的统计与分析标准化，预算编制、财务核算、报表取数、涉税以及国家重点项目统计口径一致。

（三）完善研发流程，健全管控机制

公司深化业财融合、上下联动，持续优化研发业务的管理流程，明确流程各节点责任人及承担的责任，细化流程各环节的工作内容及工作依据，形成固化管理模式；建立健全研发费用预算管理、过程管控、绩效考核等管控机制。

1.梳理研发活动，规范管理流程。公司组织开展研发活动分析，强化研发项目全生命周期管理，完善研发流程，明确关键管控点及职责，下发《研发经费管理流程》。

2.强化过程控制，优化项目管理。公司在研发项目立项和审批环节严控预算质量，注重发挥技术委员会和产品研发部的管控职能；在项目执行阶段，强化项目进展情况和预算执行情况匹配，加强预算执行过程控制；在核算环节，通过加强研发费用的项目制核算，达到科研项目预算和核算间的协同。

3.建立激励机制，支撑项目运行。公司建立和完善研发指标考核体系，设置专项重点任务，按季度组织专项奖励申报及核定，按增量效益贡献比例兑现奖励。

（四）梳理研发活动，构建研发标准

公司按照研发业务分类、分级、分阶段梳理研发活动具体内容，根据产品平台，分专业、学科进行分析，编制《公司研发活动列表》，制定研发费用常规标准。针对城轨地铁项目，以仿真计算为例，经过梳理，公司明确了城轨地铁项目仿真计算研发活动标准研发清单。

（五）开展税务分析，挖掘数据价值

公司梳理研发费用业务和财务数据，建立多维度税务分析机制，突出效益导向，强化分析力度。

1.开展多维度、多角度的综合分析。公司丰富了分析手段，通过研发活动业务指标、财务数据的全面比对、定性定量分析，从研发方向、研发活动、专业/学科、内外部研发等维度开展分析工作，在执行过程中对研发资源能否投入、如何投入、如何使用、实施效果等不断进行追踪控制，及时监督、分析研发业务进度、预算等执行情况，为管理决策提供支撑。

2.坚持问题导向，提高分析质量。公司建立定期分析机制，深入分析研发业务的投入和结果之间的相互依存关系，重点关注研发业务异常行为和薄弱点，通过比对分析发现异常、寻找差距、进行整改。

四、研发费用税前加计扣除政策在轨道交通制造业中的运用建议

鉴于轨道交通制造业的特殊性，研发业务范围广、投入大、链条长，在可加计扣除研发项目认定、研发和生产制造过程划分、研发人员人工费用列支等方面存在较大的税企争议和涉税风险，公司从政策层面和实务层面进行深入研究、探索，以逐步规范研发费用税前加计扣除核算与管理工作，有效降低税务风险。

（一）准确认定可加计扣除的研发项目

公司研发活动以研发项目的形式呈现，基于轨道交通制造业的特点，通过对可加计扣除研发项目的认定进行梳理、规范，提出了轨道交通制造业可加计扣除研发活动的认定标准。

表1 公司可加计扣除的研发项目认定标准

基于上述认定标准，公司细化研发活动基础管理工作。一是做好研发项目的规范化管理，严格管控项目立项文件，重点评审研发项目的新、奇等创新点，关注项目立项的具体名称，不属于负面清单中的研发活动，并经公司技术委员会批准立项，报科技主管部门审批备案。二是研发项目立项、实施、结题等环节按照项目管理要求，认真做好档案管理工作，过程中详细记录实施情况并保存费用发生的证据。三是研发项目结题时，梳理研发项目重大创新点、专利情况、著作及论文情况、技术标准等，作为税前加计扣除研发项目辅助支撑证据。

（二）精准划分研发和生产制造过程

公司根据用户的需求研发相关技术，投入大量材料、人工等费用，经反复试验、验证，形成专利技术，将研发出的各项专利技术应用于轨道交通车辆，组织对相关性能进行试验验证；验证成功后转入首列车的试制阶段，试制完成并经型式试验验证后，确认研发出满足用户性能需求的、定制化的轨道交通车辆；公司在首列车的基础上，批量生产制造轨道交通车辆，一并销售给用户。

上述研发活动具体划分为三个阶段，分别为：技术研究、首列车试制和车辆量产。

图2 公司研发活动三阶段流程图

1.技术研究阶段。公司根据用户要求，在现有技术的基础上，进行实质性改进，研发出新技术，并获得专利等知识产权，发表专业论文等技术成果，建立国家标准、行业标准或企业标准等，属于119号文件规定的研发活动，可以进行加计扣除。

2.首列车试制阶段。根据《关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017 年第40号）规定，公司将研发的各项专利技术应用于首列车，经反复试验、验证，发现结果存在不确定性，可能研发成功，也可能研发失败，如果研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售，产品所耗用的材料费用全部归集研发费用进行加计扣除违背优惠政策的初衷，则应从首列车研发支出中扣减材料费用。

3.车辆量产阶段。公司在首列车试验成功后，批量生产车辆交付、销售给用户，是对科研成果的直接应用，已经不具备研发的特性，对应的支出不得进行加计扣除。

（三）规范列支研发人员人工费用

公司科研立项需成立研发人员团队，各部门在提报“科技项目立项申请表”时应列明参与该项目的主要参与人员，包括直接从事研发活动的设计人员、工艺技术人员、相关支持技术人员以及技术工人等。研发活动开展过程中，公司建立了研发项目人员范围和工时核算的评审制度，制定了完善的用工记录体系，全方位监督研发流程，人工工时以天为单位，按月填报统计表，按照实际工时占比方式分配实际发生的费用，通过详细的原始记录来体现出混用费用分配的合理性，将费用分配记录作为后期备查的依据。

研发人员应直接从事相关的研发活动，针对尚未实质参与到研发工作中的行政管理人员、财务人员等发生的人工费用不可以列入研发费用加计扣除范围中。此外，公司应建立好研发人员基本信息统计台账，包括毕业院校及专业、学历、工作岗位、职称等。

五、研发费用税前加计扣除优惠政策实践的效果

（一）建立税务管理体系，提高风险管控水平

公司结合轨道交通制造业研发业务特点，构建了研发费用五位一体的闭环管控体系，实现研发业务全生命周期管理，并梳理存在的税企争议和风险点，从政策层面和实务层面进行探索、规范，推动了公司研发费用管控的标准化、流程化，进一步降低了研发费用税前加计扣除涉税风险，同时公司税务的合规管理效果显著，公司连续三年获评纳税信用A级。

（二）增强科技创新能力，推动公司良性发展

公司2019—2021 年间，累计推动实施研发项目80 余个，取得了一批重大科技成果，有效地推动了公司创新产品研发、技术优化、生产效率提升、降本增效以及制造质量管控等，大幅提升了公司的科技水平，推动了公司转型升级，打造了公司核心竞争优势。

（三）充分享受税收红利，提升价值创造能力

公司在税务风险管理质量提高的同时，价值创造能力显著提升。公司通过深入推进研发费用加计扣除税收优惠政策应用与实践，2019—2021年间享受税收优惠额度逐年增长，节税效果明显改善。

六、结束语

研发费用税前加计扣除政策已经成为一项惠及大多数企业的优惠政策，轨道交通制造业企业应充分享受这项政策红利，减轻创新技术的成本负担，促进企业资源的优化配置和竞争力的提升。企业应积极落实国家创新驱动发展战略，持续加大研发投入，加强科技攻关，加快创新步伐，提前规划研发创新项目，严谨地进行项目实施，展现科技成果，加强研发项目税收优惠政策利用，明确具体的操作要点，实现研发费用管控的规范化、标准化，筑牢研发管理基石，切实完成降低税负、提升公司整体效益的目标，推动公司不断增强科技创新能力。但公司目前研发费用管控力度仍需进一步细化，基础管控水平仍有较大提升空间，在后续实践应用中还需要进一步改进和完善。