国有产权无偿划转的涉税问题探究

摘要：国有产权无偿划转是国有资产整合的重要手段，在国有经济布局及结构调整、产业结构优化和提高国有企业核心竞争力等方面具有重要作用，因其操作相对简单，总体税负较轻，被各级政府和国有企业广泛采用。但国有产权无偿划转涉及的税种较多，相应的税收政策适用情形也较复杂，存在税收征管中的实质判定、税收优惠政策的覆盖面较窄、缺乏政策体系等问题。本文通过分析以上问题，提出了一些建议，旨在进一步优化国有产权无偿划转税收政策、降低国有企业产权无偿划转事项的税收负担，以供参考。

关键词：国有产权；无偿划转；涉税

DOI：10.12433/zgkjtz.20231918

近年来，我国国有企业改革持续深入，国有资产专业化整合加速。国有产权无偿划转作为一种特殊的交易形式，具有操作实施简便易行、交易成本低、总体税负较轻等特点，被各级政府和国有企业广泛运用，提高了专业化资源调配、理顺股权结构及公司治理等关系的效率。但国有产权无偿划转涉及的税种较多，税收政策适用的情形也较复杂，衍生的税务问题也较突出。基于此，本文主要研究了国有产权无偿划转的涉税问题，并提出了相关建议。

一、国有产权无偿划转的定义

国有产权无偿划转是指国有产权在政府机构、国有独资的企事业单位之间的无偿转移。该行为是以行政化的方式无偿调整国有产权，属于国有资产转让的特殊形式。目前，国有产权无偿划转的政策依据主要有《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》《企业国有产权无偿划转工作指引》及《上市公司国有股权监督管理办法》，根据无偿划转的标的是否为国有股东持有的上市公司股份，进行了区分。

国有产权无偿划转对我国国有经济布局及结构调整、产业结构优化和提高国有企业核心竞争力具有重要作用。在实际操作中，划转双方应遵照相关法律法规，履行相应的操作流程，做好签署划转协议、产权变更登记等工作。国有产权无偿划转应符合以下条件：第一，划转双方的属性均为国有独资的企事业单位。第二，被划转的国有产权权属应当清晰，不存在权属关系不明确或涉及纠纷等情况。第三，无偿划转事项应符合划入方的主业及发展规划，所涉企业职工的合法权益应得到充分保障，对或有负债应设置妥善解决方案，在特定条件下，应进行被划转企业的财务审计或清产核资工作。

按照政府主导的划转方式和国有企业自主决策的划转方式，国有产权无偿划转的类型可分为两类。政府主导的方式是由国资委、财政部决定的划转事项，例如，2021年6月，中国普天信息产业集团有限公司整体无偿划入中国电子科技集团有限公司（以下简称中国电科），前者成为后者的全资子公司。自主决策的方式由国有独资企业集团自行决策，在集团内部成员单位间实施的产权无偿划转，例如，2021年12月，中国电科全资子公司中电海康集团有限公司（以下简称中电海康）收到《中国电科关于杭州海康威视数字技术股份有限公司部分国有股份无偿划转的通知》，中国电科决定将中电海康控股的上市公司杭州海康威视数字技术股份有限公司2.45%股权无偿划转至中国电科另一全资子公司中电科投资控股有限公司。

二、国有产权无偿划转涉及的税种

（一）增值税

增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，即在商品生产、流通等环节中有新增价值才征税，没有增值则不征税。国有股权不属于有形动产，与商品流转无关，不在增值税征税范围之内；而商品等实物产权在不同主体间转移涉及流转环节，但无偿划转的行为并没有产生新增价值，也不应征收增值税。按照《增值税暂行条例实施细则》中关于单位将货物无偿赠送给其他单位视同销售货物的规定，划出方无偿划转国有实物产权将被视作销售货物，应征收增值税。

另外，当国有企业资产重组方案包括国有实物产权无偿划转事项时，《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》规定，纳税人在资产重组过程中，将实物资产与其相关的债权债务、劳动力一并转让的，不征收增值税，即实物资产与相关债权债务、劳动力一并无偿划转的，无需缴纳增值税，反之可能被视作销售货物而缴纳增值税。

（二）土地增值税

土地增值税是指转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，以其转让房地产所取得的增值额为课税对象而征收的一种行为税。就国有产权无偿划转的“无偿性”属性而言，在不同主体间发生产权转移的过程中，不会产生任何增值额，因而不需要缴纳土地增值税。但目前我国的土地增值税政策未将国有产权无偿划转行为纳入其中，仅根据《土地增值税暂行条例实施细则》等政策规定以赠与方式无偿转让房地产，不属于土地增值税征税范围。《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》明确了 “赠与”的范围，例如，将房地产、土地使用权通过国家机关赠与教育、民政等社会福利、公益事业的情形。如果国有产权无偿划转符合以上赠与行为，可免征土地增值税。

另外，《关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》规定，企业改制重组过程中的整体改制、合并、分立等暂不征收土地增值税，但上述改制重组过程中的土地增值税政策不适用于房地产开发企业，即国有独资企业改制重组等过程中的产权无偿划转事项可暂不征收土地增值税，但需要注意的是，划转的任意一方都不能是房地产开发企业。

（三）印花税

印花税是对在经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力凭证的行为征收的一种税，属于行为税种。国有产权无偿划转涉及的印花税目主要有产权转移书据和资金账簿两项。其中，产权转移书据的印花税是划转双方签订产权无偿划转协议产生的，按所载金额万分之五贴花；资金账簿的印花税对划出方已贴花部分，划入方可向税务机关申请不再贴花。

上市公司的股东若转让所持股份，应按股票交易成交金额缴纳证券交易印花税。而《关于办理上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券（股票）交易印花税有关审批事项的通知》是国有产权无偿划转的专项优惠政策，即国有独资企业或国有控股企业因改组改制而无偿划转上市公司国有股权，经国务院和省级人民政府决定或批准，暂不征收证券交易印花税。

（四）契税

契税是指土地、房屋产权发生转移变动时，就当事人所订契约按产权价值的一定比例向产权承受人征收的一次性税收。根据《契税法》规定，土地使用权和房屋赠与属于契税的征税范围，故国有产权无偿划转的划入方应缴纳契税，但为支持企事业单位改制重组的情形除外。《关于继续支持企业 事业单位改制重组有关契税政策的通知》为国有产权无偿划转的专项优惠政策，即由县级以上人民政府或国有资产管理部门进行行政性调整或划转的，划入方免征契税；同一投资主体内部所属企业之间进行划转的（母公司与全资子公司之间、下属全资子公司之间），划入方也可免征契税。

（五）企业所得税

企业所得税是对企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种所得税。国有产权无偿划转的税务问题主要是企业所得税的处理，一般按划出方是政府部门还是国有独资企业，分为两类：

第一，划出方为政府部门，划入方为国有独资企业。根据《关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》规定，由县级以上人民政府或有关部门主导，将国有资产无偿划入企业，并按专项用途财政性资金规定管理的，不征收企业所得税；由县级以上人民政府或有关部门主导，将国有资产以股权投资方式投入企业的，企业应作为国有资本金处理。除上述两种情形，企业接收政府部门划入的国有资产，应计入当期收入并缴纳企业所得税。

第二，划转双方都是国有独资企业，情况又可分为两类：一是为国有独资企业内部实施的产权无偿划转，根据《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》及《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》规定，国有独资企业与下属独资企业之间，或其下属独资企业之间，按账面净值划转国有产权，商业目的合理，而不是为减免或推迟纳税，在产权划转后连续12个月内不改变原有经营活动，且划转双方均未在会计上确认损益的，可按规定进行特殊性税务处理，不需要缴纳企业所得税。二是为划转双方均为国资委管理的国有独资企业，双方同时将下属企业产权无偿划转给对方。根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》等规定，在股权支付的前提下，符合企业重组的特殊性税务处理规定条件的，即被划转的企业股权比例不低于50%，股权支付比例不低于85%，则无偿划转的国有产权可按特殊性税务处理，不需要缴纳企业所得税。除此之外，国资委管理的国有独资企业之间无偿划转下属企业产权，视同企业销售股权，划转双方分别计算和确认收入，缴纳企业所得税。

三、国有产权无偿划转的相关涉税问题

（一）国有产权无偿划转在税收征管中的实质

国有产权无偿划转本质上是一种产权调整方式，实施过程中没有产生实际收入和增值额。但企业所得税、增值税相关政策规定无偿划转的国有股权属于企业接受的捐赠收入，无偿划转的国有实物产权应视同销售货物，应征收企业所得税或增值税。建议税务机关更加重视该经济行为的内在实质，在开展税收征管工作的过程中予以充分考虑。

（二）国有产权无偿划转的税收优惠政策覆盖面有待提升

在国有产权无偿划转的专项税收优惠政策方面，目前适用的税种有证券交易印花税、契税、企业所得税，为国有企业处理无偿划转业务的税务工作提供了便捷，其他税种专项优惠政策的覆盖面还有待提升。另外，国有产权无偿划转全面的税收优惠，基本都是大型央企开展改制重组由财政部、国家税务总局特批。除央企外，各省市也保有体量庞大的地方国有企业，也应纳入享受类似优惠政策的范围。

（三）有待建立成体系的国有产权无偿划转税收政策

国有产权无偿划转涉及的税种较多，免税范围和适用条件有所差异，可逐步建立成体系的税收政策。例如，契税、企业所得税的免税范围广泛，几乎包括各种类型的无偿划转方式，但增值税、土地增值税的免税范围受到的限制较多。各地税务机关往往拥有一定的自由裁量权，除专项税收优惠政策外，税务机关与国有企业对无偿划转产权的税收政策可能有理解上的偏差，会提高税收征管工作成本。

四、对国有产权无偿划转涉税问题的建议

（一）重视国有产权无偿划转经济行为的实质

国有产权无偿划转作为调整国资产权关系的一种经济行为，主要目的是优化国有经济布局，提升国有企业的竞争力，而不是减免或推迟纳税。国有独资企业的产权无偿划转行为，实质是同一出资主体（即国家）内部的资源调配，具有“非市场化、无增值、未产生收入”的特征。因此，建议税务机关在完善税收政策、开展税收征管工作时，结合国有产权无偿划转的主要目的及特征，重视其内在实质。

（二）扩大国有产权无偿划转税收优惠政策的覆盖面

目前，仅证券交易印花税、企业所得税等少数税种有国有产权无偿划转的专项税收优惠政策，建议将专项优惠政策向其他税种扩展。另外，财政部、国家税务总局特批的国有产权无偿划转整体税收优惠对象主要是改制重组的大型央企，建议将类似审批权限逐步下放至地方财政和税务机关，让地方国有企业也能享受优惠政策。

（三）建立体系化的国有产权无偿划转税收政策

国有产权无偿划转的税收优惠政策在不同税种和层级的税务文件中分布，为提高政策依据的权威性、规范性，减少税务处理的理解偏差，可整合相关优惠政策，逐渐形成政策体系。以现有的专项税收优惠政策为基础，全面梳理优惠政策，结合会计处理方式，逐步形成包括各税种的专项优惠政策系列，最终建立体系化的税收政策。

（四）完善国有企业无偿划转产权业务的流程管控

国有企业做好产权无偿划转业务流程控制，可有效防控风险事件，降低管理成本。国有产权无偿划转涉及的环节包括策划、决策、审批、变更、税务处理等，对应的工作有可行性研究、协议签署、产权变更登记、公司治理及人事调整、清产核资等，需要多个部门和岗位参与。主要负责部门可全面梳理业务流程和各职能环节，建立跨部门沟通、内部信息传递的机制，制定标准化的管理制度。

另外，要充分考虑无偿划转各环节的时间节点，特别是批复、协议签署和工商变更时点的跨越会计年度问题，以年末或会计年度结算日为基准日。

（五）加强税务培训工作

专业的税务人才有利于国有企业高效处理产权无偿划转的涉税问题，可在财务部设立专门的税务岗位，成立财税专项工作小组，加强组员的税务知识及政策法规培训，不断提高税务工作能力。

五、结语

综上所述，国有产权无偿划转作为国资整合的重要手段，提高了国有企业改革、资源调配的效率，但适用的税收政策还需进一步改进，以期形成完善的政策体系，扩大税收优惠的覆盖面，降低国有企业的税务处理成本和税收负担，促进高质量发展。

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作者简介：戚扬（1987），男，硕士，中级经济师，主要研究方向为投资管理、财税法。