虚构采购业务 虚增营业成本

●江莹莹 吴凉凉

一、案例背景

A公司成立于2018年，2019年在美国纳斯达克交易所挂牌上市。2020年4月，A公司自爆2019年业绩造假。财政部于2020年5月成立检查组，对A公司在中国境内运营主体的会计信息质量进行了专项检查。

二、违规事实

检查发现，A公司2019年通过空壳商贸公司虚构原材料采购业务、在与公司有真实业务往来的供应商交易中混入虚假采购业务等手段，虚增营业成本，并支付采购货款，导致2019年虚增营业成本95221万元，虚增应交增值税——进项税额6869万元，并为造假事件的资金循环提供了79641万元的资金流出。

三、违规手段

（一）假公司、假账号、假单据的采购业务

A公司通过13家商贸公司虚构原材料采购业务，金额合计49782万元。

1.设立空壳公司专门提供虚假采购业务。A公司通过公司大区经理、普通员工及亲朋好友于2019年4月至5月期间先后注册成立了13家贸易公司，专门为A公司提供虚假原材料采购业务。这些公司实际上只是空壳公司，没有任何采购能力，也未从事任何采购业务。这些贸易公司的银行U盾均由A公司原资金部副总监张某某掌管。收到的采购款根据公司管理层相关指示由张某某转账给下家。通过不同的转账途径，资金最终流入A公司北京分公司（A公司内承担销售职能的分公司）或者流回A公司。

2.创建虚假员工账号专门发起虚假采购及付款申请。2019年全年，A公司与13家空壳商贸公司完成了金额高达49782万元的虚假采购业务，这些交易均由一位叫“lynn liang”的员工发起付款申请。检查组深入访谈和调查后发现“lynn liang”这一账号并非由公司真实员工所使用，而是一个虚拟账号。该账号未按照A公司账号创建的内控流程执行，而是直接由原采购部副总监陈某要求人力资源部创建。由该账号发起的付款申请，无需验证单据的真实性、完整性和准确性，相关审批人直接审批通过。

3.伪造单据专门为OA系统审批使用。与上述13家商贸公司的采购业务是虚假交易，自然不会有实物的流转。由于A公司的存货仓储全部由第三方提供，并且数据均由仓库方录入，验收单、入库单及出库单都难以造假。因此虚假采购交易在OA系统中留下的只有便于伪造的假合同、假订单、假账单和假结算单，缺乏与之对应的验收单和入库单。

（二）真真假假、虚虚实实的采购业务

A公司通过一家名为ZZ的贸易公司采购进口的咖啡机和部分辅料。A公司利用这些真实的交易业务，混入虚假的咖啡豆等原材料采购业务，虚构了55754万元的采购业务。

1.借他人之手以他人名义成立ZZ公司。工商登记公开资料显示，ZZ公司于2019年8月23日设立，法人代表是王某某，注册资本1亿元人民币。实际上，王某某并未对ZZ公司实际出资。经查，ZZ公司的设立是由A公司员工经手办理，其银行账户由A公司的关联方企业的出纳管理，该员工同时也是A公司董事会主席陆某某的侄女。ZZ公司自设立开始至今未与任何人签订劳动合同，没有在编的职工，其工作人员来自于A公司及其关联方，其中A公司供应链中心副总裁陈某负责ZZ公司的采购事宜。

2.伪造采购合同、订单等，混入真实采购业务付款。A公司通过ZZ公司采购咖啡机和部分辅料，利用这部分真实采购业务，在其已签订的采购框架合同下，通过伪造订单、对账单等手续虚增了大量采购业务，并支付了采购款。

3.以预付设备采购款名义注入造假启动资金。A公司与ZZ公司于2019年8月签订了金额14006万元的设备采购合同，并一次性全额支付了采购款，这显然与正常采购业务的付款惯例不相符。截至2019年12月31日，ZZ公司真正交付给A公司的设备金额仅为2115万元（含税）。2019年A公司预付的设备款进入了造假事件资金循环，经多家公司转账后，大部分转入A公司北京分公司或流回A公司，成为A公司收入造假重要的资金来源。

（三）虚构交易的采购款成为造假事件资金循环的重要节点

虚假采购支付的资金兜兜转转成为收入造假的资金来源。A公司支付的虚假原材料采购款79641万元，采购商再转给下家，如此往复。经过少则三家，多则五六家公司的辗转腾挪后，虚假采购支付的资金最终基本上都流回A公司。这些资金也为销售收入造假提供了资金来源。

四、违规动机与原因

（一）法制观念淡薄，道德诚信缺失

A公司财务造假是有预谋、有组织实施的，涉及人员从高层、中层到经办，甚至关联企业人员，相关人员或主动参与，或被动参与。而不管是主动还是被动，均说明这些人缺乏法治观念，为了“关键少数”的利益，无视法律规定，肆意造假。部分财会人员不能很好地履行法律赋予的职责，成为造假成功的“帮凶”。同时，涉事人员缺乏基本的职业素养，违背道德诚信，谋划参与造假事件。在造假事件曝光、监管部门介入后仍未意识到错误。

（二）业绩利益驱动

管理层对经营业绩的需求驱动是财务造假的内生动力。A公司的商业模式决定了其需要飞速扩张，2019年上市后，资本市场对其经营业绩有着较高的要求。同时A公司也需要通过较高的估值来获取更多的融资款。当公司对进一步扩张和增速力有不逮时，财务造假就悄然登场。

（三）企业内部管理混乱，内控缺失

一是管理层凌驾于内控之上。通过访谈，检查组发现经办人员对需经手的违反内控要求甚至违规的事件提出异议时，往往会收到“这是老板/领导要求的，照办就是”的指令。对于这种指令，经办人员只好照办。二是未严格执行审批流程。如“lynn liang”账号的创建缺少员工相关证明材料且未经人力资源部门审批。三是不相容职责未分离。银行U盾通常有两个，经办U盾和授权U盾，两者的保管和使用应职责分离，出纳保管经办U盾，资金主管保管授权U盾。造假事件涉及的某银行账户的经办U盾和授权U盾未按要求职责分离，均由财务部资金组副总监张某某一人管理。

（四）缺乏举报途径

如前所述，经办人员对领导下达的违规指示未提出异议而是照做，一方面是由于大部分人“端谁的碗，就受谁管”的认识，对违法行为不敢说不敢报。另一方面是缺乏举报途径，公司内部的内审监察部门缺失，没有举报途径。

五、检查思路与方法

（一）开展穿透式检查，查清资金来龙去脉

A公司造假事件金额巨大，资金循环链条上涉及的公司众多，为查清造假资金的来龙去脉，检查组紧盯银行流水，开展穿透式检查，沿着资金流向一家一家往下查。检查人员要求财务人员通过银行系统导出所有银行账户的流水，逐笔筛查流出A公司的可疑资金。同时，商请人民银行和财政部各地监管局协助调取其他企业的资金流水，通过人民银行当地分支机构查询了7家公司9个账户资金流水，通过5个监管局调取了11家外地企业的银行账户流水，检查组理清了造假事件资金循环链条上每一笔资金的金额和最终去向，绘制出了资金流向图。

（二）访谈相关人员

检查组在正式进点时，A公司已自查出部分涉事人员。检查组首先对相关员工进行逐一访谈。根据访谈发现的问题和线索，顺藤摸瓜，累计访谈了采购部、信息技术部等部门人员合计17人，逐步摸清了其余涉事人员、造假手法和管理层决策流程。

（三）内查外调，厘清存货实物流转

A公司在自查造假事件时，已发现涉事人员篡改了部分内部数据。同时检查组发现A公司的内控制度不健全，执行不到位，因此从内部获取的数据不可信。检查组通过商请两家监管局协助，直接从A公司第三方物流公司调取仓库全年的收发存数据，再与A公司的采购数据进行匹配，排查是否存在尚未发现的虚假业务。

六、启示与思考

（一）强化财会监督，进一步加强对市场主体财务造假的打击力度

守住不发生系统性风险的底线，离不开真实准确的会计信息。近年来，资本市场财务造假事件频发，手段越发隐蔽复杂，侵害了投资者利益，扰乱了市场经济秩序。因此，进一步加强财会监督，成为防范遏制财务造假的必然举措。只有持续加强财会监督，在监管工作中坚持“零容忍”“严监管”，强化监管，堵塞漏洞，对财务造假行为重锤出击、严惩不贷，才能切实防范化解重大风险，守住有效净化市场环境和维护投资者合法权益的底线。

（二）健全“三位一体”的财会监督体系

建立健全由政府行政监督、中介机构社会监督和单位内部监督共同构成的“三位一体”财会监督体系。单位内部监督是基础，中介机构社会监督是保障，政府行政监督是主导，并对其他两类监督实施再监督。财政部门应突出其作为《会计法》执法主体的主导地位和核心作用，找准在财会监督体系中的明确定位，发挥主导作用；积极构建社会监督机制，一方面提升中介机构的独立性和执业质量，发挥中介机构对财会监督的保障作用；另一方面推动公众监督发挥积极作用。建立健全内部监督体系，构建财会监督第一道防线。单位应重视并推动内部监督工作的完善，宣传和普及内部监督的重要性，树立内部监督意识，营造良好的内部监督氛围，落实内部监督责任。

（三）健全企业内控制度，切实发挥内部监督的基础性作用

企业内部控制制度和内部审计制度是构建现代企业制度的重要环节，是完善企业内部治理体系的重要基础，也是防范企业财务造假的关键所在。从当前财务造假的案例中可以发现，企业的控股股东、实际控制人、董事长、总经理等是财务造假获取经济利益的最大受益者，最具有财务造假的动机，这些人是企业的“关键少数”，应当压实这些人的责任。A公司内控制度不健全、执行不严，财会人员地位低、缺少话语权，管理层凌驾于内控制度之上，使得财务造假得以成功。建议进一步指导企业完善内部控制制度，切实发挥监事会，特别是上市公司独立董事、审计委员会的监督作用，健全内部控制和内部审计机制，增强会计工作独立性，确保会计信息质量。

（四）构建和完善社会诚信体系

诚信是现代市场经济社会运行的基石。要营造和培育诚信光荣、造假可耻的良好社会氛围，完善守信联合激励和失信联合惩戒的长效机制，推动全体公民自觉守法诚信，推动市场主体“诚信为本、操守为重，坚持准则、不做假账”，为社会治理营造良好的诚信氛围。

（五）切实增强法律意识

增强企业领导和财会人员的法律意识，健全会计法律法规，严惩一切财务造假行为。防止公司管理层或者财会人员存在侥幸心理，从根源上杜绝财务造假。