红色审计制度构建研究(1921—1949)

提要：中国共产党成立之初，在领导工人运动的过程中，为保障工运组织的资金和财物安全，红色审计制度应运而生。根据地建立以后，为了巩固苏区政权，确保革命的财力物力，在早期审计工作基础上，中国共产党加强了审计制度建设，使审计法制不断发展。1937年以后，中国共产党领导的革命军队转战陕甘宁地区，继而开启了抗日战争与解放战争、实现民族解放的新征程。但是，经济财力上遇到了更大的困难和挑战。为此，中国共产党继续完善审计制度，加强财政管理与监督，开展反贪和节约运动，形成中国特色的审计制度。

我国现当代审计制度的历史脉络，可以追溯至中国共产党建立后所领导的革命斗争时期，也即从1921年7月中国共产党诞生到1949年10月新中国建立之前。在整整28年的“红色”时间里，尽管形势复杂，但是中国共产党高度重视审计制度建设，在带领广大人民于实现民族独立和民族解放的伟大历程中，中国共产党领导人民创建了监督财政经济、确保革命物资供给的审计制度。有关这段“红色审计”的制度构建研究，学界尚不充分(1)相关研究成果主要有张希坡：《革命根据地的审计立法及其基本经验》，《法学杂志》1982年第6期；邢俊芳：《中央革命根据地的审计监督制度》，《中共党史研究》1989年第5期；张晓玲：《中国共产党审计思想研究(1921—1949)》，《财经研究》2021年第11期等，分别从立法、历史、思想等不同视角探讨了新民主主义革命时期的审计立法、审计历程及审计思想。，本文试图做一点探讨。

一、红色审计制度的初建：领导工人运动的产物(1921—1926)

中国共产党成立之初，就投身到领导工人运动、开展反帝反封建的斗争当中，并且不断壮大力量，推翻帝国主义的压迫，达到中华民族的完全独立。也正是在领导工人运动的过程中，中国共产党人发现工运组织所掌管的资金和财物不足，为确保其安全和高效，需要建立合适的机制。于是，审计制度开始初建。

(一)红色审计制度的萌芽——经济委员会简章

中国共产党成立后的首要工作是领导工人运动，同时红色审计制度开始萌芽。1921年7月，中国共产党“一大”所通过的革命纲领就指出：“党的基本任务是从事工人运动的各项活动，加强对工会和工人运动的研究与领导。”(2)转引自郭广平：《革命战争年代党群关系的历史考察》，《广东省社会主义学院学报》2015年第3期，第90页。在党的领导下，先后爆发了1922年1月的香港海员罢工、9月的安源路矿大罢工、1923年2月的京汉铁路工人罢工等。频繁的工人运动有力地回击了剥削阶级的嚣张气焰。也正是在领导工人运动过程中，中国共产党逐渐意识并酝酿组建审计机构，开展审计工作，监督经费的正当使用。有如学者指出的那样：“中国共产党成立初期，在领导工人运动过程中，就初步开展了审计工作。”(3)方宝璋：《中国审计史稿》，福建人民出版社2006年版，第446页。中国共产党在组织工人运动过程中，不仅成立了审计机构，还建立了审计制度。其中，最有开创意义的是安源路矿工人俱乐部所制定的《经济委员会简章》。

安源路矿是我国近代的大型企业，拥有1.7万多工人。工人深受沉重压迫，曾多次反抗，均以失败告终。直到1921年7月中国共产党成立后，以毛泽东为首的中国共产党人来到安源，于1922年2月建立了安源路矿工人党支部，5月成立了安源路矿工人俱乐部，9月领导了安源路矿工人大罢工。在中共组织此次工人运动过程中，该俱乐部发挥了重要作用，它不仅成为工人的精神家园，还掌管了较多的活动经费，包括工人们交纳的入部费、社会捐助费以及其它经济收入。学者指出：“安源路矿成为中国共产党早期革命活动经费的主要储备点。”(4)黄洋、杨桂香：《中国共产党早期革命活动经费的重要储备点——安源路矿工人运动中的经费研究》，《萍乡高等专科学校学报》2014年第2期，第4页。但是，“随着俱乐部经济事业的发展和经费收支的大幅度增加，客观上需要建立一个对经费进行保管与监督的机关，以提高俱乐部经济收入的透明度，增强工人大众对俱乐部的信心”(5)朱钦胜、邬晓明：《中国共产党最早的审计监督活动新探》，《江西审计与财务》2002年第8期，第23—24页。。因此，在安源路矿党组织领导下，俱乐部专门组建最高代表会议组织，以加强对革命经费以及其它财物的监督，有关监督俱乐部经费使用的审计制度逐渐萌生。1923年4月，该俱乐部第一届最高代表会议召开，决定成立一个具备财物保管及监督职能的机构——经济委员会。对此，时任安源路矿工人俱乐部主任的刘少奇指出：“因俱乐部经济扩充，事实上需要一监督与保管的机关，遂由最高代表会议推选九人组织经济委员会。”(6)刘少奇、李求实:《俱乐部组织概况》(1923年10月),中共萍乡市委《安源路矿工人运动》编纂组编：《安源路矿工人运动》上，中共党史资料出版社1991年版，第141页。这里说明了经济委员会具有经济监督的职能和性质。在经济委员会成立后的第三天，俱乐部第一届最高代表会再次召开会议，通过了具有审计规则性质的文件——《经济委员会简章》。

依据《经济委员会简章》第一与第六两个条款，经济委员会为保管及审查俱乐部经费而设，下分保管部和审查部。审查部负责审查本部一切经济出入，每月须调取会计股、庶务股、教育股、消费合作社之账簿审查一次。(7)宁迪卿:《经济委员会报告》,《安源路矿工人运动》上，第158页。从这里可以判断，经济委员会内部实际上设有类似审计性质的机构，那就是审查部。或者说，审查部的职能相当于今天的审计机构。有学者证实：“1923年4月安源路矿工人俱乐部设立的经济委员会审查部虽然无‘审计’之名，但从其实际职能来看，可以认定为是中国共产党领导下出现的最早的人民审计机关。”(8)朱钦胜、邬晓明:《中国共产党最早的审计监督活动新探》,《江西审计与财务》2002年第8期，第24页。同理，明确设立该最早审计机关“审查部”的《经济委员会简章》应是中国共产党领导工人运动组织所制定的最早的审计制度，它是贯彻和落实中国共产党“一大”关于严格组织纪律和经济监督等精神的第一份法律文件，是中国共产党领导审计工作的开篇之制。

继《经济委员会简章》之后，1923年8月，《安源路矿工人俱乐部总章》及《安源路矿工人消费合作社办事公约》相继通过，其中均涉足俱乐部经费及收支的处理主体和处理程序问题，实际上形成了对俱乐部财务经济的制约监督机制。接着，1924年初《安源路矿工人俱乐部办事细则》出台，该细则最后四条内容确立了俱乐部的财务公开制度，通过财务公开，更好发挥监督作用。总体上，中国共产党重视经济监督，于“1923年10月到1924年底，在统一思想基础上，对存在的问题进行整改和建章立制”(9)胡涛、刘建民：《中国共产党最早的反腐倡廉实践及现实启示》，《萍乡高等专科学校学报》2011年第5期，第15页。。而审计制度的构建恰是“建章立制”的一项重要内容。

其实，早在中国共产党诞生之初，即已明确了严格的自我约束机制，为红色审计制度的酝酿奠定了思想理念基础。1921年7月召开的中共“一大”，陈独秀虽未参会，但是他提交了四条意见上会讨论，其中第三条是“纲纪”，“他强调‘纲纪’，主张党要有严格的组织纪律”(10)邵维正：《一大议题初探》，《一大回忆录》，知识出版社1980年版，第170页。，引起会议的广泛关注。最终“会议肯定了党必须要有严格的组织纪律”(11)邵维正：《一大议题初探》，《一大回忆录》，第171页。，其中要求党组织必须自觉接受监督，包括经济上的监督。《中国共产党的第一个纲领》第12条明定：“地方委员会的经费、活动和政策，应受中央执行委员会的监督。”(12)《中国共产党的第一个纲领》(1921年)，《一大回忆录》，第107页。中共“一大”决议纲领的这些规定，为后来安源路矿等地工人运动组织开展经济审计及政治监督提供了总的指导思想。有如学者所言：“安源路矿工人运动中的审计工作是中国共产党领导的人民审计事业的开端，是中国共产党建立审计监督制度的一次最早的尝试。”(13)朱钦胜、邬晓明:《中国共产党最早的审计监督活动新探》,《江西审计与财务》2002年第8期，第24页。笔者认为，这个最早尝试的审计监督制度就是《经济委员会简章》。

《经济委员会简章》的通过，是俱乐部审查部建立及经费审查的重要依据。有学者认为：“经济委员会审查部的成立，表明早期的中国共产党人已开始认识到审计工作的重要性，并已将其作为在领导工人运动中进行财务监控和防止营私舞弊的重要手段。”(14)朱钦胜、邬晓明:《中国共产党最早的审计监督活动新探》,《江西审计与财务》2002年第8期，第24页。1924年，俱乐部领导班子调整，对《经济委员会简章》的内容也做了修改，使审查部与经济委员会职能分离，成立经济审查委员会，专门审查会计账目和经费开支，更接近今天审计机构的职能。在机构设置上，该经济审查委员会与原有的经济委员会并列，从而凸显经济审查委员会的地位。因此，早年《经济委员会简章》对类似审计机构——经济委员会审查部及其职能的简要规定，使它成为红色审计制度萌芽的标志。

简言之，诞生于中共领导工人运动组织的《经济委员会简章》，确立了中共最早的审计机构，成为当时经济监督的重要依据。该简章不仅代表中共红色审计制度的萌芽和雏形，也是红色审计制度构建的最早尝试。审计监督的存在，为工人运动的顺利开展提供了经济保障。

(二)红色审计制度的形成——审计局组织法

1925年6月，继引领安源路矿工人运动之后，共产党人苏兆征、邓中夏等又领导了广州、香港两地更大规模的省港工人大罢工，期间产生了正式的以“审计”命名的机构和法律。由于省港大罢工涉及工人人数众多，必须组织好，财力上保障好。史料记载：“省港罢工工人的组织是很严密的。在中国共产党的领导下，800多工人代表组成的代表大会，在罢工中起了极大的作用。”(15)萧超然编著：《省港大罢工》，工人出版社1956年版，第17页。为了确保罢工的财力物力安全，苏兆征、邓中夏等人决定，在省港罢工委员会之下，设立正式的审计机构——审计局，同时制定《审计局组织法》。这是中共领导制定的第一部审计组织法，也是红色审计制度正式形成的标志。

审计局的主要职能是负责预算决算与审计经费。之所以设立审计局，是基于财务经费监督的考虑。由于“罢工工人的衣着食宿及罢工活动的开展，花费甚巨，每天都达七、八千元之多。如果筹措无方，一时应付不来；或因用款不当，发生漏洞，造成入不敷出，就会立即引起混乱，危及罢工的前途”(16)蔡洛、卢权：《省港大罢工》，广东人民出版社1980年版，第43页。。可见，建立财务监督机构非常必要，毕竟开展经费开支的预决算和审计，确保经费合理使用、安全使用，关乎革命事业的成败。当然，审计局的设立及其职权需要组织法的确认。

出于此需求，省港罢工委员会及其内设机构建立以后，开始建章立制，注重每项工作的规范性。根据史料记载：“省港罢工期间，罢工委员会设立了法制局的机构，专门负责为罢工委员会各部门制订组织法则。”(17)《法制录》(编者按)，广东哲学社会科学研究所历史研究室编：《省港大罢工资料》，广东人民出版社1980年版，第226页。在“财政委员会成立后，在苏兆征的亲自主持下，立即着手建立机构，健全制度，制定法规”(18)卢权、禤倩红：《省港大罢工史》，广东人民出版社1997年版，第141页。。据统计，自1926年3月5日开始，法制局为罢工委员会颁布了《省港罢工工人代表大会组织法》等14部组织法，内设机构以“纪律”“简章”“章程”“暂行规则”命名的法规规章近10部。(19)数字及内容源自对广东哲社科研所历史研究室编的《省港大罢工资料》第228—256页的统计与整理。审计制度也不例外，3月5日、3月6日、3月29日，省港罢工委员会及审计局先后在《工人日报》上公布了一系列与审计相关的组织法。其中，《审计局组织法》是中国共产党自成立以来所颁布的第一部带“审计”字样的专门组织法。《审计局组织法》于1926年3月29日出台，虽然只有十条内容，但却明确规定了当时审计机构的职权、组成和审计程序等，法条见下表：

表1 《审计局组织法》主要条款内容(20)《审计局组织法》(1926年3月)，张希坡编著：《革命根据地法律文献选辑》第1辑，中国人民大学出版社2017年版，第105页。

从上表所列法条，可以发现：第一，直隶于省港罢工委员会的审计局，有审计省港罢工委员会下属各机关所有经常费用的职权，换言之，审计局是省港罢工委员会内设的经济监督机构。第二，审计局是由省港罢工工人代表大会选出的十一位委员组成，由这十一位委员自行选出正副局长二人，再由正副局长分配其余九人为预算、决算、调查、核数等方面的职责。第三，强调对查出问题的处理途径，即交给省港罢工委员会查办。第四，实行日报制度，要求审计局每日向省港罢工委员会呈报已审计的数目单据及汇总表，便于罢工委员会及时掌握各下属机关的财政经济状况。由此可知，《审计局组织法》不仅规范了建党初期审计机构的职权范围，而且强调了审计的程序规范，确保实体与程序两种公正的实现。所以，《审计局组织法》是一部比较完备的组织法，也是党的红色审计制度正式形成的标志，它为监督和保障省港罢工委员会财政资金的良好运转提供了重要的制度保证。

概言之，中国共产党成立初期所领导的两次工人罢工运动，均建立了经济监督的审计机构，从经济委员会到审计局，名称及职能不断规范；且制订了相关的法规制度，尤其省港罢工组织严密，立法丰富。这表明中国共产党自成立始，就高度重视审计法制建设，严于律己，加强自我监督，这也是中国共产党始终保持革命性和先进性的原因所在。

二、红色审计制度的发展：巩固苏区政权的需要(1927—1936)

1927年，为对抗蒋介石等敌人的背叛行为，中国共产党先后领导发动了三次武装斗争。随着斗争的开展，中国共产党深思熟虑，组织创建了诸多革命根据地，“为中国共产党领导的革命战争和各项建设提供了一个相对稳定的后方”(21)李金华主编：《中国审计史》第2卷，中国时代经济出版社2004年版，第240页。。而为了确保革命的财力物力，必须整顿财政，加强经济监督。于是，各个根据地几乎都成立了政权机构，制订了法律法规，开展审计工作。研究表明：“各根据地都依据马克思列宁主义的国家观和法律观，以及中国共产党的方针和政策制定了一系列法律规范。”(22)王立民主编：《中国法制史》，北京大学出版社2008年版，第148页。审计法律法规就是其中重要的组成部分，且审计机构及其制度构建仍是中国共产党的重点工作。在这一背景之下，红色审计制度进一步发展，为巩固苏区红色政权提供了有力的经济制度保障。

(一)地方革命根据地的审计制度构建

在白色恐怖的年代，中国共产党的武装政权只能取偏僻之处，由地方起步，慢慢发展壮大，逐步建立中央政权，审计立法与此相适应。随着各革命根据地的初步建立，地方也逐步建立了以财政或经济委员会为主要形式的审计机构，制定了相应的审计制度。并且，地方苏维埃政权的审计机构及其制度创设经验，为中央革命根据地的审计立法奠定了基础。

首先，自1929年开始，各根据地开始建立预决算制度。其中，鄂西根据地的《经济问题决议案》较早地建立了财政预算和决算制度，闽西根据地的《财政问题决议案》建立了县级财政预决算制度，山东胶东的《粮秣制度的十种决定》确立了粮秣专项预决算制度等等。各根据地为了节约资金，用于革命事业，大都建立财政预决算制度，严格控制经费支出。具体预决算制度建立的时间、地点、名称及规定如下表：

表2 1929年后各根据地建立预决算制度概览

其次，1931年11月之前，各根据地通令设立审计机构。如：1930年3月，闽西《财政问题决议案》要求：“各县政府应组织财政审查委员会及清理逆产委员会，以整理全县财政。”(23)《闽西第一次工农兵代表大会财政问题决议案》(1930年3月)，《革命根据地法律文献选辑》第2辑(上)，第438页。1931年7月，琼崖苏维埃政府通令号召：“各级苏维埃各革命团体，以及红军各部，一律组织财政支销检查委员会，以检查日常开支账目，由三人组织之，至于检查的账项，是分物质重量、物价、银额和人数等以检查是否依预算开支和舞弊。”(24)《琼崖苏维埃政府通令》(1931年7月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第218页。这一“通令”属于审计财政的临时法令，在本地区具有较强的执行力。依据“通令”，“在此前后，其他革命根据地也相继成立了具有审计职能的类似组织”(25)李金华主编：《中国审计史》第2卷，第243页。。也如史料所载：“1931年苏区中央政府建立之前，江西境内各根据地的一些地方苏维埃政权就设立了经济审查委员会等组织，开展清理财政收支、查处贪污浪费的活动。”(26)江西省审计志编纂委员会编：《江西省审计志》，中国审计出版社1999年版，第4页。而这些审计机构的设置皆有法律依据的，可见，随着革命形势的变化，苏区地方审计制度随之建立起来。

总体上，在1931年11月中央苏维埃政权建立之前，地方根据地的审计制度主要表现在建立预决算制度和设置审计机构等方面，确保革命经费投入有计划，监督有力度。在审计制度的保障之下，1931年9月，革命根据地取得第三次反“围剿”的胜利，此时以江西瑞金为中心的各个革命根据地联成一片，为党中央政权建设及革命工作提供了有利条件。

(二)中央政权关于审计相关立法

1931年11月，中华苏维埃共和国所通过的《中华苏维埃共和国宪法大纲》规定：“在中央执行委员会下组织人民委员会处理日常政务，发布一切法令和决议案。”(27)《中华苏维埃共和国宪法大纲》(1931年11月)，《革命根据地法律文献选辑》第2辑(上)，第112页。这就为中央政权开展审计立法提供了法律依据。中国共产党深知：要改变财政收支上的混乱局面，巩固新生的红色政权，就必须建立审计监督制度。于是，为了巩固革命的成果，维护新生的中央政权和经济基础，中共积极领导中央层面的审计制度创建工作。

首先，中央政权对地方审计组织的构建。1931年11月，中华苏维埃政权建立后，随即谋划地方审计组织，中央执行委员会第一次会议讨论通过了《地方苏维埃政府的暂行组织条例》。该条例规定，“为审查各级苏维埃政府的财政起见，得组织审查委员会，担任这个工作。财政审查委员会的委员，由一级或本级执行委员会主席团委令之”(28)《地方苏维埃政府的暂行组织条例》(1931年11月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第204页。，且将“制定审查预算决算”作为地方苏维埃的具体工作之一。一定意义上，这里的财政审查委员会具有审计机构的性质，它为中央革命根据地审计机构的建立积累了经验。

为了进一步规范地方审计组织，1933年12月，中央执行委员会公布了《地方苏维埃暂行组织法(草案)》，但因故未施行。该草案对地方审计机构及其职责做了明确规定：“省及中央直属市执行委员会之下设审计委员会，隶属于中央审计委员会，同时受省及中央直属市执行委员会及主席团的指导和节制。”(29)《中华苏维埃共和国地方苏维埃暂行组织法(草案)》(1933年12月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第206页。主要是“审核省苏维埃及全省一级苏维埃、市苏维埃及全市各市区苏维埃财政收支的预算与决算，审核财政机关的临时收支账目。”(30)《中华苏维埃共和国地方苏维埃暂行组织法(草案)》(1933年12月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第207页。尽管该组织法未被正式使用，但它仍是中央政权关于地方审计组织的立法成果。

其次，中央政权的财政管理制度。1932年8月，中央人民委员会通过的《财政部暂行组织纲要》虽属财政法规，但却涉及审计机构及其职能，即：“财政人民委员部之下，暂时设立会计处、审计处；省财政部设会计科、税务科、审计科；审计处掌管关于总预决算的审核，簿记之检查及审核国家预算之支出。”(31)《财政部暂行组织纲要》(1932年8月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第205页。也就是在中央和省两级均设置专门的审计机构，负责审核预决算，检查簿记。但这种财审合一体制不利于审计监督作用的发挥，于是，同年12月的《中央财政人民委员部会计规则》号召：“各机关每月领经费时，应先期编制支付预算书三份，连同请款凭单送本部审计处核发。财政人民委员会根据审计处核定数目作最后决定。”(32)《中央财政人民委员部会计规则》(1932年12月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第73—74页。这里的《会计规则》试图建立财政与审计分离制约的机制，它内含审计内容，属于审计相关制度。

到了1933年9月，“财审分离”局面形成，此时，“中央政府成立审计委员会，归中央人民委员会直接领导，独立于财政部之外，不受财政部门的制约，有权监督检查各项财政收支的执行情况”(33)《江西省审计志》，第5页。。与此同时，中央人民委员会第49次会议决定：(1)支用经济建设公债三分之一的方案，应坚持不能多用一钱；(2)与财政系统内的反贪污腐化斗争；(3)节省运动应在各方面开展起来；(4)成立审计委员会等。(34)《人民委员会第四十九次会议》(1933年9月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第219页。这些内容旨在呼吁人们压缩建设资金，节省资金支援革命，且成立专门的审计机关。由于这些内容皆属审计规则范畴，亦具审计制度性质。

1934年2月是中国共产党领导下红色审计制度发展的重要时期。中华苏维埃“二大”所通过的《中华苏维埃共和国中央苏维埃组织法》确立并提升了审计机构的地位。该组织法规定：“在中央执行委员会之下，设立中央审计委员会。”(35)《中华苏维埃共和国中央苏维埃组织法》(1934年2月)，《革命根据地法律文献选辑》第2辑(上)，第288页。且由中央执行委员阮啸仙担任审计委员会主任，无形中提升了审计机构的地位和权威。这种“中央审计委员会法律地位的变化，标志着苏区审计体制的重大变革，审计工作迈入了新的发展阶段”(36)李金华主编：《中国审计史》第2卷，第248页。。从“财审合一”到“财审分离”，再到审计机构与人民委员会、军事委员会及最高法院的并列，的确是红色审计制度发展史上的辉煌时期，表明中国共产党监督财政的强大决心。

(三)中央政权关于审计专门立法

1934年2月，红色审计制度迎来了发展的最佳时期，在《中华苏维埃共和国中央苏维埃组织法》指导下，《中华苏维埃共和国中央政府执行委员会审计条例》顺利制定。该条例对中央苏区的审计性质、任务职权、程序方法等均做了明确规定，主要内容如下表所列：

表3 《中华苏维埃共和国中央政府执行委员会审计条例》主要内容(37)《中华苏维埃共和国中央政府执行委员会审计条例》(1934年2月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第1—2页。

第八条由中央审计委员会审查的事件:(1)岁入岁出的总预决算;(2)全国行政费的预决算;(3)海陆空军的预决算;(4)关于经济建设的收支预决算;(5)由中央政府发补助费的预决算。第九条应中央审计委员分会审查的事项:(1)省级苏维埃及省一级机关、中央直辖市、县及市、区苏维埃的预决算;(2)地方武装的预决算;(3)受中央审计委员会命令审查之件。第十四条中央审计委员会及分会审查决算:(1)对于下级苏维埃财政收支,认为有调查必要时,得随时派遣审计员实地调查之;(2)审查决算认为有浪费或贪污应处罚及应赔偿的,随时报告主席团执行,在分会应同时报告中央审计委员会。

可以说，该《审计条例》是一部内容较为完备的审计专门立法，要求：“各级审计机关按照法律、法规的规定，本着‘节省每一个铜板为着战争和革命事业’的原则，积极开展审计监督活动。”(38)《江西省审计志》，第5页。它是以临时政府毛泽东主席签署命令的方式颁布的，应是中国共产党领导红色政权所制定的第一部正式的审计法规。共有十九条三个方面的重要内容：

其一，清晰的立法宗旨。开篇即规定保障财政政策执行，检举贪污浪费，适合战争需要等。无疑，《审计条例》的制定宗旨和目的非常明确。当时的中国共产党及其军队处在国民党反动派的严密封锁之下，财政状况窘迫，必须保障财政政策的贯彻执行，杜绝贪污浪费，一切财政收支必须顺应革命形势，争取战争胜利。接着，本条例要求审计委员会及分会必须与其他相关机构和组织取得密切联系，广泛吸收工农群众对于审计的意见。表明了中国共产党在执法活动中严格遵行群众路线的精神，发挥群众监督的力量。

其二，严格的预决算制度。在财政支出方面，该条例执行程序极为严格的预决算制度，要求经中央审计委员会审查，各级苏维埃机关依规办事。显然，作为审计首要部分的预决算制度，受到了中央政权的高度重视。同时，也是中央监督地方财政的具体体现。在当时复杂的政治环境下，这种监督机制对保护新生的苏维埃政权意义重大。

其三，细致的职能分工。该条例将中央审计委员会及其分会的职能范围从三个层面进行了细致划分，也就是表3所列：中央审计委员会审查的五类事项，中央审计委员分会审查的三大事项，以及中央审计委员会与分会共同的两大职能，这些规定清晰明了，便于实务操作，也是《审计条例》的核心条款。

最后，从历史价值看，1934年审计条例的颁布意义非凡，各地积极执行，应对革命环境下的资金和物质保障问题。有的地方依据审计条例的精神发布了专项命令，如1936年5月，红军长征结束前，中央政府西北办事处发布了关于节约粮食的命令，号召“各部队和机关必须进行反对浪费粮食和节省粮食的运动”(39)中国井冈山干部学院、中央档案馆编：《〈红色中华〉(全编)》整理本(8)，江西人民出版社2016年版，第4270页。，以此度过革命的难关，与审计条例的立法宗旨相呼应。

总之，为了巩固苏区政权，切实保障审计监督工作的顺利进行，在中国共产党领导下，从地方到中央的各级苏维埃政府均进行了审计制度的创建工作，在建立各级审计机构的同时，制定了一系列审计法律规范，且规定非常细致，具有较强的可操作性，为审计机关及其人员行使职权提供了很好的法律依据，使财政状况达到保障战争需要的目的。

三、红色审计制度的完善：实现民族解放的任务(1937—1949)

陕甘宁边区是中国共产党创建的一块重要革命根据地，也是抗日战争及解放战争时期党中央所在地和指挥战争的总后方。自1937年开始，中国共产党领导的革命军队转战陕甘宁地区，继而开启了抗日战争与解放战争、实现民族解放的新征程，但是经济财力上遇到了更大的困难和挑战。为了实现民族解放的重任，中国共产党一如既往加强财政管理与监督，非常重视财政审计事业。2月，苏维埃临时中央政府设立国家审计委员会，5月始开展审计工作。9月，建立了陕甘宁边区政府，同时建立了审计机构——审计处，并且注重发挥制度的作用，在原有审计法规的基础上，结合当时形势，进一步完善了审计制度，从而使这一时期成为中国共产党领导下红色审计制度最完善的时期。有如学者所言：“在全国各革命根据地中，陕甘宁边区的审计工作不但经历时间最长、影响最大，而且审计机构和审计制度也较健全。”(40)陕西审计学会、陕西省审计研究所编：《陕甘宁边区的审计工作》，陕西人民出版社1989年版，第5页。史实也证明了这一点。

(一)陕甘宁边区的预决算制度

预决算是审计的前置制度，是审计制度的重要组成部分，早在地方革命根据地时期创建。中央红军长征到达陕北后，将预决算做法传承下来，在陆续制定的诸多审计法规中，首要的是预决算制度。1937年2月，国家审计委员会成立后所做的第一件事就是健全预决算制度。当时，国家审计委员会与中央财政部联合下发一份“关于经费问题”的《通知》，要求自3月份开始，各机关经费支付严格执行新规定，强调并细化了开支预算问题。

由此可知，中国共产党转战陕北之后极为关心财政预决算工作，规定得非常细致，从普通的烤火费、津贴费到特别费，均需要通过预算机制，且经过国家审计委员会审核批准，才能列支。即使到了1937年4月下旬，时局好转，中国共产党仍未放松预决算制度。从当年4月23日《苏维埃政府关于财政措施的新规定》可以知道，边区需要健全制度，其中“1.预算决算制度，预算上没有的，不许开支；某项费用业经规定限度的不能超过，决算上的项目单据不能含糊；2.审计制度，要认真审核，不仅看他是否合手续，并要审他用得当不当。在没设审委的地方，财部、供给部，须负责审计。”(41)《苏维埃政府关于财政措施的新规定》(1937年4月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第77页。显然，预决算制度成为当时边区政权首要健全的制度。

到了1939年6月，陕甘宁边区审计处再次发布《通知》——“关于预决算编制及报销问题”(42)《陕甘宁边区审计处通知》(1939年6月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第78页。，足见对预决算的重视。1941年12月，陕甘宁边区政府又制定了《陕甘宁边区暂行决算章程(草案)》，其中规定：“边区总决算经审计处审定，各财经处之总决算，经审计科审完后，财政厅应各开具左列事项，呈报边区政府。”(43)《陕甘宁边区暂行决算章程(草案)》(1941年12月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第84页。该章程是陕甘宁边区政府设计审计制度过程中重要的一环，但因特殊缘故，该章程未颁布，但是它对边区一级决算编审的程序做了细致设想，也应列入边区预决算制度成果之中。

20世纪40年代初，抗战处在极其困难时期，边区少数地方“在财政管理上，许多制度如税收制度、粮食制度、金库制度、预决算制度以及审计制度等没有很好建立起来，贯彻执行也不严格”(44)《陕甘宁边区的审计工作》，第14页。。于是，在1942年底的边区高干会议上，毛泽东提出“发展经济，保障供给”的财政方针。此后，财政机关开始行动起来，《渤海区暂行预算章程》《晋察冀边区审计委员会通知——关于严格执行预决算制度》《豫皖苏区预决算暂行制度》等逐一出台，预决算制度逐步健全。直到1949年9月，陕甘宁边区政府发布《关于贯彻执行预决算审计制度的命令》，强调严格的预决算审计制度。可见，边区预决算制度经历了逐步完善的成长历程。

(二)陕甘宁边区专门审计制度

1940年之后，抗日战争处在激烈对峙状态，为了消灭日本侵略者，继而战胜国民党反动派，中国共产党领导人民克服重重困难，确保前线财力和物资供应，继续加强了财政审计，不仅出台了以“审计”命名的系列审计制度——《审计制度示范》《陕甘宁晋绥边区暂行审计条例》，而且还拟定了《陕甘宁边区暂行审计条例(草案)》等，边区专门审计制度逐步健全。

第一，《审计制度示范》。该《示范》由陕甘宁边区财政部于1940年起草，可谓是当时专门的审计制度。它对边区政府的审计机构、审计职权、审计程序、问题处理等做了具体规定。首先，确认审计处是“边区政府最高审计机关，综掌边区政府及所属各机关的财务审计”(45)《审计制度示范》(1940年)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第3页。。审计处四个科分工具体明确，其中三个科参与审计，即“第二科掌理边府及所属各机关之事前审计；第三科掌理边府及所属各机关之事后审计；第四科掌理边府及所属各机关之稽查审计”(46)《审计制度示范》(1940年)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第3页。。其次，审计处的权限范围为：“一、监督边区一级及所属各级预算之执行。二、核定边区一级及所属各级收支命令。三、审核边区一级及所属各级预算与决算。四、稽查边区一级及所属各级收支上之不法或不忠于职务之行为。”(47)《审计制度示范》(1940年)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第3页。依此可知，审计处对边区一级及所属各级的财政预决算有监督之权，对不良行为有稽查之责。最后，该示范规定了审计的“四步走”程序，以及审计查出问题的处理方法。以此确保边区政府廉洁勤政，财政秩序良性运转。总体上，该示范所规定的审计制度较为细致和周密，同时也表明陕甘宁边区政府审计制度的规范性和严谨性。

继《审计制度示范》之后，边区更加重视审计制度建设。1943年2月，边区政府提出了厉行节约的五项措施，其中第二项提到：“要不追加预算，并建立严格的审计制度。”(48)《陕甘宁边区简政实施纲要》(1943年2月)，《革命根据地法律文献选辑》第3辑(2),中国人民大学出版社2018年版，第32页。这实际上是以审计制度确保节约效果的实现。到1946年初，为对付国民党反动派，边区“重新着手整顿和健全财政制度，建立审计处，统一审计工作”(49)《陕甘宁边区的审计工作》，第17页，以保障财政资金，实现民族解放的重任，可见，《审计制度示范》真的起到了示范效应。

第二，《陕甘宁晋绥边区暂行审计条例》。该条例虽然名称上加了“晋绥边区”，但它由陕甘宁边区政府牵头于1948年10月颁布的，也在整个大边区范围内适用，故其仍属于陕甘宁边区的审计制度。该条例将“发展国民经济，加强支援解放战争”作为制定目的，体现了为实现民族解放而完善审计制度的宗旨。当时，经过长期战争的破坏，物资匮乏，经济凋敝。中国共产党为了彻底消灭国民党反动派，集中一切财力物力，有必要从审计制度上杜绝浪费，节约资源，确保前线战略物资，这是取得解放战争胜利的物资保证和基础性工作。

值得一提的是，此时的审计机构设置，因该条例规定而系统完备。由于该条例所规定的边区最高审计机构是西北财委会，下设审计处，办理日常事务。同时，该条例将各级审计机构的职权划定得特别清晰，分西北财委会、边区级审计机构、区县级审计机构三个层级。(50)《陕甘宁边区的审计工作》，第39页。此外，该条例所规定的审计范围几乎达到了“全覆盖”，它要求“各级政府、机关、学校及部队，应严格会计规程及预决算章程”(51)《陕甘宁晋绥边区暂行审计条例》(1948年10月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第46页。。这些单位一切开支需要经过经济委员会审查，然后编制收支预算书，一份交审计机构；审计机构在收到预算书，依职权核销相应费用支出，具体各级审计机构程序稍有不同。学者指出，“此《条例》是在总结1937年以来边区审计工作经验的基础上制定的一个比较成熟的专门审计法规，内容比较全面、系统”(52)《陕甘宁边区的审计工作》，第37页。。因此，将其作为红色审计制度完善的标志和代表。

第三，《陕甘宁边区暂行审计条例(草案)》。该条例草案由陕甘宁边区财政厅于1949年6月拟定，其从制定宗旨到文本结构以及审计机构，与《陕甘宁晋绥边区暂行审计条例》较为相似。缘何拟定本条例草案，“主要是为了适应西北各省相继解放的新形势，统一全西北审计机构与职权”(53)《陕甘宁边区的审计工作》，第39页。。与1940年的《审计制度示范》相比，该条例草案最大的特点就是审计机构复杂，即西北财委会下设审计处，同时授权设置了第一级、第二级审计主管机关，而地方“各行署区、分区、县级之财经委员会，对当地系统之审计事宜，负责监督、指导、与检查之责”(54)《陕甘宁边区暂行审计条例(草案)》(1949年6月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第62页。。尽管审计机构的这种布局有些繁琐，错综复杂的审计机构带来审计职权的分散性，但是，在当时的历史条件下，边区政府期盼达到理想的审计目的，即“进一步强化了各系统主管机关的审计职权，把政府审计与主管部门的内部审计融为一体”(55)《陕甘宁边区的审计工作》，第39页。，以期发挥审计的最大效能。

其实，在本条例草案之前，边区政府还于1941年与1946年先后起草过《各分区县市审计工作暂行规程》与《陕甘宁边区审计暂行规程》两部草案，这两部草案为《陕甘宁边区暂行审计条例(草案)》的起草提供了基础。一定意义上，本条例草案是在总结吸纳苏维埃及边区政权审计制度构建经验的基础上所做的财政监督制度设计，也是新中国成立之前起草的立法相对先进、内容比较完善的审计法规草案，虽然它只限于草案层面，但却展现了中国共产党在审计制度构建方面的智慧。

(三)边区若干地方性审计制度

除了陕甘宁边区，其它各地方也纷纷出台审计制度，包括预决算制度、专门审计制度、审计规程等，使陕甘宁边区审计制度的落实有了机制保障，也与陕甘宁边区审计制度形成整体的合力，为实现民族解放提供强大财力保障。

第一，预决算制度。1941—1948年间，效仿边区中央的做法，边区地方纷纷建立预决算制度，其中，最有代表性的预决算制度是在三个地方：一是山东胶东的《十大财政制度》里，预决算制度与审计制度位列一二；二是豫皖苏区的《苏皖边区政府各种款项统一收支程序》“第二章预决算”专章及专门的《豫皖苏区预决算暂行制度》；三是晋察冀边区先后两次发布《晋察冀边区审计委员会通知》，使晋察冀边区的预决算制度进一步健全。以上三个地区是中国共产党军队所在的主要根据地，经济条件艰苦，必须精打细算，其中“预决算”是最好的约束机制。于是，制定并严格执行预决算制度，便成为地方边区的主要工作，列举如下：

表4 40年代地方边区预决算制度列举

第二，专门审计制度。边区各地方政权为贯彻陕甘宁边区的财政政策及节省开支的精神，也积极开展审计制度设计，其中较有影响的审计制度如下表：

表5 40年代地方边区专门审计制度列举

这里，《山东省审计暂行条例》最突出的地方是将审计方法分为书面审计、实地审计与委托审计三种，这应是审计方法较早的划分，也被认为是当时比较系统的审计法规文件之一。而《晋冀鲁豫边区政府太岳行署暂行审计制度》着力强调了审计程序，规定非常细致。太岳地区则对审计制度高度关注，《太岳第四专署一九四六年审计制度》出台仅4个月，又公布了《太岳区审计制度》，强化审计任务的落实。1948年2月，晋冀鲁豫边区本着“清理机关生产节约支前保障供给之精神”(56)《边区级党政民学审计制度》(1948年2月)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第32页。而颁发《边区级党政民学审计制度》，详细列举了各类人员开支的标准，杜绝超支，节约物资，保障战争需要。同年7月与9月，一些地方陆续公布审计制度(草案)及审计工作暂行条例等专门审计法规，表明边区对地方性审计制度的建设是积极的，从而促使了审计制度的逐步完备。

第三，审计规程要求。此时，作为审计程序规范的审计规程先后在边区多地出台，这也是审计制度完善的标志。从1942年4月出台的《晋冀鲁豫边区岁入岁出审计规程》22条，到1946年前后晋察冀边区出台《晋察冀边区审计规程》23条，确立了各级审计机关之间“上级领导下级，下级服从上级”(57)《晋察冀边区审计规程》(1946年前后)，《中国革命根据地审计史料汇编》，第72页。的管理体制。而到1949年审计规程立法进步更大，3月通过的《华北区暂行审计规程》38条以“华北人民政府令”的形式出台，具有极强的号召力。7月出台的《华北区审计规程》48条，无论是章节名称，还是内容形式都是较为科学的，应是新中国建立之前较为完备的地方审计立法。

第四，审会计综合制度。审计与会计密不可分，如何协调二者关系，审会计综合制度应运而生。对此，地方边区政府相应制定审会计制度或类似制定。从1946年10月的《太岳区审会计出纳制度》，到1947年6月的《太行区审会计制度》，再到1947年12月的苏皖边区针对各县区政府《关于财审工作各种制度的训令》。这些审会计综合制度的出台，无疑使审计与会计的协作更加规范，从而提升审计工作的效率。所以，审会计综合制度也应是解放战争时期红色审计制度发展完善的标志之一。

总体上，1937—1949年这一个阶段，从抗日战争到解放战争，随着战争时局和实际情况的变化，审计机构频繁变化，审计制度不断发展和完善。有如学者所言：“从1937年至1949年的十三年中，为了适应政治经济形势的变化和审计工作的发展需要，陕甘宁边区的党政领导机关和财政、审计部门，曾先后拟订、发布过不少有关审计的法规和制度。”(58)《陕甘宁边区的审计工作》，第30页。以致推动了此时审计制度的不断完善。

结语

纵观1921—1949年中国共产党在审计制度建构领域的历史脉络及其诸多成就，不难判断：中国共产党具有坚定的理想信念与果敢的政治智慧。建党之初，党在领导工人运动过程中，即已开启了创建审计制度的历史，使安源路矿工人俱乐部成为孕育红色审计制度的摇篮。在后来的革命岁月里，无论是国民党反动派的疯狂扼杀，还是日本侵略者的白色恐怖，中国共产党始终坚不可摧，排除万难，在物质极其匮乏的条件下，构建并不断完善审计制度，形成了中央与地方、实体与程序相互补充的，较为完备的审计制度体系，以实现财务的最大化效益，监督和杜绝贪污浪费，从而巩固苏区红色政权，继而实现民族解放事业。如今，我们仍面临复杂的国际国内形势，中国共产党人更应坚定制度自信，发挥制度优势，以果敢的智慧处理我们所面临的任何困难。