企业集团内部资产重组涉税问题研究

纪任翔

（福建建工集团有限责任公司，福建 福州 350001）

当企业集团实施内部资产重组（不改变现有资产所有权）时，需要对内部相关资产进行重新配置和安排，同时采取措施来优化资产结构，这种方式可提高企业集团的资产利用率，有助于实现利益和价值最大化。企业集团在实施内部资产重组的过程中，容易产生相关税务以及多项资产交易等问题，而采用差异性资产重组方式呈现出来的税务处理措施也具有差异性，这在很大程度上增加了涉税问题，同时这些问题具有较大的复杂性。在处理这些复杂性问题的过程中，如果未采用科学的处理措施，容易增加企业集团的涉税风险，给企业集团带来较大的税务成本。在这种局面下，需要采用科学的措施，实施内部资产重组，科学、高效和正确处理相关涉税工作业务，能够降低企业的税务成本。

一、资产交易行为

企业集团是指以母子公司为主体，以产权关系为纽带，为实现资源一体化整合效应与管理协同效应，借此确立集团整体的市场竞争优势而组成的一个多层次的法人联合体。为更好地生存发展，进一步增强企业的核心竞争力，企业集团应更加重视内部资源的有效利用，并进一步加强对内部产权关系和管理的流程梳理。为了优化产业结构，提高竞争优势，区分、剥离管理和业务部门，企业集团与各子公司之间常常会发生资产交易行为，将一部分资产在集团不同法人主体间转移。

以国有施工企业集团实施重组为例，需要将集团项目以及分公司项目下沉到新成立的子公司，主要下沉内容涉及了分支机构和集团所承建的相关项目，需要注重在建工程资产和股权等涉税问题。若相关企业的子公司与其他集团子公司开展合并工作，或是相关集团吸收有关子公司的资产行为，主要采用的是整体企业资产转让，包含的内容涉及了劳动力、债务和债权等。除此之外，通过对转让过程进行分析，企业的固定资产容易对所消耗的成本价格产生影响，同时还会影响债务、债权以及劳动力等相关内容，和企业转让无形资产有一定区别。通过分析，发现这种转让行为可免征增值税。此外，若两个或者两个以上的企业在法律允许的条件下开展合并工作，对于当前处于存续状态模式下的土地房屋权属而言，这种存续状态的增值税可以采用暂停征收方式。

二、涉税问题

（一）增值税问题

通过对相关政策进行研究，纳税人在进行资产重组时，部分业务活动并不在征税范畴。例如，这些业务活动有劳动力转让、资产和债权等，同时，在重组之前，相关纳税人如果没有将进项税额进行抵扣，完成重组之后可以结合实际抵扣需求进行抵扣[1]。通过分析企业集团内部差异性重组形式进行分析，发现增值税税收政策存在较大的差异性。通过对《中华人民共和国增值税暂行条例》进行分析，在开展资产重组时，可以不用缴纳增值税的包含设计整改、合并、分立等内容，但有关债务重组和不动产投资等方面的重组内容无法免除。一是用于非生产性的货物。此类货物主要涵盖了企业消费、在建工程、福利以及开发无形资产等，都需要应用这种货物有形资产，若此类货物购入方式属于外购，不可对其抵扣进项税，需要采用转出的方式进行操作；二是生产用途货物。若这些货物主要用于投资、资产交换等用途，无论此类货物的获取途径如何，都需要将其视为销售行为，这种方式主要是保护增值税的税源。

（二）所得税问题

分析企业所得税处理问题时，主要依据财税〔2009〕59号、财税〔2014〕109号、财税〔2014〕116号等相关文件。对于企业所得税处理而言，在区分的过程中需要结合实际，可将其分为特殊和一般税务，但对于这两种税务而言，适用条款存在一定的差异性[2]。在对《中华人民共和国企业所得税法》分析中发现，企业采取改制措施对企业进行变更，需要有效继承改制前的纳税事项。对于不动产投资而言，完成重组后，资产和所得的期限主要设定5年，有效采用平均计入的方式将其计入每年所需缴纳的纳税中，但要求此项纳税所得必须大于全年应纳税所得的一半，对于企业而言，若在5年之内出现了资产转让以及收回投资相关业务，需要立即停止应纳税所得递延。一旦企业出现了分立或者合并，此时的处理方式以特殊性为主，股权支付比例不可大于85%，或者满足同一控制条件，可以使用不支付对价。而企业开展股权转让或者实施资产收购时，可以有效适用于特殊性税务，如果股权支付呈现出来的比例超过85%，那么收购比例最低也要超过50%。

《企业所得税法实施条例》有效地控制了视同销售的范围，而在原税法中，纳税人的衡量方式主要采用的是独立经济核算单位。而在新法中，建立了法人所得税制，例如，将相关货物应用到在建工程中，这种现象可不作为销售行为，不用计入缴纳所得税。通过对所得税和增值税的销售行为进行比较，所得税的视同销售不用考虑货物来源，仅需要注重用途即可。通过研究，无论相关货物来源途径如何，只要这些货物的用途主要以福利的方式发放给员工，都需要将其视同销售，需要将其计入所得税中，若这些福利主药采用外购途径，则视为进项税额，不得对其进行抵扣。

（三）土地增值税问题

企业在改制重组的过程中，土地增值税需要满足财税〔2015〕5号规定要求，将原有企业房地产转到新企业名下，此时需要交纳相关税费。在资产重组工作开展过程中，土地增值税免征需要同时满足非房地产企业和相同的投资主体，对此，房地产企业不符合免征条件。此外，企业重组时，整体改制、合并以及分立等业务，可借助免征土地增值税，但开展资产收购以及债务重组，就不符合免征条件。

（四）税务筹划风险

通过对国有集团税务筹划进行分析，在筹划的过程中需要注意三个风险点。首先，税务筹划基础稳定性不高。在税务筹划的过程中，其主要的根基涉及涉税诚信、筹划认可度以及采用的会计核算水平等。但在筹划的过程中，如果高层管理者对税务筹划理解不深入，容易导致税务筹划基础产生不稳定现象，甚至还会出现逃税漏税的嫌疑，不符合企业的发展需求。例如，管理者对纳税筹划存在认知缺陷，甚至有错误的认知，容易导致企业内部在管理时，无法采用科学的税收筹划措施。其次，缺乏税收筹划目标。在财务管理活动开展过程中，纳税筹划是主要工作内容，可以在企业战略发展中有效提供服务。但在具体应用时，如不结合企业的实际生产要求，无法采用高效的手段来降低税务成本，容易影响企业正常开展生产经营工作，不利于企业机制运行。在这种局面下，国有企业在经营和生产时需要结合行业和自身的实际经营情况，制定科学的税务筹划工作。最后，预判税务筹划风险。企业集团在资产重组过程中，容易存在较多客观原因，引发税务筹划风险，建筑施工行业亦是如此。在这种局面下，在重组内部资产的过程中，需要具有税务筹划风险预知性，通过这种方式来规避风险。

三、涉税问题的处理

国有建筑企业在业务发展中，为了加快板块发展步伐，假如全资子公司A有效接纳B公司的土地使用权，若将相关土地的公允值设定为2000万元，其中，1500万元为计数基础，因此，优质的税务方案对该企业而言具有重要作用。

（一）企业所得税处理

通过对当前的税收政策开展研究，企业在开展内部土地转让或者重组时，一般情况下可以有三种选择方案。

方案一：如果该重组内容在实施处理的过程中，需要采用一般性税收进行处理，可当作销售。顾名思义，B公司在实施土地转让的过程中，其转让行为实际属于一种销售行为，此时该公司的所得应该是500万元，这500万元实际是2000万元和1500万元之间存在的差额，而A公司在接受土地相关资产的过程中，主要采用的计税基础应该以2000万元为主。

方案二：在项目重组的过程中，结合一般性税务进行处理时，需要以财税〔2014〕116号为适用基础。在适用于财税〔2014〕116号的前提下，此时的B公司所得到的500万元，只要在5年中都可以将其均匀计入。

方案三：在项目重组过程中，采用的重组内容处理需要根据特殊税务实施，同时还适用于国税总局〔2015〕40 号文件。此时，B公司可以不用对所得进行确认，对于A公司而言，在接收相关土地资源的过程中，主要采用的计税基础需要以1500万元为主。

方案分析：通过对B公司进行年度分析，若B公司出现了年度亏损现象，此时可以采用的方案选择以方案一和方案二为主，但对于A公司而言，其主要的资产计税基础需要有效增加，同时能够减少年度税费。当企业开展年度缴纳税费工作时，可针对性选择第三种，但若B公司未出现年度亏损的现象，也可选第三种，究其原因，是因为第一和第二种方案增加相关方案计税基础，进而导致利益不确定性增加，而现金流紧缺企业选择第三种方案，能够有效满足适用性。因此，在企业实施税务筹划的过程中，应有机结合企业的现实情况，针对性地选择比较适用于本企业自身利益的税务筹划方式。

（二）土地增值税处理

企业开展土地增值税处理工作时，需要有效借助土地增值税相关规定，通过研究发现，企业在开展合并或者分立业务时，如企业的投资主体不产生变化，在这种局面下，开展重组的过程中，土地权属转移，可暂时免除土地增值税相关税收。因此，企业集团在实施内部资产重组的过程中，需要尽量满足以上要求，通过这种方式来满足免缴土地增值税的目的。例如，若企业Y和H都是相关集团子公司，集团想要在业务重组的过程中，将Y名下的土地使用权转移到H名下，因此，在筹划土地增值税的过程中，企业Y可针对性成立子公司Y1，进而将相关产权转移到Y1名义下，再采用合并的方式来合并Y1和H，同这种方法可以将土地使用权转移到H企业名下。

如果企业在投资的过程中，投资主体不变，那么通过对财税〔2015〕5号文分析，完成土地分立以及合并后，土地权属会产生转移，可以暂时不缴纳增值税。对此，企业集团开展土地资产重组的过程中，可以采用下列流程：P公司成立新的子公司Q，进而将土地资产权属有效转移到Q名下，同时将Q公司和O公司进行合并，完成合并后，相关土地所有权便有效转移到O公司名下，在这种流程下，可以不需要缴纳因土地资质变更的增值税。

（三）优化企业重组方式

对企业集团内部资产重组进行分析，实际其属资源优化的过程，主要资源涉及了人力、财力和物力等，在组合方式选择中，科学的组合方式会对税收产生积极的影响。实际上，在资产重组的过程中，企业集团可以有效地选择股权交易，进而通过这种方式，利用诸如契税和增值税等相关税收政策。而在实施资产重组前，企业集团需要科学编制筹划方案，同时将需要重组的资产附着于股权中，这种股权交易的方式能够避免重组时产生契税和增值税等[3]。而企业集团对诸如不动产和土地等重大资产进行重组的过程中，如果这些资产的增值幅度比较大，甚至还不能采用股权的方式来完成交易，此时企业可以借助投资的方式，确定需要重组的资产，并将其当作资产注入企业中，利用这种税收政策能够满足节约税款需求。除此之外，可以采用预算的方式计算出税负水平，并有效采取分立、合并以及内部划转措施，既达到了重组需要，又能降低税负。

（四）完善重组税收筹划风险管理制度

虽然在内部资产重组时，采用税务筹划在很大程度上能够降低税务成本，但也容易带来其他风险。在这种情况下，完善风险管理制度便至关重要，采用这种方式可以有效规避风险和完成税务筹划，甚至在开展内部资产重组的过程中，可以有效降低成本。此外，企业集团发展历程中，这种制度还能保障稳定发展需求。对此，企业集团需要完善财务管理工作和相关税务筹划制度，可以采用制度完善的方式来规避风险。

（五）加强管理者对内部资产重组税务筹划的重视程度

企业集团在开展内部资产重组的过程中，由于相关管理人员不熟悉税务政策，甚至对相关财务要求不了解，因此，有关专业财务人员需要和管理者进行沟通，使相关管理人员能够对税务筹划保持重视，究其原因是管理者的态度能够左右税务筹划工作。因此，如企业相关管理者积极助推税务筹划工作，聚焦于财务相关工作人员的工作素养，在很大程度上能够满足企业相关财务处理工作科学化发展。税务筹划工作开展时，管理者在有必要的情况下聘请经验丰富的外部人才参与到税务筹划流程中，这对企业的税务处理工作有较大的帮助。

四、结语

综上所述，企业集团实施内部资产重组有利于为企业巩固市场竞争优势打牢坚实基础，而企业选择内部资产重组方式，也有助于提高资产使用率。但目前国有企业集团在实施内部资产重组期间，仍然还存在较多问题，而税务问题便是典型代表。国有企业集团需要采取措施来优化内部资产的重组方式，处理好土地增值税和企业所得税，同时还需要有效规避筹划风险，满足国有企业集团高效、顺利地完成内部资产重组工作，促使国有企业实现高质量发展。