风险管理视角下的高校合同内部控制审计研究

李丽光 山东中医药高等专科学校 白继红 山东药品食品职业学院

引言

经济合同作为高校资金活动的主线，其内部控制愈来愈受到高校管理层的重视。高校如何更好地健全内控机制、合理防范和降低合同风险，已成为内审越来越关注的问题。本文从风险管理角度出发，对合同决策、合同执行、合同终结三个阶段的内部控制和审计重点进行分析，希望有助于高校合同内控水平的提高，促进内审价值增值。

一、合同审计与内部控制的关系

健全、有效的风险管理流程是高校内部控制的手段，是实现组织战略发展目标的保障。内审既是内部控制的组成部分，也是其监督者、是风险管理的关键手段，其目标与组织战略目标高度一致。以风险为导向的高校内审工作严格遵循相关法律法规及内部审计准则，减少政策落实不到位带来的风险；并以提升组织整体、业务全程风险的控制能力和执行效果为目标，运用审计技术和手段识别、评价、规避决策、执行风险；同时对内部控制存在的重大、重要缺陷及时提出建议，消除、降低风险，推进组织目标的顺利实现。

合同审计作为内审的组成部分，在高校内部控制体系的健全、完善及风险防范方面具有无可替代的作用。同时合同审计依赖高校自身内部控制系统的健全与完善，实施对内部控制的监督、评价、建议。合同审计实施过程中对发现的问题、疑点进行审查、确认、反馈，同时利用其对组织总体内部控制运行状态的掌握及专业知识进行风险分析，并向管理层提出建议，采取应对措施及时消减或消除可能带来的损失和不利因素。内审以其建议功能，指导组织强化风险防范，促进内部控制框架的完善，实现风险管理总体目标，同时凸显内部审计的作用与价值，提升其在组织中的地位，实现审计价值增值。

二、合同内部控制各阶段审计

合同管理内部审计，是以合同风险管控的各阶段、各层面为研究重点，对经济合同流程的全面把握。从合同决策、合同执行、合同终结三个阶段，对合同具体业务流转的控制机制、运行情况进行审计。以合同管理涉及的各部门、各岗位和相关人员为审计对象全面实施审计，有助于强化高校合同管理水平，消减、规避高校经济活动的安全隐患，有效利用财政资金，推进高校事业发展。

（一）合同决策阶段

决策是合同内部控制的起点，包括合同的论证、审核与签订。合同风险控制的主要关注点，一是规避法律风险。遵循现行法律、法规、政策、制度的规定，合同内容与之保持一致，保障合同内容合法、合规、有效。二是规避技术、经济风险。规范审批流程，相关业务部门、合同管理部门、分管领导、审计部门等参与审核，保障合同约定标的期限、质量要求和各类技术指标的准确性及结算条款、违约条款的合理性。三是规避社会环境风险。合同内容应顺应社会发展潮流，保持行业敏感度，规避不顺应行业发展趋势、不利于组织发展的业务事项与行为，树立良好口碑，建立良好社会形象。

内审部门在合同决策审计阶段，一是应关注决策各关键点的机制设计与运行，督促学校健全合同内部管理制度，建立科学、高效的合同决策机制，优化控制环境，提高审计效率与效果。二是在评估制度完善程度及运行状态的基础上，通过查阅资料、人员沟通锁定重点环节，规划审查的重点事项和环节。三是做好市场调研，强化合同可行性论证，各相关部门在调研基础上共享信息并充分沟通、论证，保证信息的准确与有效。四是关注、推动合同审签流程，使之按照业务事项类别、岗位分工、职责权限，制定责任清单，明确审签次序，提高事前监管力度。

（1）合同论证环节。①查阅是否有可行性论证痕迹，即立项前经济业务的可行性研究报告，关注可研报告的阐述内容、参与的人员构成、论证过程及论证结果的可行性、合理性。②拟立项前审计人员根据业务意向内容参与市场考查，了解市场行情，做到对整个经济业务信息有大致的掌握。③通过调研数据，比对拟立合同标的品牌、金额、指标参数，产品或服务的社会满意度等，保证合同涉及业务的合理性、安全性。

（2）合同审核环节。①审查合同关系对应的主体是否具有必备的资质条件、技术力量、社会信誉和履约能力，是否为招投标等集中采购方式确定的中标人或经过考察确定的意向对象。②审查合同签订的标的是否符合现行法律、法规、政策、行业规范、环保要求、学校制度等。如《民法典》的“合同编”代替原有《合同法》，对各类合同条款、内容也相应进行调整，以符合现行法律规定；如为提高学校抗震防空能力，2021年山东省发布加强新建校舍钢结构建筑推广的文件，高校相关规划和设计合同必须及时跟进并进行动态调整；如建筑材料的环保标准和要求不断更新，要及时掌握政策动向和行业新标准，避免重复购置和损失。③审查专用条款内容，包括：合同范围、合同期限、产品品牌、质量要求、主要技术指标及参数、项目负责人及项目组成员、付款期限、结算条款的约定等是否与中标（成交）的投标书（或非集中采购方式下双方约定）的内容一致。④审查合同内容是否完整，文字描述是否准确、严谨和专业，技术条款和结算条款意思表达是否是唯一理解和解释，有无漏洞。⑤审查合同重要条款，如双方权利和义务、违约条款、纠纷处理等的约定是否具体可行、损失是否明确约定计量标准、是否具有可操作性。⑥审查合同内容有无违反法律、法规及损害双方利益的条款。⑦审查与合同审核有关的资料是否完整、齐全，是否足以反映整个经济事项全貌等。

（3）合同签订环节。①审查审签手续是否完备，相关部门是否依次确认、签字。完整的审签手续，意味着合同参与各方认同合同的内容和条款，是经济活动的依据。②审查纸质合同正式稿是否与根据审签各部门的意见汇总后的电子版一致，有无出入。③审查双方法人代表的印章和签字、合同订立日期是否完整、合规，印章是否为合同专用印章，合同日期是否在规定时限内。若合同签订日期不完整或不在规定时限完成，履约过程中一旦双方发生纠纷，在责任的划分、违约时限的确认、违约金额的计算等方面将导致责任确认困难、违约金额认定不明确，调解不易，面临的法律风险很大。

在合同决策审计阶段值得注意和探讨的问题：①审计人员应当参与合同的论证和审核，收集、审阅与过程相关的完整资料，与相关部门密切沟通，跟踪合同决策全过程，保证所获信息的完整性和准确性。②合同审核环节，内审人员应当提供书面合同审核建议，但不应在最终定稿的合同审签表上签字，因为定稿合同与审计建议可能存在出入。审计建议可以预先避免条款漏洞和重大经济风险和损失，对工程施工合同尤为重要。③合同控制不是独立的，与招投标及政府采购环节的合同条款内容息息相关。合同主要内容在招投标或政府采购文件中应尽量做到约定准确、全面、完整、严谨，中标后再通过谈判、协商予以细化和补充。招投标文件约定的准确、严谨程度直接决定着合同谈判、签订的顺利与否。

（二）合同执行阶段

合同执行环节包括合同的履行、变更、违约处理。合同执行阶段风险控制的主要关注点：一是履约风险。根据合同执行的控制目标，对责任履行情况进行监督、评估，预先控制风险；对合同流转涉及的各部门，如归口、采购、使用、财务等部门的风险点进行预估、判断，关注主要风险环节，以实现有效控制。二是变更风险。在合同履行过程中经常会发生变更，双方必须及时协商签订补充条款和工程类合同的变更签证，以继续履行合同，为后期顺利结算提供依据，避免后期纠纷。三是违约风险。违约的出现往往伴随着协商、仲裁、诉讼的发生，需要深入了解真实情况及根源，合理分析、计算、评估可能面临的风险和损失，对比研究，寻找最佳方案。

内部审计在合同执行阶段：一是健全合同履行监管制度，明确部门合同履行责任，了解合同履行环节、基本情况，预估风险点，实施关键风险点控制的审计。二是跟踪合同归口管理部门的活动，掌握合同变更的处理、纠纷协调过程，防范合同履行中存在的隐患，完善合同应急纠纷处理机制，防止因履约监控缺失损害单位权益。三是督促完善合同全程信息化管理，定期对合同进行统计、分类和归档，及时跟进记录履约、变更、纠纷处理情况，对合同全过程控制。合同履约审计能直接反映部门间工作协调、配合以及信息的交流与沟通情况。

（1）合同的履行。①审查合同履行主体是否为项目中标人，有法人资格的母子公司之间有无替代履约情况，有无合同违法转包现象，现场项目组成员是否为原投标文件中提供的项目组成员；如有更换是否经学校同意且资质、业绩、专业能力不低于被更换人员。②审查合同履行的标的是否与合同约定内容一致，质量、数量是否达到合同约定标准，有无私自更换标的物，更换品牌或以次充好的现象。③审查付款时间是否依据合同约定，有无提前支付或超额支付现象；履行时间是否在合同规定时限内，有无延期履约情况。④审查合同履行过程中有无违反法律、法规、制度及损害双方利益的行为。⑤审查有无违约、索赔等情况发生，合同纠纷是否妥善处理。

（2）合同的变更。①审查变更内容是否符合法律法规政策的规定，不损害双方及社会公共利益，具有合法性、合规性、合理性。②审查合同变更是否经过审批流程，是否依规履行相关变更手续。③审查变更超过原合同金额10%以内是否按规定签订补充协议，补充协议内容是否与原合同一致，是否严重超越原合同的金额，或存在严重背离原合同内容的条款。④审查超过合同金额10%以上是否重新履行相关审批及招投标程序，重新签订合同。

（3）合同的违约。①审查是否有违约处理机制，是否及时跟进违约行为，及时发现、及时处理、及时止损。②审查违约赔偿计算依据是否适当、正确，违约金额计算是否准确。③审查对违约责任的追究是否到位，是否存在有违约行为但放任不管，不予追究，给学校造成损失的情况。

（三）合同终结阶段

合同的终结分为合同终止、合同解除两种情况。合同终止即合同内容履行完毕，合同权利与义务自然消灭。合同解除是双方通过协商一致解除尚未履行完成的合同。

（1）合同的终止。①审核合同涉及各方的履约记录、资料是否完整、齐全。②审核合同主体的权利及义务是否按合同约定完整、无瑕疵地完成。③审核履行过程纠纷的解决是否公平、公正，有无损害学校利益的行为。④审核违约义务是否如期履行，赔偿款项是否如期到账等。

（2）合同的解除。①审核双方是否签订书面解除合同的协议。②审核合同的解除有无损害学校利益的可能，未履行完的义务有无后续补救措施。③审核合同的解除是否为双方真实意思的表达，解除合同的审批程序是否合法、合规等。

三、合理规避合同审计风险

（一）健全、完善合同审计制度

合同审计制度是内部审计开展工作的制度依据，内容设计完整、明确、具体将推动审计工作高效运转。合理规范合同审计的审计范围、审计流程、涉及各方的权利和义务、所需资料清单、监督部门、责任追究等内容，有利于被审计单位明确自己的责任，及时提供相关资料，主动配合审计调查，便于审与被审之间的沟通与工作协调，可以提高审计效率，保障审计质量，使合同审计工作成果更有参考价值。

（二）利用中介机构力量提升审计质量和专业水平

一是通过聘用专业机构或外部专家参与部分合同审计工作，可以弥补人员、专业结构、资源配置不足或不合理的问题，提高合同审计质量。如工程施工合同的审核可以在跟踪审计委托工作范围中约定，造价公司参与合同审核，提供专业建议，规避施工、造价方面的风险和隐患。二是通过聘用律师事务所或法律顾问，发挥其法律专业优势，完善合同版本，规范合同内容，提高条款约定的主动性，同时对特殊事项及时提供法律咨询和建议，以保障学校的利益。三是在与中介机构合作的过程中，相互磋商交流，学习其专业技能、法律知识、工作思路，提高项目审计质量和审计人员工作能力。

（三）合理参与合同业务过程

在合同管理过程中，内审人员应该参与哪些工作，一直是有争议的。如合同的审核工作，一种意见是为规避审计风险，不参与合同审核；另一种是为规避合同风险，应当参与合同审核。作者通过对山东省几所高校进行调研，发现对于内部控制不健全及落实不到位的高校，不参与合同审核的隐患和风险表现得很突出，执行过程中发现有些合同存在重大漏洞。通过调研认为：内审应否参与合同管理活动应以岗位职能规定为界定标准。

（1）工作制度有明确具体的岗位职责范围、要求，工作人员照章办事、认真履行职责即可规避风险的事项和活动，执行风险和责任，由执行人承担，内审人员不应参与。如合同履行中的验收程序，是使用部门及采购部门的岗位职责；如招投标现场的监督，是行政监察的职责范围等。内审人员参与此类活动就超越了职责范围，会增加非审计风险。但对部分高校的调研结果表明，一些高校的内审人员仍在参与此类工作。

（2）事先需要审计人员把关，提供审计建议弱化风险的事项和活动，内审人员应当参与。如合同的审核工作。为达到预防风险的目的，合同签订前需要内审提供专业建议，如果内审人员为规避自身风险不参与合同审核，不能预先规避潜在的重大风险因素，不能有效保障学校经济活动的安全、规范运行，内审在合同风险控制中的职能发挥则是不完整的、是缺失的。因而内部审计应当合理参与具有预防风险作用的合同论证和审核工作。

（3）内审人员在参与合同管理的过程中把握尺度，尽可能不超越审计权限，只提供必要监督和专业建议。如合同的审核工作，在合理降低审计风险的前提下，提供咨询意见但不参与合同决策、提供审计建议但不参与合同审签，即提供合同签订前的价格咨询和条款审核建议书，但不参与合同最终决策。

四、优化合同审计路径

（一）培养复合型内审人员

高校管理层对内审成果质量的期望值越来越高，审计建议日益对学校的管理、决策和发展产生重要影响。对内审成果要求的提高和内审业务的不断拓展，迫切需要知识全面、能力突出的内审人员。首先要求内审人员应具备较强的学习、思考能力，以应对专业知识的不断更新和工作涉及专业的扩展。自觉学习和钻研业务、主动思考，是内审人员必须具备的最重要的素质之一。其次需要提高内审人员综合业务能力，培训复合型审计人员，以应对社会环境的变化和信息化的普遍应用。内审人员在本专业之外，应同时具备政策、法律、计算机等方面基本的知识、技能。最后内审人员应具备较强的沟通能力，具备职业敏感度，能在复杂的业务事项中抽丝剥茧，敏锐地发现问题，提供有价值的审计报告和审计建议。

（二）健全合同管理内部控制体系

内部控制体系建设为高校平稳有序运行提供重要保障。合同内部控制的健全和完善涉及高校各个部门、各项业务工作、各种操作流程，需要相关部门配合，在广泛讨论、征求意见和反复验证中形成较为成熟的制度体系，使之与业务工作契合，趋于更加合理和可操作。一是可以设立单独的合同职能部门或牵头部门，利用不同部门、不同专业的人员专长形成内部控制的联合监管体系。二是建立明晰的合同经济活动的决策、执行、监督制度及程序，明确各方岗位职责、工作流程及工作配合，相关人员各司其职、各负其责。三是建立岗位责任考核制，把合同管理责任融入各个岗位的职责、规程、考核标准、过错追究中，使考核结果、责任追究落到实处。四是强化关键业务岗位工人员定期轮岗制度，完善内部牵制制度，对经济活动进行有效制衡。五是规范合同管理人员的业务培训、继续教育和职业道德教育机制，提供相关交流机会，提高合同管理岗位人员的本专业、相关专业知识及实践技能，提升专业胜任能力。

（三）完善合同风险管理机制

内部审计人员应当主动协助管理层对合同风险管理进行监督、评价、提出建议，实施风险管理和控制，消除或降低风险因素。

（1）内部审计应督促管理层健全、完善合同管理风险评估及监督评价机制。一是定期对风险进行全面、系统的评估并形成书面报告，完善合同的内部控制体系。以制度的形式规定业务部门定期从合同签订、执行流程、制度设计的合理性和运行的有效性方面进行风险自查，分析风险存在原因提出初步解决方案。二是健全考核制度，强化责任追究。加强对合同签订、执行过程中违法违规、不作为行为严肃问责的力度，规避经营管理风险。

（2）加强部门沟通，追踪业务流程轨迹，实时了解具体业务活动内部控制的运行情况，全面收集信息，排查内部控制缺陷，对业务流程中的风险进行识别，分析风险产生影响的可能性，定期对发现的缺陷、执行偏差及薄弱环节提出相应改进建议。

（3）建立风险数据库，对可能出现的各类风险的成因及解决方式进行动态管理，实时更新风险数据库，及时记录、及时监控、及时汇总整理、及时预警、及时总结，识别常规风险和偶发风险，归纳有效应对措施，为有效应对各类风险提供借鉴。

（四）优化合同审计流程

提升风险应对能力的关键就是要确保内部控制审计程序的合理设计与有效执行。

（1）优化审计程序设计的合理性：①强化与合同具体业务流程的融合程度，以内控关键环节为节点设计审计程序；②合理规划，平衡合同风险防控与组织发展战略。既要查错防弊、防范风险，更要有利于提高管理绩效，提升办学效果，实现高校的战略发展目标。

（2）提升合同审计程序执行的有效性。主要指各部门提高合同管理力度及合同内部控制评估质量。合同管理力度的加大可以保障评估报告的质量，可以保障内审根据审计设计流程顺利开展工作，提高审计效率和审计质量。

（五）提高合同审计信息化水平

建立高校的信息化建设共享平台，推进各部门信息共享，有利于各部门及时掌控合同进展、实际运行情况，便于控制合同执行效果。审计人员可以参考将信息化的思维、方法融入合同内部控制审计架构，实施联网控制，跟踪合同活动全过程，通过对数据的智能分析、提示，精准高效地控制合同风险。内审人员可以实时获取合同审计相关数据和信息，发挥预防功能，保证合同内部控制审计各控制节点的效率与效果。提高审计信息化建设的同时也要考虑数据的安全和保密，避免因此而带来的经济风险和组织风险。

结语

本文从审计实践出发，总结合同审计在决策、执行、终止阶段应关注的问题和审计内容，提出优化合同审计的路径。同时对审计风险的规避也做了一些思考，希望对高校合同审计实践起到一些借鉴作用。