环境保护税存在的问题与对策研究

曹鑫爽 张春元（副教授） （天津农学院 天津 300384）

一、引言

2018年1月1日《中华人民共和国环境保护税法》开始实施，这为生态环境保护确立了一项新的税种，为加强我国环境保护提供了法律依据和标准，具有重要的意义。税收是促进生态环境保护和资源节约利用的有效手段，环境保护税的开征不仅能够实现资源的有效配置，而且能提高我国企业的环保意识，积极履行环保责任，约束非环保行为，保护生态平衡；同时，对完善环境保护税征收管理制度、优化财政收入结构、强化预算限制也具有重要意义。研究环境保护税，能够促进环境会计制度的完善和实施，增强会计核算的准确性，以更好地提供税收、会计等信息，具有重要的理论和现实意义。

二、环境保护税的理论基础

（一）负外部性理论。外部性即行为主体对他人的影响，环境的负外部性，也可称为外部成本，即给不包括在交易内的第三方带来的成本，该理论是环境保护税的理论基础。生产活动和消费过程影响了其他人或企业，为了不形成生产负外部性与消费负外部性，就要避免企业追求利益最大而破坏环境。个体最优可能导致社会非最优，这些负外部性需要政府以行政手段介入，比如统一资源的用途和使用方式等。

（二）公共产品理论。所谓公共产品论，是指环境是公共物品，比如水、空气、土地、森林。经济活动会对自然资源造成严重影响，资源开发一旦失控，就会影响到人类的基本生活，同时会不可避免地出现部分群体不付成本免费享受他人创造的成果，即“搭便车”行为，影响经济公平，这需要政府出面加以调控、引导。政府不仅引导公众缴税，还会对有环保贡献的组织或个体给予奖励。

（三）双重红利理论。双重红利是在研究碳税改革时首次提出的，双重红利是否存在取决于收入循环效应和税收交互效应叠加后的结果，表现为控制环境污染和提高经济效率。实施环境保护税，达到环境保护的目的，就可以实现第一重红利，通常称为绿色红利；而加快经济转型，能提高经济发展水平、增加就业、维护社会稳定，从而实现第二重红利，通常称为蓝色红利。绿色红利的存在已被广泛认可，但蓝色红利能否实现需要一系列配套措施并看结果如何。

（四）可持续发展理论。生态资源的利用一定得考虑成本，可持续发展的核心是发展。发展应是一种长久的、稳定的发展，不能只顾眼前利益却忽视长远利益，要做到自然之间、人与自然、人与人的和谐统一。政府代表了人们的利益，通过使用征收的税款对污染进行治理，协调经济、资源、环境三者间的关系，保证现有资源最大限度地供人们长久使用。

三、环境保护税的课税对象及影响

（一）环境保护税的课税对象。自环境保护税开征以来，已经形成有效的约束，正向激励机制影响甚大，部门间协调逐渐一致、税收征管渐渐规范。多排放多付税、少排放少付税会实现污染物排放量的降低。鼓励清洁生产、集体处理、循环使用，促使环境外部成本内生化。税法规定，排放低于设定标准的30%，环境保护税将减按75%课税；排放低于设定标准的50%，环境保护税将减按50%课税。对农业生产（非规模化养殖）排放的、机动车等流动污染源排放的、依法设立的城乡污水（生活垃圾）集中处理场所的未超标排放、符合标准的对固体废物的综合利用暂免征收环境保护税。以上条款，激励了企业技术改进与升级，以实现产业绿色转型，从而有益于新时代特色社会主义建设。征收环境保护税的对象有：（1）大气污染。调查显示，大气污染物类型很多，目前征税占比89.8%。应课税大气污染物的应课税金额为污染当量数乘以适用税项的具体金额。排放量按照污染物自动监测数据进行确定，监测设备必须符合要求。如果没有安装测试设备的，按照检测机构出具的符合国家有关规定和监测范围的数据进行确定。大气污染物每单位征收税额为1.2元至12元。（2）水污染。水污染物征税占比7.2%，应课税水污染物的应课税金额为污染当量数乘以具体的应课税金额。每个排污口的应纳税水污染物按第一类水污染物与其他水污染物区分。污染当量等于水的排放量污染物除以相应污染物的污染当量值，水污染物每单位征收税额为1.4元至14元。（3）固体废物和噪声。固体废物和噪声征税占比3%。应课税固体废物的应课税金额是固体废物排放量乘以适用税项的具体数额，固体废物的税额为每吨5元至1 000元。噪声应纳税额等于超过国家分贝规定标准的数乘以税额，噪声的税额为每月350元至11 200元。在计算方法上，不同工作地点的单位必须分开计算，然后把计算数值相加。当然，关于污染物的计量，即环境会计，还需要加大研究力度。卢春梅（2020）认为国家需要指引专业部门和专家从环境会计的相关概念界定、核算内容、信息报告、会计科目、监督程序这些方面研究环境会计理论和实践，加大资金的投入，完善环境会计的制度，推动环境会计的发展。

（二）开征环境保护税的影响。王鑫、张译丹（2020）研究表明，虽然企业无法获得预期利润，但是技术创新的举措可以发挥正向激励作用，从而实现企业绩效水平的提高。开征环境保护税也会促进产业调整，促进企业良性发展。排污费改环境保护税后，限制了乱收费和协商收费的现象，构建了绿色财税体制、消费体系，政府增加的收入再运用到环保事业，实现经济与生态的可持续发展。也有观点认为，开征环境保护税会直接加大企业负担，给企业带来的可能是成本增长、效益下降甚至是破产。

四、环境保护税存在的问题

（一）应税污染物范围较小。目前的环境保护税要素繁多，但缺乏细目，覆盖面不够广，“隐性污染”和“生活污染”的征收不足，导致经济诱导功能较为有限。隐性污染具有污染大、不易被发现的特点。挥发性有机物对自然系统具有不可忽视的影响，同时也威胁着人类健康，尤其是VOCs，能够引起臭氧污染，影响着PM2.5；重金属超标严重影响土壤和植被；二氧化碳排放过量会造成“温室效应”，这些都不在征税范围内。我国人口众多，垃圾回收和正确处置意识较差，所以生活污染中的污水和生活垃圾有必要加以征税。同样建筑业的噪音干扰着人们的工作和休息，监测难度比较大，但后期应该慢慢纳入环境保护税的征税范围。另外，在征收对象方面，环境保护税纳税人一般指的是直接排出污染物的化工企业，居民是否纳入征税范围需要研究。

（二）环境保护税税率水平不高而且缺乏引导和源头管理。与原排污费相比，环境保护税税率仅仅调整了部分地方适用税额、超标加征、水和大气污染物税额上限。与发达国家相比，我国税率相对较低，相应税收收入较低，只能弥补污染治理成本的 8%。对于企业来说，环境保护税缴纳的污染费用低于治理成本。有的项目治理成本是缴纳费用的四倍，那么企业就不会主动降低污染物排放量。而且不同企业使用无差别化的税额，差别税率没有得到广泛应用，这样会导致调控力度不足的问题。另外环境保护税是事后治理，而不是事前控制。没有从源头管理使企业形成环保自觉、积极纳税意识。企业普遍是受利益驱使，一边排放污染物、一边缴纳环境保护税。

（三）税收优惠政策需要完善。与部分发达国家相比，我国征税手段还不够丰富，优惠政策尚未遵循协调统一理念（林鑫，2019）。比如英国已建立了比较完善的环境保护税制度，还建立了全世界范围内首个新税种——气候变化税。我国排放量按照污染物自动监测数据进行确定，监测设备必须符合要求，而企业自行采购排污监测设备会显著增加成本，给运营带来较大的资金压力。如果要求提供每季度的所有监测数据，这些企业将面临增加污染源监测成本的压力。调查结果显示，一部分企业委托第三方监测的成本通常也远远大于支付的税额。为了减轻企业的成本负担，政府的税收优惠政策就起到举足轻重的作用。但是目前环境保护税的优惠政策明显不够，缺乏激励性，未来需要更完善的环境保护税优惠政策。

（四）环境保护税征管问题。第一，由于缺乏监测和具备环境会计技能的人员，环境保护税会计核算的确认、计量、账务处理和信息报告这四个方面掌握不够，经常出现没有遵循税法规定准确地确认、计算和整合、分配等。第二，环保与税务部门职责不明确，缺乏协作，还没有形成可操作的分工协作指引。比如环保部门发现排放信息不实的情况时，不知道如何与税收部门进行衔接。另外环保部门没有了以前排污费的资金进入，就会打击工作的积极性。第三，尚未建立系统的数据整理，共享数据不全。环境保护税的会计核算应该遵循“谁污染谁承担费用”的原则，但是信息不对称会导致税收征管效率低下，企业可能使用不当手段逃避或减少缴纳税款。各行业污染物的差异较大，税务人员对环保业务知识学习不足，这样就会出现衔接不畅、操作不便。

五、对环境保护税问题的建议

（一）扩大“应税污染物”范围。隐性污染要从生产者入手，征收隐性环境保护税。根据要求，适时把VOCs纳入征收范围。其他涉及挥发性有机物也应要纳入征收范围，按照治理紧迫度和难度扩大征收范围。虽然目前开征碳税还存在着一些争议，即实行碳市场工具还是碳税来控制排放还有待研究。但是调查结果显示，碳税更能加强碳排放管制，可见碳税非常必要，建议先进行政策试点，在实践中逐渐调整和完善。对生活污染征税可以培养公众垃圾回收、分类的意识。

（二）逐步提高环境保护税的税率水平，培养公众环保意识。提高税率，会促进企业减少污染物排放、提高技术水平，从而助力供给侧结构性改革。但在开征的初始阶段，要采取循序渐进的方式适当提高税率，可以根据治理成本、损失成本等来衡量。企业在主动选择治理污染时，政府可以给予政策上的鼓励、支持。我们还应该减少无差别化税额的使用，根据不同情况制定差额税率；根据地区调整税额标准，即应该根据污染物的类型和区域环境质量的变化，逐步提高税率的水平，尤其是要提高石油、天然气、煤炭的税率，可以使用动态税制，价格上升时提高税率。总而言之应逐年调整税率，使最终实际减排量等于预期减排量，从而实现社会成本最低和优化环境资源的目标。

加强源头管理，积极进行设备变革、技术升级。一方面要加大绿色环境的宣传，使公众树立节能减排的意识，积极参与到环境保护的活动中。深化环境保护税的效应，促进资源利用方式的改变，从而显著提高资源的整体效率。另一方面要推进环境信息公开，建立统一的信息处理平台。保证公众的知情权和监督权，促进公众共同参与，营造积极健康的社会氛围，奉行“绿水青山就是金山银山”理念。

（三）调整部分优惠政策。税款是根据污染物排放而征收，也要将征收的税款用于环境保护，即“取之彼、用于彼”，而不是“取之此、用于彼”。建议加大优惠力度，比如，环保投资可抵扣企业所得税等；环保设备购置应给予减、免、退；提高环保技术给予财政补贴，或采用扩大投资抵免、加速折旧进行适当的调整。奖励单位能源排放量低的公司、惩罚单位能源排放量高的公司，从而为减少污染物排放提供激励。采用设置环境保护税免税期限、暂缓征收、推广减税和合同环境服务模式等方式，激发企业节能减排的动力。另外税收优惠与监管密切相关，鼓励公众监督和报告污染企业，减少企业偷排行为，使税收优惠真正落到依法排放的企业。

（四）加强税法宣传，深化相关部门合作。

1.加强支持和税法宣传，提供政策咨询。（1）高昂的成本会给参与排污企业带来很大的压力，有利于企业减少污染物排放。然而，巨大的税收负担对企业的生产和发展也会有限制作用，对当地经济收入也有影响。政府应加强对本地企业技术改造的支持，鼓励企业积极创新生产技术，减少污染物排放并提高对环境保护的认识。政府应在环境保护税中设定部分特别税比例，以帮助企业进行转型和征税，在改善环境的同时为企业提供支持。（2）设立环境保护税业务知识专线，加强宣传环境保护税税收的重要性，让公众明白“费改税”不单单只是对企业征税，而是为环境保护工作提供财政支持。

2.深化部门间合作，明确税收用途。（1）优化税务与环保部门参与征管的积极性。在环境保护税的征管中，环保部门负有对纳税人申报资料审核和向税务部门送达相关纳税人信息等义务，这可以通过环境保护税法和税收征管法的规定加以要求和约束，但环保部门协同配合的积极程度将在很大程度上影响到征管质量，为此，必须进一步明确税务部门与环保部门在征管中的权利与义务，明确税务、环保和其他部门之间的分工协作工作机制。（2）为了能真正地达到环境保护的效果，环境保护税税法征收上来的税款要用于环境保护。对各种污染工程进行特殊处理，支持环境技术创新，提高工作效率。

3.改进信息对接，提高数据精度。（1）税务局、环境保护局、纳税人的信息匹配上要保持对称性。信息与纳税人的对称性取决于公司是否提供了详细信息，确保在法定报税期内顺利报税，并确保税项及时准确。（2）搭建信息平台，可以快速交换信息和校准数据，有利于促进税收和环境保护部门的合作机制，并提高部门合作和联合管理的标准化水平，减轻纳税人的担忧，提高收集和管理的质量。（3）检查数据是否正确，重点在于基础数据的输入。排污企业要进行注册登记，企业基础信息要导入金税系统，并自动生成纳税人的基本信息表。此外，还需要污染监测方面的技术援助，以便更准确、更有效地监测环境污染物。

六、结论

面对经济与环境发展的日益冲突，促进企业绿色增长显得尤为迫切。开征环境保护税是项复杂的工作，也是一种激励性环境强制措施。从环境保护税收公平和效率的角度出发，环境保护税已被证明能有效地缓解环境问题和减少企业污染物排放。但是环境保护税率普遍较低，不足以鼓励企业减少更多的污染。没有政府的优惠政策大多数企业不会主动投入过多资源到环保方面，也不会主动进行技术改造和升级。因此，一是政府要提高环境保护税率，使税款收入逐步接近治理污染的成本，迫使企业进行技术改造。二是政府要坚持税收中性，加大企业环保行为的补偿力度，鼓励企业绿色发展。三是加强税收监督，严格检查企业的税收违规行为，以避免违反规则的减税。总之，要循序渐进地推进环境保护税的改革和完善，构建合理、科学的绿色税收法律体系。