高校会计核算执行政府会计制度存在的困难及对策

○滇西科技师范学院 姜克芬

政府会计制度颁布实施以后，高校遵从于制度条款要求，将权责发生制作为会计核算的基础性制度。这一制度的实施打破了过去单一的以本期款项的实际收付作为确定本期收入与费用的收付实现制度，使高校的办学成本以及各种费用得到客观真实反映，同时对提高财政资金使用率也起到积极的促动作用。但是，受到会计科目设置严谨性以及会计从业人员业务水平等主观因素的影响，高校在执行政府会计制度过程中，仍然暴露出诸多亟待解决的问题。

一、政府会计制度对高校会计核算体系产生的深远影响

(一)全面反映高校的财务信息与预算执行信息

过去，高校会计核算主要采用收付实现制，这种核算模式往往将财务会计与预算会计的工作内容混淆在一起，以致于核算数据无法真实地反映出高校实际发生的成本与费用，因此，极易引发财务风险，甚至造成资金危机。而政府会计制度实施以后，表面看财务会计与预算会计工作两相脱离，但是，从会计核算流程看，二者之间的过渡衔接关系形成了一个平行化的记账体系，这样一来，高校的资金使用情况、成本投入、费用支出等财务信息以及费用结余等预算执行信息一目了然，这也将财务风险发生的可能性降到最低点。

(二)预付款项核算明细科目难以准确估算

政府会计制度实施以后，财务会计采用权责发生制开展核算工作，而预算会计则采用过去的收付实现制进行核算，这种核算模式列支了预算开支范围内的预付款项，也就是说在核算过程中，首先需要对“待处理 ”科目明细进行核算，这样一来，在年末结账之前，所有的“待处理”科目所产生的余额将全部转入相关科目当中，当预算会计对这些结转科目进行实际核算时，“待处理”项结转却没有任何凭证和依据，在这种情况之下，预算会计也难以准确估算被纳入明细科目的“待处理”项发生的账目，这就给会计核算的顺利展开增加了工作量，带来了诸多困扰[1]。

(三)固定资产折旧核算方式的转变

固定资产核算是高校会计核算工作的重要组成内容，在政府会计制度实施以后，原有的固定资产折旧核算方式发生了质的转变。比如对于高校当月增加的固定资产，根据政府会计制度的要求，需要当月完成计提折旧工作，而当月已经减少的固定资产也需要在当月扣除折旧。过去，在财务报表当中，固定资产折旧的借记方为“固定资产累计折旧”，贷记方为“非流动资产资金——固定资产”，而在政府会计制度背景下，借记贷记方都转变成为实际计提，这样一来，固定资产折旧的计提费用将一并纳入到高校的业务活动费用明细当中，或者高校管理费用明细中，在这种情况下，高校决策层领导可以通过会计报表清晰直观地看到固定资产的实际使用状态以及产生的各项折旧费用，这对固定资产的高效管理将发挥关键性作用。

(四)预算外资金处于受控状态

在高校办学过程中，将产生大量的预算外资金，比如党费、团费、合同变更增加的支出以及不可预见的突发事件支出等，过去，在沿用《高等学校会计制度》时，这些预算外资金与预算内资金往往混淆在一起，而无法将其区分开来。但是，政府会计制度引入了受托代理类科目，设置这一科目的目的在于通过委托代理的形式对预算外资金进行统一管理，这就使预算内与预算外资金被合理区分，这种模式不仅使预算外资金得到有效控制，而且对资金利用率的提升将产生深远影响。

二、高校会计核算执行政府会计制度存在的困难

(一)双核算体系加大了收入确认难度

目前，高校的办学资金以及各种支出费用的来源主要有四个渠道，即财政拨款、教育事业收入、科研事业收入以及其他收入。在实施政府会计制度后，形成了预算会计与财务会计双核算体系，而高校的收入在这两个体系当中难以得到确认和平衡。比如财政拨款与教育事业收入属于高校的主营收入，在总收入当中始终占据着较高比例，因此，如果预算会计采用收付实现制开展会计核算工作，这部分收入无论属于财务收入还是属于预算收入，其差异化表现的并不明显。但是，对于科研事业收入与其他收入而言，由于收入来源具有不确定性，收入金额也难以得到确认，因此，在计入财务收入以及预算收入以后，二者之间也出现较大差异。以科研事业收入为例，在确认这部分收入款项时，高校往往参照于合同规定的具体金额，而如果采用权责发生制的会计核算模式时，其核算依据主要来自于实际收入所得，这就使得预算会计核算与财务会计核算的最终结果难以保持一致[2]。

(二)双核算体系加大了费用列支与计提难度

截至到目前，政府会计制度已经实施近两年多的时间，从总体运行态势看，制度的实施给高校会计核算工作提供了诸多便捷，但是在费用列支与计提方面，在预算会计与财务会计双核算体系当中容易产生较大的差异，进而给高校资金的高效流通与安全使用带来了一定的风险。比如在办学过程中，由于办学需要，经常出现一些预支款项，而这些临时支用的款项往往并不能在第一时间获取到相关的凭证以及报销票据，这时，财务会计在核算时对于该预支款项的项目便难以核实，无法得到有效的确认。但是，预算会计在核算过程中，账面已经反映出资金流出的事实，而由于缺少相关的支出凭证，导致这笔款项无法按时进行处理，那么这笔预支出款项极有可能出现失控现象，进而给学校造成经济损失。另外，高校在计提内部管理费用以及个人所得税支出时，财务会计与预算会计的处理方式也存在较大差异，财务会计往往将这笔计提费用直接划入负债类科目当中，当这些费用已经被确认使用或者已经产生相关的凭证和票据，则可以进行统一处理。但是，对于预算会计而言，管理费用与个人所得税计提在财务账面上并没有资金流出的事实凭证，因此，这些计提费用也没有与之相对应的转入科目，进而导致实际发生的资金支出与账面列支费用明细不相符的情况。

(三)平行记账模式加大了账务核对难度

政府会计制度的出台改变了高校会计的传统记账模式，预算会计与财务会计可以同步采取平行记账的方式对高校的各项往来账目进行登录记载。尤其在信息化背景之下，高校的财务会计信息系统功能已日渐成熟，财务会计与预算会计可以在操作系统当中直接对学校的各项账务信息进行处理，而高校所使用的财务软件也可以自动完成映射流程，即财务会计将账务信息分录以后，借助于软件的映射功能，可以直接映射出预算会计分录，这就减少了预算会计的工作量。但是，由于高校在办学过程中经常出现一些代扣或者暂付款业务，这些业务无法在账务信息上得到切实体现，也就是说，这些业务无法完成从财务会计分录到预算会计分录的映射，在这种情况下，预算会计需要对每一项数据进行核验和校对，进而增加了预算会计的工作量，同时，也对预算会计的业务水平提出更高的要求。

(四)无形资产确认难度增大

无形资产是高校资产的重要组成部分，按其属性和特征划分，无形资产主要包括知识产权、土地使用权、税收减免权、专利权以及著作权等资产。按照政府会计制度的规定，就无形资产的单价低于1000元的无形资产如何进行核减并未做出明确提示与具体操作流程，而只是以当期费用予以录入。但是，由于高校所使用的财务信息系统就如何确定无形资产的价值尚未形成一套权威的管理机制，其功能性软件的开发与研制也正在探索过程当中。另外从法律及行业标准出发，就无形资产的摊销方法也没有一个明确的法律条款，因此无形资产的价值确认依然是目前会计核算工作的一个难点[3]。

三、高校会计核算执行政府会计制度的有效应对策略

(一)合理选择收入确认方法

根据双核算模式下高校收入确认的难度，高校可以合理选择收入确认方法，并加以灵活运用。以科研项目收入为例，在高校会计管理工作中，科研项目可以划分为横项科研项目与纵向科研项目，为了避免混淆两类项目的概念，在收入确认时财务会计应当严格予以区分。首先，在确认纵向科研项目时，需要明确项目的拨款方，然后将这部分经费在执行年限当中进行年度拨付，财务会计在确定这部分科研收入时，可以根据拨付资金的实际金额予以确认，这样能够提升确认精准度。而对于横向科研项目，一般以合同金额与合同的履行时间为依据，合同规定的金额是多少，财务会计可以根据这一金额数予以确认，而当合同履行时间生效以后，财务会计也可以根据合同规定的付款时间来确认这一部分收入。同时，并订立一个基本原则，即先开票后到款原则，或者先到款后开票原则。在这种情况之下，将有效缓解财务人员的工作压力，减少财务人员的工作量。而且这种灵活选择收入确认的方法，也使高校资金的安全性得到可靠保障。

(二)设置过渡科目，优化报销制度

在政府会计制度的框架内，高校可以根据自身的实际情况合理设置一些过渡会计科目，然后将预支费用明细列入这些科目当中。但是，需要注意的是，在设置过渡科目时应当设置为原有会计科目的下一层科目，而不得单独列为独立的会计科目。当过渡会计科目确立以后，财务部门可以针对科目明细内容制订一些管理性文件，并对这些预支费用的支出时间、费用标准等内容做出明确规定，确保有据可查。由于一些预支项目只有在年底才能执行报销流程，因此，高校应对现有的报销制度进行调整和优化，以保证预算会计分录的准确性，并真实反映出资金流出的具体情况。

(三)完善软件功能，健全培训机制

财务会计与预算会计的平行记账方式为会计核算效率的提升提供了便捷的操作模式，但是面对财务软件存在的漏洞与弊病，高校财务主管部门应当及时采取有效的应对措施，对现有的财务核算软件的功能进行优化和改进。尤其对预算会计分录映射环节出现的不相符的情况，高校可以直接委托财务管理人员与软件开发人员进行交涉，并将目前高校使用的财务软件功能性缺失的情况进行有效沟通，然后尽快制订出相应的解决方案，使软件功能与高校会计核算工作流程相互协调一致。另外，随着信息技术的迅猛发展，近年来高校财务人员的角色也发生了重大改变，财务人员不仅仅需要具备扎实的财务专业基础，同时对计算机、互联网等信息技术也应当熟练掌握。因此，在新时代背景下，高校应当对现有的会计人才队伍制订一个科学完善的内部培训体系，并将政府会计制度、国家法律法规、会计核算知识、财务信息系统操作规程等内容纳入到培训计划当中，以提升财务人员的综合素养，打造一支专业技术硬、职业素养高、信息意识强的人才队伍[4]。

(四)修订无形资产管理制度，合理确定摊销年限

政府会计制度实施以后，针对无形资产的摊销问题，高校应对现有的无形资产管理制度重新予以修订，对不符合高校发展实际的条款内容予以剔除，进一步明确摊销方法、无形资产更新换代处理方法、后期支出资本化条件等内容。同时，对无形资产确认的标准及范围重新作出规定。比如对于单价金额低于1000元的无形资产应当计入到当期费用当中，而对于已经确认的单价金额低于1000元的无形资产，可以不予追溯。另外，在严格遵守政府会计制度的前提下，针对无形资产摊销与成本核算问题，高校可以遵循“使用与受益”的原则将无形资产归集为某一个使用部门，然后再列入本部门的项目成本当中，这样既能够强化部门的项目成本核算意识，同时也使无形资产得到有效监管。由于无形资产的金额具有不确定性，因此高校可以根据学校的实际情况合理确定摊销年限，以确保发挥无形资产的最大化价值。