财务报表粉饰行为及其应对之策

（兰州理工大学，甘肃 兰州 730000）

企业粉饰财务报表，就是为了蒙蔽广大投资者、谋求不当利益，以涂改、伪造及其他手段对财务报表进行篡改，通过不实财务数据来描述现金流量、掩盖真实的财务状况。财务报表能反映出企业在某一经营期间的利润与资金情况，是企业管理者、外部投资者做出正确决策的重要依据。然而，我国上市企业粉饰财务报表的行为伴随着环境变化而推陈出新，严重削弱了会计公信力。这种行为发生之后，所有企业利益相关者皆被其所误导，包括债权人、决策者、投资者等，审计报告的真实性严重欠缺。若任由该问题继续发展，势必会对资本市场的有序运行造成严重威胁，成为国民经济发展道路上的绊脚石。

一、财务报表粉饰行为常用的手段

（一）利用资产重组的方法

企业通过资产置换或资产转让等方式，进一步优化自身的资产结构，恢复发展升级，提升综合实力，最终增加经济效益的过程被称为资产重组。在粉饰财务报表方面，资产重组方式较为常见，企业利用该方式，最大化资源配置效率，从弱小到强大，从亏损到盈利。第一，企业签订相关协议，分离自身的不良资产，注入优秀资产，优化自身的资产结构，缓解当前的财务难题，脱离财务困境，使优秀资产所占的比重有所增加。第二，企业或集团往往会采取资产溢价转让的形式，出售至控股公司，从而获取更高的资产额度，该方式在资产重组中被认为是企业获取经济效益的快捷手段。

（二）利用会计核算方法和会计政策

1.会计政策的变更

一般来说，对于同一笔交易，会计处理方式多样，这决定了最终的不同处理结果，这也是收付实现制与权责发生制之间出现差异的主要原因。从某些公司的角度来看，会计政策的变更是粉饰报表的一条良策。具体而言，当国家政策法规制度出现调整，又或者企业的经营特征与经营模式有所变动，会计核算方式的选择必然以企业需求为准。公司若通过会计政策的变更来粉饰报表，必然借助如下几种方式来实现：一是对当前的折旧政策进行调整，延长固定资产折旧期限；二是在控制坏账率虚增利润时采取直接转销法；三是适当调整存货计价方法。

2.会计核算方法的选择

一些上市公司还会通过合理选取会计核算方法来包装利润。举个例子，在正常的经济环境下，存货的计价方式通常是先进先出法，但是在通货膨胀的时代背景下，该方式将被调整为后进先出法，从而防止出现成本上升的风险。如果投资企业共同控制被投资单位，又或者重大影响被投资单位，则必须通过权益法核算长期股权投资，但很多企业为了操纵利润，往往违法违规操作，选择投资收益核算法，以粉饰财务报表的目的。

3.利用关联交易

出于虚增利润的目的，企业管理者在关联方交易期间会以各种方式对财务亏损现象加以掩盖，不进行财务报表的信息披露，所以报表使用者难以理解财务报表信息，容易受其误导。这种财务报表粉饰方式主要包括以下几点：第一，通过相关营销来改变自身的利润；第二，通过转让股权、置换公司资产以及开展购销活动等方式，调整经营利润；第三，在关联交易过程中，转移税收较高的商品与服务，保证较低税率，在非法逃税方面“打擦边球”；第四，关联交易资金往来期间，一些企业利用高息、低息来改变自身的财务费用。

4.利用虚拟资产调节利润

企业在已发生的损失与费用等方面没有承担能力，将其归置于其他资产科目如待处理固定资产损失以及待摊费用等科目下，这类资产被称之为虚拟资产。包括欠缺生产能力的固定资产以及待处理财产损失等在内的，难以为企业带来价值且企业尚未及时注销的项目被称之为虚拟资产挂账，通过长期的挂账实现资产的虚增。通常来说，在会计政策中，大多数公司为了核算损益，往往会通过权责发生制来实现，部分企业会将虚拟资产列入到资产方项目下，然而，这些虚拟资产并非企业真实资产，基本都存在潜在亏损或费用，阻碍企业正常经营。所以，企业管理层利用该方式来粉饰财务报表，长此以往地纳入到资产方项目中，从而虚增资产与增加经营利润。

二、财务报表粉饰行为的识别

（一）关联交易剔除法

对于关联交易而言，剔除公司利润表中关于关联企业所反映的利润总额及其营业收入指标，重点分析了企业盈利能力与关联企业之间的关系，旨在把握住企业的盈利特征，弄清其盈利来源。举个例子，若大部分营业收入皆依赖关联企业，会计信息使用者必然着重分析关联交易定价政策，从而确定关联交易期间通过不等价交换等手段来粉饰财务报表这一现象是否存在。因此，通过分析集团合并报表及其本部报表，是传统关联交易剔除法的新型分析模式。举个例子，当上市公司利润总额远远低于合并报表中的参数，则表示母公司没有利用关联交易的方式来虚增上市公司的利润。

（二）良资产剔除法

要把不良资产予以剔除，不良资产包括虚拟资产项目与可能发生亏损的资产项目。前者既包括待摊费用，长期待摊费用，也包括待处理的固定资产净损失、流动资产净损失。后者有如下几种：一是长期未收回的应收账款，二是固定资产损耗损失，三是投资损失。通常情况下，可以通过两种形式剔除不良资产：一方面，以净资产为标准，将其与不良资产总额相比，若后者较大，提示企业持续经营能力欠缺，有利润虚增而导致泡沫资产的可能。另一方面，比较当期不良资产与利润总额，比较要素包括增减额与增减幅度，如果不良资产超出，提示企业利润表虚假，应重点关注。

（三）现金流量分析法

在运用这种方法时，要把企业的净利润总额、整体投资收益、主营业务利润等当成基准，分析企业的现金流量，从而确定上述三个要素的整体质量，才有了这种分析方法的命名。在会计利润之中，先要剔除财务费用、投资收益两项，余下的利润在经济活动中现金流量中所占的比值，通过这一比值能看出与企业利润有关的信息质量。如果企业在较长一段时间之内，现金净流量都要比净利润低，意味着有些资产即使已经被确认为利润，实际上也属于无法转化成现金流量的虚拟资产。通过现金流量分析法，发现反差数值相对较大，又或者发现反差时间相对较久，表示可能出现挂账利润问题，或是出现了虚拟利润。

三、财务报表粉饰行为的防范措施

对现有的会计法规进行优化，使之得以完善。企业管理者为了操控利润而不择手段，改进当前的会计准则制度，将在很大程度上减少管理者操控利润的风险。提升会计准则的约束力，保证会计准则关系的平衡性，杜绝财务造假问题的出现。在财务造假行为惩罚方面，加大惩罚强度，从而发挥有效的震慑作用，防止财务造假现象“春风吹又生”。不仅如此，在制定会计法律法规方面，还应该始终保持超前性，避免出现会计处理无法可依问题。

健全公司财务内部控制制度，加强内部审计。企业经营期间，财务问题多种多样，高级管理者应该利用单位内部审计，在财务问题出现的初期就立即报告给上级，从而帮助其做出正确决策，使其在法律责任方面做出合理安排，从而达到内部控制的目的。在很多企业中，高层管理人员强迫会计工作人员违法违规，在财务数据方面造假，所以，内控制度的健全，对于企业内部岗位职责权限的有效明确，减少虚假业绩问题，具有至关重要的意义。

加强注册会计师审计监督。在财务报表粉饰行为防范方面，第三方机构发挥重要作用，通过明确会计注册师的地位，使会计注册师在财务数据造假方面拥有惩戒权，进一步增强注册会计事务的独立性，让注册会计师事务所在财务报表粉饰行为方面承担无限连带责任。当然，还应该对会计师事务所更换条件以及更换方式等作出明确说明，对恶意更换会计师事务所的行为进行严厉惩罚。

强化外部监督，实施综合治理。财务报表粉饰行为的减少，离不开经济制度的制约。当前，财务报表粉饰现象泛滥，监管职能不明确，监管手段不科学，财务报表粉饰行为隐藏较深，弄虚作假风气盛行。因此，联合银行业、税务局以及工商局等部门，强化外部监督，及时发现并报告企业财务报表粉饰行为，向国家审计部门反馈，形成完整的监督体系，从根本上清除财务报表粉饰残烬。