农业科研单位成本核算探析

陈 欣

党中央从推进国家治理体系和治理能力现代化高度出发，对加强政府成本核算提出了具体要求。《中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》（中发〔2018〕34号）提出“更加注重结果导向、强调成本效益、硬化责任约束”。《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发〔2014〕63号）提出“条件成熟时，推行政府成本会计，规定政府运行成本归集和分摊方法等，反映政府向社会提供公共服务支出和机关运行成本等财务信息。”因此，推进农业科研单位成本核算，是公共财政管理的需要，也是提升单位治理体系和治理能力现代化的价值所在。

一、实行成本核算的背景和意义

实行成本核算是贯彻落实党中央重大决策部署的必然要求，也是夯实绩效管理基础、优化资源配置、提升单位内部管理水平和运行效率的内在要求，具有重要而深远的意义。

（一）完善绩效预算的需要。党的十九大提出：建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度，全面实施绩效管理。成本是绩效预算的基础，因此推行成本核算对实现绩效预算管理意义重大。财政部关于印发《事业单位成本核算基本指引》的通知（财会〔2019〕25号），对事业单位成本核算作了具体规定，对破解事业单位成本核算提供了制度依据。

（二）优化资源配置的需要。通过成本核算，树立成本基本理念，科学、定量揭示各项成本发生和形成的过程，明确资源耗费的主要环节，能够合理配置资源，有针对性地开展成本控制，减少资源不必要的耗费。同时，通过成本核算和归集，核算科研项目成本，能够为政府进行科研项目资金投入、制定定额费用标准、政府购买服务提供财务数据，也为科技成果转化收入提供科学依据。

（三）提升单位运行效率和水平的需要。成本核算是单位内部运行管理的主要抓手。通过成本核算，明确成本核算的基本原则和基本方法，为单位科学、合理、规范核定各项费用支出提供依据。按照“谁使用谁付费”的原则，完全实现成本费用补偿机制，有利于单位公共资金有效归集。同时，按照“谁付费服务谁”的原则，能够提高服务和管理质量，进一步提高单位管理水平。

二、农业科研单位成本核算的主要思路

多年来围绕成本核算，各地从制度制定和农业科研单位实际操作进行了各种探索。1997年财政部印发《科学事业单位会计制度》，已经在第四章“支出及内部成本费用核算原则”对成本核算作出规定。2012年12月修订完善《科研事业单位财务制度》，增设了“内部成本费用管理”和“财务监督”两章。制度中特别规定“具备条件的科学事业单位应当在支出管理的基础上，按照财务主管部门和财政部门的要求或根据业务发展需要，以科研项目为基本核算对象实施内部成本费用管理。”但因成本核算比较复杂，而且制度规定非强制实行，使得单位实行成本核算的动力不足，鲜有单位真正落实。为了弥补单位运转经费不足，有的单位按照项目性质类别，对项目经费提取一定比例的管理费。有的单位按照提供服务内容进行收费，比如测试化验按照批次收费，试验基地分大田和温室按照面积收费，公务用车按照车辆类型和里程收费等等。农业科研单位性质分类不同，财政投入机制和资金结构不同，成本管理的模式也不尽相同。应该看到，因没有统一的成本核算制度，农业科研单位成本管理仅限于内部使用，无法达到成本核算的要求，成本数据的科学性、规范性比较差，利用价值也不高。

《事业单位成本核算基本指引》为农业科研单位实行成本核算提供了制度遵循和依据。因为农业科研单位成本核算相对复杂，为便于推行，应先易后难，循序渐进。

（一）成本范围。基本指引规定，成本是指单位特定的成本核算对象所发生的资源耗费，包括人力资源耗费，房屋及建筑物、设备、材料、产品等有形资产的耗费，知识产权等无形资产耗费，以及其他耗费。可见成本核算是对完全成本进行核算，既包括直接成本，也包括间接成本，还包括单位管理成本。

（二）成本核算过程。成本核算是对实际发生的各种耗费按照确定的成本核算对象和成本项目进行归集、分配，计算确定各成本核算对象的总成本、单位成本等，并向有关使用者提供成本信息的活动。因为农业科研单位以公共财政投入为主，财政经费作为费用一次性支出，实现国库集中支付制度，权责发生制的财务会计和收付实现制的预算会计平行记账账务处理相当复杂，因此在当前条件下，成本核算应采取账外核算，通过编制成本报表的方式实现。

（三）成本核算对象确定。按照基本指引，可以多维度、多层次地确定成本核算对象。根据农业科研单位的特点，从维度角度将实验平台、试验基地、后勤服务等任务内容作为成本核算对象。从单位层次角度看，农业科研单位核心任务是科研活动，可以将科研项目作为基本的成本核算对象，科研团队所有的科研项目成本之和就是科研团队的完全成本；各科研团队和各部门的成本之和是单位总成本。

（四）成本项目确定。按照财务会计费用类四级科目设置成本项目，包括“工资福利费用”“商品和服务费用”“对个人和家庭补助费用”“对企业补助费用”“固定资产折旧费”“无形资产摊销费”等，并在“商品和服务费用”成本项目下设置明细项目。

（五）成本归集和分配。以完全成本法为例，先对维度的核算对象进行成本归集，得出总成本、单位成本。尔后剔除财政投入情况，计算出不含财政经费的总成本、单位成本，并与同等条件下市场价格进行对比，确定出核算对象的单位收费成本，再按照科研项目占用的数量，计算出科研项目应该承担的费用。从单位层次来归集，科研项目的直接成本和通过维度核算的占用单位内部资源成本（含财政资金）为科研项目成本。实际操作中，可先将单位内部提供的服务成本划归到各研究团队，研究团队再根据实际支出情况按照收益原则将相应成本分摊到具体科研项目。

（六）编制成本信息报告。根据成本归集结果，编制从科研项目、科研团队、单位等多层次的成本信息报告，以及实验平台、试验基地、后勤服务等多维度的成本信息报告。然后再对多年成本信息数据进行详细对比分析，找出成本变化的主要原因，为成本控制和收费等提供决策依据。

三、推进成本核算的几点建议

（一）推进成本核算，必须实行成本费用结算。成本核算的重要意义和作用前文已经述及，推进成本核算势在必行。企业进行成本核算是为了满足产品定价和获利需要，内生动力强。科学事业单位资金大多是国家拨付的，实施成本核算必然增加单位工作量，而成本核算实施得好坏，对单位经费、领导考核、员工收入没有什么影响，因而成本核算动力不足。农业科研单位要实现成本核算，必须实行成本收费。众所周知，农业科研单位主要职责是科技创新和成果转化，是按照课题组为基本单元进行设置的法人单位，以课题组进行日常管理、绩效考核和业绩奖励，财政投入以科研项目为主。因此推行成本核算，必须实行费用补偿，以成本收费为经济手段，实现资源有效配置，才能调动各方积极性，提升单位管理效率和水平。

（二）推进成本核算，必须破除体制机制障碍。习近平总书记多次强调“要着力改革和创新科研经费使用和管理方式，让经费为人的创造性活动服务，而不能让人的创造性活动为经费服务。”农业科研单位实行国库集中支付制度，部门预算财政资金纳入国库支付，按照项目进行核算，其他科研项目、政府购买服务、成果转化等资金纳入实有资金账户。实行成本核算，必须实现资金合理划转。《财政部关于进一步完善中央财政科技和教育资金预算执行管理有关事宜的通知》（财库〔2018〕96号）规定，“优化资金支付管理，提高预算单位用款自主权，……提高预算执行效率，允许部分科研项目和教育资金从本单位零余额账户向本单位或本部门其他预算单位实有资金账户划转。具体包括：按照有关制度规定由预算单位与科研项目承担单位签订委托协议或合同，按约定确需将资金支付到科研项目承担单位的；中央高校、科研单位内部机构之间合理的结算支出，如测试化验加工费用、成本分摊费用等”，但在实际工作中，财务、审计部门对政策的把握不到位，合理的成本分摊常常被认为涉嫌违规，导致成本核算无法顺利推进。建议财政部进一步细化相关规定，主管部门制定制度实施细则，并加强对财务部门业务培训，加强与审计部门沟通，将合理的成本资金划转落到实处。

（三）推进成本核算，必须加强信息化应用。成本核算涉及方方面面数据，成本归集、分配以及编制成本核算报告数据量巨大，而且调整频繁，因此必须依靠信息化手段，实现成本核算规范高效，同时成本核算信息化模块应与成本费用、科研项目和会计核算等信息化模块实现无缝衔接，做到信息完全共享。加强成本核算信息化应用，要加强物联网建设，实现水电等成本费用自动抄表，满足自动化计量和实时记录等功能，逐步实现成本核算数字化。