官员任期与工业企业实际税负：基于动态合谋理论视角的分析

张雨潇，刘舫舸

(中国人民大学《经济理论与经济管理》编辑部，北京 100872)

一、导 论

从宏观的角度来看，在全球经济不确定性陡升、中国经济从高速增长步入中高速增长的新常态的背景下，为实体经济减负、支持实体经济高质量发展成为我国经济工作，尤其是财政工作的重点。从微观的角度来看，为企业减税降费、支持中小微企业渡过新冠疫情这一难关，不仅有利于为市场主体增添活力，也关系着千千万万普通劳动者和普通家庭的幸福生活。

中国企业的税负问题一直是学术界关注的热点问题，也是社会各界争论已久却难以达成共识的焦点问题。从企业的角度来看，中国企业的实际税负的确处于较高水平。世界银行和普华永道会计师事务所于2018年11月共同发布了《2019年世界纳税报告》。在这份报告的统计中，中国企业的总体税率达到68%，远超世界平均水平(40.6%)，在190个国家和地区中位列第12。除了统计数据之外，企业经营者和居民也往往对中国的企业税负颇有微词。福耀玻璃创办人、中国玻璃大王曹德旺就曾经公开表示，与美国相比，中国的税负太高。从政府的角度来看，随着近年来经济增长速度不断放缓，我国增值税、营业税、个人所得税等与经济活动相关的税值都出现下降趋势，导致全国财政收入总额降低，地方政府财政压力尤其紧张，给企业进一步减税降费的空间也受到各级政府财政压力的制约。那么，这就存在一个矛盾：一方面，减税降费政策要适当适度，才能保证各级政府财政收支平衡、公共服务供给充足，才能保护税法的权威性和公正性；另一方面，减税降费政策要保质保量，才能有效减轻实体企业的税收负担，稳定企业的税负预期，保证企业投资和经营活动的稳定。那么，为了制定适当适度、保质保量的减税降费政策，就需要在细致考察、全面了解中国企业实际税负的基础上，深入理解中国企业实际税负的形成机制，尤其是在中国独特的政治经济环境下中小微企业实际税负的影响因素。

影响企业实际税负的因素有很多，现有文献主要从公司财务的角度进行分析。第一，企业规模对实际税负有双重影响，但总的影响方向并不明确。一方面，规模较大的企业受社会关注程度较高、实际税率也较高；另一方面，规模较大的企业在进行税收筹划与避税行为时存在规模优势，因此实际税率较低[1]。第二，企业的资产负债率越高或者资本密集度越高，实际税负就越低。原因在于企业的利息支出和固定资产折旧都可以在计算应税利润时扣除，因此高杠杆和高资本密集度企业的实际税率较低[2][3][4]。第三，企业的盈利能力对实际税负的影响尚未有定论，既有研究发现盈利能力与实际税率正相关，也有研究发现二者之间存在负相关关系[5][6]。第四，国有股权高的企业可能需要帮助政府承担一定的社会目标，因此实际税率更高[7]。从公司财务角度研究企业实际税负实际上是聚焦在实际税负的企业间差异上，虽然有益于推进税负均衡与税负公平，但还不足以为减轻企业税收负担、稳定企业的税收预期提供理论基础。

近年来，越来越多文献跳出企业自身特征之外，从更加宏观的角度研究中国企业的实际税负问题。其中地方政府的作用是学者关注的重点：一方面，地方政府虽然不能决定税种和基准税率，但却是税收优惠政策的实际制定者，可以通过在税率、税额、税基等多方面向部分企业提供税收优惠来降低企业的实际税负；另一方面，地方政府也是税收征管工作的实际执行者，税收征管工作的努力程度和认真程度直接影响企业的实际税负。因此地方政府的激励和行为对企业的实际税负有不可忽视的影响[8]。现有文献主要从以下三个方面研究了地方政府对企业实际税负的影响：第一，企业实际税负与地方的征税行为直接相关。例如，撤县设区弱化了县级政府征税努力，显著降低了企业的实际税率；地方政府的税收任务显著推升了税收征管力度，提高了企业的实际税率[9][10]。第二，税收是地方财政的重要来源，因此地方财政情况对企业实际税负有重要的间接影响。例如，随着地方财政对中央财政依赖程度的增加，上市公司实际税负呈现先增后减的倒U型趋势；地方政府的财政分权程度越高，辖区内企业的税负就越高；地方政府在经济衰退时倾向实施扩张性的财政支出政策，而实现手段则是提高企业税负；在财政转移支付的不确定性下，地方政府为了保持财政的可持续性会增加征税力度、从而提高企业税负[11][12][13][14]。第三，地方政府或官员在面临政绩或增长目标时，企业税负可以作为一种调节手段。例如，地方经济增长目标越高、地方政府竞争越激烈，企业的实际税率越低；官员晋升竞争通过动力机制与压力机制对地区企业实际税负构成影响[15][16][17]。这一支文献关注了地方政府的激励和行为对企业实际税负的影响，为本文的研究提供了理论基础。

在现有文献的基础上，本文挖掘了一个解释中国企业实际税负的新视角。首先，本文试图在传统的静态政企合谋理论下将合谋扩展到动态情形中。我们使用关系契约的基本思路将中央政府与地方政府签订的契约看作是长期的关系契约，并建立了一个动态政企合谋模型。我们得出了动态政企合谋下中央政府的最优防范合谋契约。均衡结果显示，当中央政府不防范合谋时，地方政府官员在每一期都会与企业合谋，随着地方政府官员任期的增长，合谋累积的绝对数量越来越大，地方政府官员即使在当期选择不合谋但仍然被查处的风险越来越大，因此地方政府在当期合谋的激励也就越来越大。也就是说，地方领导任期越长，政企合谋就越严重，企业的实际税负就越低。其次，我们还使用1998—2013年中国工业企业数据库数据以及1998—2013年中国地级市市委书记数据对官员任期与企业实际税负之间的关系进行了实证研究。我们发现，市委书记任期越长，政企合谋越严重，企业实际税负越低。并且，从企业特征上来看，国企、外企以及属于地级市以下单位管理的企业的政企合谋受到市委书记任期的影响较大；从市委书记特征上来看，有过中央工作经历、本地提升的市委书记的任期对企业税负的影响较大。

二、制度背景、理论模型与研究假说

(一)制度背景

改革开放以来，地方政府在中国的改革与发展中一直扮演着重要角色，也因此成为学术界研究“中国奇迹”的重要聚焦点。一方面，地方政府竞争、地方官员升迁的激励可以解释中国的增长模式，保障了各项改革的平稳进行。另一方面，地方政府在竞争推动下的行为也带来一系列社会、经济问题。其中，有一类问题特别引起了研究者的关注：地方政府或者地方政府官员违反或无视中央政府的法律法规，在执行对所辖企业的管理监督职能时，默许、纵容甚至鼓励企业采取“坏”的生产方式[18]。许多研究已经分别从矿难、污染、偷税漏税和土地出让等不同方面证实了这一现象。聂辉华和蒋敏杰(2011)以及Jia和Nie(2017)认为地方政府和煤矿企业之间的合谋是中国矿难频发的主要原因，并通过实证研究中使用官员特征与分权程度衡量合谋程度对这一观点进行了验证[19][20]。梁平汉和高楠(2014)实证研究发现政企合谋是导致环境污染难以治理的主要原因：地方领导任期越长，地方政府和污染企业越容易建立“人际网”和“关系网”，从而对企业非法排污行为的监管越放松[21]。郭峰和石庆玲(2017)发现官员更替能够震慑政企合谋，从而带来空气质量的临时性改善，从侧面证实了政企合谋现象的存在[22]。Cai和Liu(2009)指出，地方政府可能纵容企业偷税漏税[23]。梁若冰(2009)与张莉等(2013)发现政企合谋会导致更多的土地违法和土地低价出让[24][25]。

总体来说，这类问题产生的特点都是地方政府和企业在共同的利益诉求下形成同盟，并采取了有损于中央政府利益的行为。聂辉华和李金波(2006)借鉴了契约理论中的合谋概念，首次将地方政府为了政绩而纵容企业选择“坏的”生产方式的现象称为“政企合谋”(Local Government-Firm Collusion)[26]。通过政企合谋，地方政府及官员既可以得到经济利益(例如企业高效益带来的财税收入)，又能够得到政治利益(地方经济发展好带来的政治升迁)；企业既可以节约成产成本，又可以逃避政府管制，这都有利于企业利润的增加。然而，合谋导致的各类生产安全事故和社会问题会给当地居民造成损失，并在一定程度上损害中央政府的权威和利益[27]。

(二)模型设定

总契约(Grand Contract)即中央政府、地方政府和企业三方之间签订的规定各方权利与义务的正式契约。其中，中央政府是委托人(Principal)，企业是代理人(Agent)，企业进行生产活动，中央政府对企业利润按照一定比例征税。由于中央政府和企业之间存在信息不对称，中央政府难以观察到企业的真实利润，因此企业总是有低报利润的逃税动机和逃税能力。为了解决信息不对称问题带来的潜在损失，中央政府雇佣地方政府作为监督者(Supervisor)来执行征税工作(1)在本文中，中央政府和地方政府都是广义的概念。中央政府泛指中央机构或者与中央机构利益一致、目标一致的上级政府。地方政府泛指受中央政府委托的代理机构，主要职责是监督地方企业的生产活动，因此地方政府的概念可以包括各级省、市、县、乡等对企业运营具有直接干预的能力的政府或其管理机构。。因此，本文的模型是一个委托人(P)—监督者(S)—代理人(A)的三层委托代理关系模型。

(三)动态防合谋契约

本文将合谋理论动态化的主要工具是关系契约理论。关系契约(Relational Contract)是契约理论中的一个重要内容。顾名思义，关系契约就是把参与各方之间的关系引入到契约中来，并讨论“关系”在什么情况下会对维持契约起到重要作用[28]。Macaulay(1963)发现，许多企业间的契约关系都是较为松散的，而并没有用法律术语严谨的规定出来[29]。这是因为，交易双方认为彼此之间来往较多、一旦发生纠纷也比较容易解决；双方都会为了“举止得体”而避免“诉诸公堂”的解决方式。这意味着交易双方会为了关系持续所带来的利益而在当前纠纷中让步，也就是说“关系”将有助于维持契约的实施。

关系契约理论的一个基本结论是，相比于静态契约，“关系”可以使得契约更容易维持，这是因为关系持续会给契约参与各方带来未来收益，因此任何背离契约的行为都不仅会有害于当期的利益，同样也会在未来带来损失。这就给我们设计防合谋契约带来了一个新的思路：如果关系是持续多期的，那么委托人是不是更容易防范合谋了呢？在此思路的引导下，本文在Tirole(1986)中的传统合谋模型的基础上建立了一个简单的动态合谋理论的基本模型[30]。

不妨假设，中央政府在第1期至第t-1期都没有防范合谋，而在第t期决定开始防范合谋，并且在之后一直防范合谋。这意味着，理性的地方政府官员在第1期至第t-1期都与企业合谋了，而在第t期做出是否合谋的决策时，还必须考虑到过去的合谋行为也存在潜在的被调查的风险。

假设中央政府在第1期至第t-1期没有防合谋。在第t期时，中央政府的最优防合谋契约为：

使用库恩塔克定理求解以上规划，我们可以得到以下命题。

命题1：在上述假设条件下，中央政府的动态最优防合谋契约具有以下三个性质：

(1)地方政府的参与约束(SIR)和企业的参与约束(AIR)是松的，企业的激励相容约束(AIC)是紧的，地方政府的激励相容约束(SIC)是松的。

(2)中央政府所能采用的最优惩罚力度P具有如下性质：

(3)最优防合谋契约具有如下比较静态学性质：

图1 防合谋时间与最低罚金

本文由此得出推论1：在某些参数范围内，最低罚金并不是关于开始防范合谋的时间单调递减的，即开始防范合谋的时间越晚，防范合谋的难度反而越大。

显而易见，政企合谋中有两个参与者：地方政府官员和企业。地方政府官员是合谋的供给方，这是因为他们负责制定和执行政策、并庇护企业的违法行为。企业是合谋的需求方，这是因为企业需要在地方政府的保护下违反中央政府的法律法规以获取经济利益[21]。地方政府和企业间的互动关系能够持续的必要条件是，合谋官员冒着一定风险为企业提供某种庇护，那么合谋给地方政府官员带来的好处就必须足够重要。对于地方政府官员存在的晋升压力，学术界已经基本达成共识。此外，从客观上来说，我国地方政府官员的任期是有限的：一方面，地方政府官员在原则上是每5年进行换届，并且一般来说任期不得超过两届；另一方面，包括本文在内的许多研究都发现我国地方政府官员的实际任期在4年左右。那么在任期是有限的情况下，官员为了晋升而努力，因此任期自然会影响其施政行为和策略[31]。一方面，地方政府官员上任后，随着时间的推移与辖区内的企业慢慢建立起关系网，合谋的可能性和程度也随之增加；另一方面，正如推论1所指出的，当中央政府不防范合谋时，地方政府官员在每一期都会与企业合谋，随着地方政府官员任期的增长，合谋累积的绝对数量就越来越大，地方政府官员即使在当期选择不合谋但仍然被查处的风险越来越大，因此地方政府在当期合谋的激励也就越来越大。因此，我们提出以下待检验假说。

假说：地方领导任期越长，政企合谋越严重，偷税漏税行为越多。

三、数据介绍与实证方法

(一)数据介绍

本文使用的数据由三部分组成：1998—2013年中国工业企业数据库、1998—2013年中国地级市市委书记数据以及1998—2013年中国地级市基本经济社会数据。其中，本文所用到的中国工业企业包含了1998—2013年全部国有和规模以上非国有工业企业，约占中国工业企业总销售额的90%，因此具有良好的代表性[32]。首先，我们参考Brandt等(2014)的方法，对数据进行跨期匹配[33]。其次，我们参照聂辉华等(2012)的方法，对数据进行了一些必要的技术处理[34]。例如，删除关键变量异常或缺失的观测值。此外，由于数据真实性可能存在问题，谨慎起见，我们暂时没有使用2010年的数据，并把2009年和2011年看作是两个连续的年份。最后，我们得到了1998—2013年间(2010年除外)由816909个企业、3920278个观测值组成的一个面板数据集。

我们手工收集了1998—2013年中国所有地级市市委数据的个人信息，描述性统计见表1。同时，我们使用的1998—2013年中国地级市基本经济社会数据来源于各年度城市统计年鉴，主要包括地级市历年的总人口、GDP、财政收入等方面的信息。

表1 地级市市委书记信息描述性统计

(二)实证方法

为了检验官员任期对政企合谋的影响，我们考虑下面这个基准模型；

Collusionijklt=β0+β1Tenurejt+β2Xjt+β3Zit+β4Wkt+β5Vlt+μijklt

其中，下标i代表企业，下标j代表市委书记，下标k代表地级市，下标l代表二位数行业，下标t代表年份；Collusionijklt是企业级的合谋程度，Tenurejt是市委书记任期，Xjt是市委书记的控制变量，Zit是企业级控制变量，Wkt是地级市控制变量，Vlt是行业级控制变量。此外，我们还在不同的回归中选择性地放入时间固定效应、地级市固定效应、行业固定效应或者企业固定效应。

虽然有关中国政企合谋的研究已经走过了十年的历程，但是如何准确度量政企合谋仍然是学者在不断完善的工作。现有的文献主要从地方政府官员的特征来近似地估计政企合谋的可能性，例如，本省的官员更容易政企合谋、本地提升的官员更容易政企合谋、任期越长的官员越容易政企合谋。[19][21]这样估计的一个潜在假设是，政企合谋只和地方政府官员特征有关，而与企业特征以及其他因素无关。事实上，即使是在同一个地区，不同企业与政府之间的关系亲疏不一，政企合谋的程度也各有差异。此外，如果使用地方政府官员特征来近似地估计政企合谋，那么地方政府官员的特征是不会改变的，那么所识别出的政企合谋一定是静态的。因此，识别出企业级别的政企合谋程度对于加深我们对政企合谋的理解与认识非常重要。因此，本文借鉴范子英和田彬彬(2016)的研究方法度量了企业级别的政企合谋程度[35]。

简单来说，范子英和田彬彬(2016)使用了企业所得税的实际税率作为度量逃税的指标，同样也是度量政企合谋的结果[35]。他们认为，如果地方政府和企业合谋、并且帮助企业偷税漏税的话，那么最有可能在企业的所得税上“做手脚”。在我国目前的税收体制下，主要的税种包括增值税、所得税和营业税。众所周知，增值税的征税方式为进项税销项税抵扣，因此，如果一个企业想要逃税就必须要在进项或销项发票上做手脚，这样一来其上下游企业所实际承担的税负都会受到影响。并且，一旦企业间结成联盟在增值税上造假，那么一旦有一家企业因逃税被查处，所有相关的企业都难以逃脱。因此企业在增值税上偷税漏税的成本非常高，这也造成了增值税逃税十分罕见。这种利用企业间相互制衡的税制正是为了压缩征税过程中人为操纵的空间而科学设计的。除了增值税外，营业税的逃税空间也比较小。我国营业税主要针对服务业和房地产行业征收，这些行业的特点是流动性比较小，因此地方政府不会为这些行业展开竞争，也就没有激励与这些行业中的企业合谋、帮助其逃税。那么，如果地方政府想要与企业合谋、帮助企业逃税，只能在企业所得税上“做手脚”。事实上，企业所得税也是最容易“逃”的税种。从理论上来讲，所有企业面临的所得税率都是相同的，但在实际操作中，由于征管机构的努力水平不同，企业的实际的所得税率差别很大。根据我国现有税制，企业所得税的征税基础是营业收入减去营业成本，因此，只要企业将收入少报一点或者将成本多报一点，再加上征税部门“睁一只眼闭一只眼”地纵容，就很容易降低应税额。而由于2018年之前所得税的征收和监管主要由地方机构完成，中央政府难以全面而严格地进行监管或审查，因此地方政府通过企业所得税与企业合谋就很难被中央政府发现。因此，我们使用企业实际的所得税率来度量企业级别的政企合谋。具体计算方法如下：

即企业实际所得税率等于企业应交所得税与利润总额的比值。需要注意的是，企业的实际所得税率是政企合谋的反向指标，也就是说，企业的实际所得税率越低，政企合谋越严重。

我们的主要解释变量是市委书记的个人特征，包括市委书记任期和年龄。其中，我们主要关注政企合谋的动态变化，因此市委书记任期是我们最为关注的解释变量。此外，我们还在回归方程中加入了一些文献中常用的控制变量，以控制除任期之外的其他潜在因素对企业实际税负的影响。具体见表2。

表2 变量定义表

四、实证结果

(一)基准回归

表3给出了全样本下本文的基本回归分析结果，被解释变量是以企业实际所得税率衡量的政企合谋程度。在第(1)列中，我们仅控制市委书记的任期，回归系数显著为负，说明市委书记任期越长，企业逃税、政企合谋程度越严重。第(2)列加入了所有控制变量，这时市委书记任期系数的绝对值保持稳定，显著性也保持在1%的水平。为了排除系统性的宏观经济冲击与税务部门在不同年份对税收征管的不同要求对回归结果的潜在影响，我们在第(3)列中加入了年份固定效应，此时市委书记任期的系数仍然显著为负。为了控制其他不被观测的效应，在第(4)列和第(5)列中，我们分别加入了地级市级虚拟变量和行业级虚拟变量。结果显示，第(4)列中和第(5)列中市委书记的任期都显著为负且差异不大。在第(6)列中，我们使用了最为严格的控制方法：控制了企业级固定效应和年份固定效应。结果显示，市委书记任期的系数在1%的显著性水平下显著为负，且绝对值与前五列相比略有增加：市委书记的任期每增加一年，企业的实际所得税率将会降低0.06个百分点。尽管市委书记任期的系数在不同控制变量的情形下有所不同，但总体来说该系数差异不大，且均显著为负。这就验证了本文的理论假说，即市委书记任期越长，政企合谋越严重。

表3 市委书记任期与企业实际税负(全样本)

此外，考察其他控制变量的系数也有助于我们理解影响政企合谋发生的因素。从城市经济社会变量来看：第一，人均生产总值越低，政企合谋越严重。然而，经济发展水平和政企合谋之间存在严重的内生性，因此这个结论只能证明相关性而不能得出因果关系。第二，第二产业比重越低，政企合谋越严重。第二产业比重低意味着工业比较欠发达，在这样的条件下地方政府官员更有激励通过政企合谋来振兴工业。第三，财政收入越低的地区，政企合谋越严重。考虑到我们是以实际企业所得税率来衡量政企合谋的，而企业所得税又是在中央和地方政府之间分成的，这个结果有可能是地方政府发展经济的激励超过提高财政收入的激励所造成的。

从企业级相关变量来看：第一，规模越小的企业，越容易参与到政企合谋。企业规模越大，越容易成为地方政府的重点税源企业，因此地方政府对其征税就越严格，政企合谋的成本也就越大。这验证了企业规模对实际税率的正向作用。第二，资产负债率越高的企业，越容易参与到政企合谋。由于利息具有抵税的功能，因此企业可以通过更多的负债来冲减自身应当缴纳的企业所得税，造成企业实际税率更低、逃税更严重。第三，资本密集度越高的企业，越容易参与到政企合谋。企业可以通过固定资产的加速折旧来逃避税收，因此这个结果也印证了这一相关性。第四，国有企业的实际税率显著更高，这与现有理论和实证研究的结果是一致的。

(二)异质性检验(3)限于篇幅，异质性检验结果未报告，作者备索。

在全样本计量结果中，我们已经证明了市委书记任期对政企合谋的影响。本节试图回答的问题是，这一效应对所有市委书记以及对所有企业来说都一样吗？

首先，我们将样本根据市委书记是否有中央工作经历分为两组。一般来说，有中央工作经历的市委书记都是从中央部委被轮岗至地方各级政府进行“交流、培养和考核”，从而增加政治生涯的历练，此类官员提升的概率比较高[36]。因此，这类官员为了在被考核期间交上一份令人满意的答卷，往往发展经济的压力比较大，因此更有与企业合谋的激励。并且，相比于其他类型的官员，来自中央部委的地方官员在建立政企关系时完全是从零开始，因此随着任期的增加，政企合谋程度增加的速度更快。

通过对比这两类官员的结果，我们发现：无论是否有中央工作经历，随着市委书记任期的增加，政企合谋的程度都在显著增加；同时，对于有中央工作经历的市委书记，其任期的系数绝对值要远远大于无中央工作经历的市委书记。因此我们可以得出结论，有中央工作经历的市委书记需要从零开始建立政企关系，因此随着任期增加，政企合谋增加的幅度更大。

其次，我们将样本根据市委书记是否在本地提升分为两组。一般来说，本地提升的市委书记在任现职前都曾经担任该市市长，因此，本地提升的市委书记已经与其辖区内的企业建立了政企关系。而非本地提升的市委书记则需要从头开始与企业建立关系。因此，任期对政企合谋的影响可能在非本地提升的市委书记中比较明显，而在本地提升的市委书记中不够明显。通过对比这两类官员的结果可以发现：对于本地提升的市委书记来说，任期越长，政企合谋程度越低；而对于非本地提升的市委书记来说，任期越长，政企合谋程度越高。虽然本地提升的官员政企合谋程度比非本地提升的官员更高，但是由于本地提升的市委书记在任现职前已经与企业建立了政企关系，因此在就任市委书记之后，随着任期的增加，政企合谋的程度并不会进一步增加；而非本地提升的市委书记需要在就任后与企业建立政企关系，因此随着任期的增加政企合谋的程度不断增加。

最后，我们还考察了企业的不同性质怎样影响政企合谋的动态变化。事实上，这个问题涉及政企合谋的微观基础。由于缺乏企业级的政企合谋研究，目前的文献未能解决“不同性质的企业参与合谋时有什么差别”这一问题(聂辉华，2016)[18]。为此，我们做了以下两方面工作。

一方面，我们将样本根据所有权性质分为三组：国有或集体企业、民营企业、港澳台或外资企业。我们发现，“任期越长，政企合谋越严重”这一效应在港澳台或外资企业中表现得最为显著，而在民营企业中表现得最不显著。这与中国的现实是完全相符的。民营企业投资的跨地区流动性较差，而港澳台或外资企业的跨地区流动性较强，因此地方政府通过政企合谋吸引外资的激励最强。

另一方面，由于本文研究的是地级市市委书记数据，我们将样本企业根据其隶属关系分为三组：隶属于中央和省级的企业、隶属于地级市的企业以及隶属于县级以下的企业。检验结果显示，“任期越长，政企合谋越严重”这一效应在隶属于县级以下的企业中最显著，在隶属于地级市的企业中次之，说明地方政府官员更倾向于与隶属级别较低的企业建立政企合谋。

五、结 论

在中央政府—地方政府—企业这样一个三层委托代理管理体制下，地方政府既是对上的，是中央政府诸多政策的实际执行者，也是对下的，是企业行为的全面监督者。一方面，地方政府有激励与企业合谋、降低企业的实际税负，可以吸引投资、促进经济发展，甚至可以寻租获得私利；另一方面，地方政府也有能力与企业合谋，虽然各税种的名义税率是由中央政府制定的，但地方政府既可以通过减免、先征后返等方式给企业提供事实上低于名义税率的实际税率，也可以通过放松税收征管等方式默许企业少交税。因此，地方政府行为能够影响到企业的实际税率。本文从动态政企合谋理论的视角为地方政府行为影响企业实际税率这一事实提供了一个新的证据。我们发现，随着地方政府官员任期的增加，政企合谋的程度也随之增加，反映为企业实际税率不断降低。此外，这一效应在有中央工作经历或非本地提升的市委书记中以及在港澳台及外资企业和隶属于地级市以下的企业中更为显著。

本文的研究结论表明，地方政府及官员既有激励、也有能力降低企业的实际税负。这一发现与近年来我国的减税降费工作既是一致的，也是有所冲突的。从总体上来讲，地方政府及官员降低企业的实际税负与全国性的减税降费工作在方向上和结果上是一致的，都降低了企业的税收负担，有利于微观的企业经营与宏观的经济发展。但是从结构上来说，全国性的减税降费工作需要更多地考虑税收在调整收入分配格局、促进经济结构优化、推动产业升级和促进内循环中的作用，更要在减税降费的同时保持宏观税负的总体稳定、保障重大战略和重点任务的实施。如果缺乏对地方政府在税收征管工作中的自主权的有效监管，那么政企合谋下的企业税负降低很可能挤占了结构性减税降费的空间，甚至发展成为地区间的恶性税收竞争，进一步影响财政收入的稳定。因此，在企业减税空间有限的情况下，政府更应该将地方性的自主减税行为限制在一定范围内，从而保证结构性减税降费政策的可行性和有效性，保证宏观税负和财政收入的稳定性。

首先，应从地方政府的行为与激励入手，将地方政府在税收征管工作中的自主权制度化、规范化。一方面，地方政府在税收征管工作中应当有一定的自主权和灵活度，保证地方政府发展经济的积极性与可行性，充分发挥地方政府在企业管理和地方经济发展中的信息优势，形成对中央政府结构性减税降费工作的有益补充；另一方面，也要明确规定地方政府可提供税收优惠的税种、适用范围和优惠税率区间，并从总量上对地方政府税收优惠的额度进行限制，防止税收优惠政策扭曲成为政企合谋的工具，保证地方税收的稳定性，同时也给中央政府的结构性减税降费工作留出政策空间。其次，应充分认识到地方政府官员的个人激励在税收征管工作中的作用，发挥内部人事控制和外部舆论监督的作用，双管齐下，减少政企合谋对政策执行的扭曲，提高政府治理水平。例如，进一步稳定官员任期，进一步积极推行官员异地交流等官员任免和选拔政策，减少政企合谋；建立并完善外部舆论监督机制，杜绝政企合谋的空间。最后，应当将减税降费等支持实体经济政策制度化、长期化，帮助企业形成稳定的税负预期，如此可以通过合理的税制和稳定的税负给企业形成良好的激励，促进实体经济发展，也可以进一步压缩地方政府之间恶性竞争的空间，减少企业无序流动等造成的无谓损失。