政府补助核算变化对会计信息可靠性影响研究

杨海燕　刘哲灵

【关键词】 会计准则; 政府补助核算; 会计信息可靠性

【中图分类号】 F275  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2021）20-0019-09

一、引言

制造业是实体经济的主体，对我国经济、综合国力、国际影响力和话语权都会产生重大影响。因此我国重视提升企业科技实力，特别是高端制造业企业科技实力，《中国制造2025》、“十三五”和“十四五”规划均提出，实施制造强国重要战略，要集中力量发展高端装备制造业。如针对现代柴油机产品，需具备高端的技术背景，并能带动重大技术发展。政府补助手段，能激励制造业企业的创新活动，特别是处于成长期或成熟期的制造业企业[1-3]。因此，我国向制造业企业提供政府补助，鼓励其进行自主技术创新[4]，有利于诞生更多前沿的科学技术，从而推进国家战略性新兴产业的发展[5]。除了企业创新之外，政府补助还具备其他功能，如改善制造业公司绩效[6-7]、扩大研发投资规模等[2]。

但现实中往往存在事与愿违的情况，其一，政府补助推行意图与实际推行的效果不都正相關，如周亚虹等[8]研究发现在新能源产业扩张后，由于政府扶持难以精准有效，最终导致同质化产能过剩。此外，政策意图与实际效果之间甚至有时不存在必然联系，周燕等[9]研究发现，其原因在于政府政策是一种约束条件，市场主体会根据约束性条件发生的变化进行相应的调整。其二，实际效果与补贴意图不但难以产生积极效果，还会产生负面后果。从财务角度，企业通过“政府补助”进行利润操纵，提供扭曲的会计信息、营造虚假企业经营业绩，从而欺骗财务报表使用者。例如，王红建等[10]发现，公司使用负向盈余操纵获取更多补贴与政府边际价值负相关;刘芸[11]发现，政府补助在当下较为普遍且制造业接受补助金额较大，有不少制造业企业为了包装利润而利用“政府补助”会计准则中的漏洞虚增或虚减利润。

从学理上看，政府补助包括财政补贴、税收减免、政府购买与政府投资等[9]。本文研究的“政府补助”是指除税收减免以外的政府补贴，具体内容包括财政补贴、政府购买和政府投资，如设备购置补助、教育费用补助、专利奖励金以及一些财政贴息等形式的补助。

财务造假日新月异、层出不穷，通过“政府补助”虚增利润是其中一种。如果企业利用准则中的漏洞虚构利润，则会损害会计信息的可靠性。在我国会计准则中，可靠性定义分为三部分，首先，基于真实交易与事项，进行会计核算;其次，如实反映相关项目;最后，达到的目的，应能提供给报表使用者真实可靠的会计信息。而对于国际会计准则[12]而言，关于可靠性的定义，一是“如实反映”，即结果上的真实性;二是“没有重要错误”，即没有人为错误，具体是指会计人员技术上的正确性;三是“不偏不倚”，即立场上的客观性和中立性，不受任何利益相关方影响。综上，本文将会计信息可靠性定义为：基于真实交易与事项核算相关项目，同时各项会计要素及其他相关信息应被如实反映，不偏不倚且无重要错误，使财务报表可信赖。

本文选用案例研究法，以斯太尔动力股份有限公司（以下简称“斯太尔”）为研究对象。选择该公司原因如下：首先，斯太尔存在财务造假事实，且是一家具备大量政府补助收入的企业，证监会于2020年证实其在2014—2016年利用“政府补助”进行财务造假且性质严重;其次，斯太尔存在自2014—2019年的完整公司报告，且2014—2019年涵盖了2006年、2017年政府补助准则推行的时间，2017年5月发布的政府准则，对政府补助核算有了新要求，斯太尔对原政府补助采用未来适用法处理，使得对比政府补助核算变化对会计信息可靠性的影响具有可行性;最后，斯太尔为高端装备制造企业，与我国制造强国战略相适应，是被国家重点鼓励发展的对象，因此该公司的政府补助金额较大、数量较多。

本文有以下三点实际意义：（1）缺少以高端装备制造业，且恰巧存在财务造假的上市公司为研究对象，以微观且有代表性的单一个体为视角，研究政府补助核算变化对企业会计信息可靠性的影响。现有学术研究主要从准则整体角度出发，研究2017年版政府补助准则实行后存在的问题，如引发界定问题[13]、“递延收益”项目的冲减问题[14]、核算内容冗杂[15]、可比性下降[16]。（2）通过虚构技术许可业务、利用“政府补助”的会计处理进行财务造假的违法行为恶劣、严重扰乱证券市场秩序、严重损害投资者利益。（3）研究发现：政府补助核算变化对会计信息可靠性有两方面影响。一方面，利于增强主营业务收入数值的真实可信度、提高整体和子公司营业收入质量，政府补助核算变化起到了积极作用;另一方面，不利于如实反映其他收益、营业外收入的真实数额，无法有效降低关联方交易数量和金额，在以上方面政府补助核算变化还存在局限，需要从准则列报、信息披露和政府监管等方面加以改善。

二、2006年版与2017年版政府补助准则的差异及变化

2017年政府补助准则颁布后，“与资产相关的政府补助”主要变化有：一是允许运用政府补助金额冲减相关资产账面价值;二是递延收益分摊方法从平均分配法变为合理系统的方法计入损益;三是考虑了出售、转让、报废或发生损毁的情形，与旧政府补助准则相比，更为完整和合理。“与收益相关的政府补助”主要变化是：在原来总额法之上，新增了净额法。总额法下，政府补助全额可被确认为收益项目;净额法下，允许政府补助抵减相关资产或费用。

除了以上变化外，本文主要探讨三个新增项目，第一，利润表中新增“其他收益”项目，属于营业利润范畴。在专门用于核算“与收益相关”的政府补助中，其他收益有以下性质，一是政府补助应与企业日常经营活动相关;二是不适用于收入准则;三是从经济实质出发，不应冲减成本费用的收益项目。第二，新增企业根据政府补助具体性质判断业务实质，若与日常经营相关，则计入“其他收益”;反之，则计入“营业外收入”。由于该新增项目需按实际情况进行会计处理，因此要求会计从业人员具备更高的职业判断能力。第三，在会计信息披露方面，新增一项披露项目——政府补助的“列报项目”。