荷兰企业的财税合规要求及相关启示与建议

张广本 薛磊 朱霁虹

荷兰经济发展迅速，具有稳定的财税制度和先进的、国际化的软硬件基础设施，荷兰政府也在持续改进当地的法律和营商环境以期对跨国公司更具吸引力，其战略位置非常适合设立（区域）总部、仓储中心、研发中心和为集团服务的专业职能公司等。为了强化荷兰在国际财税管理方面的领先地位，荷兰政府很早就开始完善当地民法典中有关公司治理的篇章，持续更新国内所得税法（Dutch Corporate Income Tax Act，CITA 1969），基本形成了一系列完善的、明确的与公司规模水平和跨国公司税务管理规则相适应的财税合规要求，涉及到企业年度财报规定、年度报表或合并报表编制、年度审计要求、商会申报及披露、增值税申报、年度所得税申报等多个方面。本文以荷兰民法典、所得税法中的一些法律规定为基本参考，结合当地财税咨询顾问的专业分析及荷兰居民企业的日常运营实践对有关财税方面的合规要求进行分析，总结并提炼荷兰对居民企业财税合规管理的成功做法，希望能够对我国建立健全企业财税合规体系、强化企业合规管理、进一步加强工商行政管理具有借鉴意义。

一、荷兰财税环境

荷兰是欧盟创始国之一，长期保持着世界贸易大国的地位，商业环境非常健康。因为在财税政策方面的优势，荷兰也是欧洲大陆吸引外国直接投资最多的国家之一。根据《福布斯》发布的2019年“最适合经商的国家”中，荷兰排名第四；根据世界银行2019年10月24日发布的《2020年营商环境报告》，荷兰的营商环境排名第42位。荷兰的国土总面积仅4.15万平方千米，人口1730万人，截至2019年底的GDP总值约9,129亿美元，人均GDP约5.28万美元。此外，荷兰具有稳定的政治经济、优越的国际商业环境、一流的基础设施、有竞争力的财政政策、受过高等教育的多语种劳动力、创新与创意环境、蓬勃发展的各行业、卓越的生活品质等优势。经过几个世纪的发展，荷兰已经成为一个现代化的开放经济体。国土面积虽小，但其经济实力、国际贸易水平不容小觑。悠久的贸易传统和稳定的政治制度造就了荷兰高效运行的政府结构，营造了健康、合规的财税环境，推动了市场竞争和经济发展。

英国脱欧自2016年全民公投开始，经历两次大选、考验过3位首相，经过各种“截止期限”，在过渡期结束前一周，2020年12月24日双方终于达成了脱欧后贸易协议。受此影响，越来越多重视欧盟市场的企业正在将原先的英国总部迁往财税环境优异的荷兰作为新的投资目的地。2020年12月30日，随着中欧贸易协定完成最终谈判，作为亚欧大陆桥终点国家的荷兰由于其良好的财税环境也将迎来新一轮中国企业投资的热潮。

二、财税合规要求介绍

根据荷兰法律规定，在荷运营的法人实体可以是有限责任公司（B.V）、公共有限责任公司（N.V）、合作社（Coöperatie，类似国内的有限合伙企业），也可以是迁入荷兰或在荷兰设有分支机构的外国公司等。《荷兰民法典》（Dutch Civil Code）第2卷是有关公司方面的法律规定，包括公司类别、公司的设立与注销，合并与分立，年度报表与报告等法人实体活动的明确规范，其中第二卷第9章对法人实体日常运营有明确的财务合规要求，如企业年度报表或合并报表的编制、股东的审批、有无审计要求、商会申报及报表披露等方面有非常明确及具体的要求。对于增值税和企业所得税等的要求则有相对应的增值税法和企业所得税法进行明确规范。

（一）年度财务报告要求

根据荷兰民法典要求，居民企业需要在会计年度结束后及时编制年度财务报告并做好相关股东审批、商会申报与披露。民法典规定了财务报表的组成，要求公司在编制这些财务报表和附注时，要真实、公正地反映企业财务状况和经营成果，尽可能的反映公司资金流动性和偿付能力，但是并不像国内那样有明确的财务报告格式规定。荷兰公司可选择适用荷兰公认会计准则（荷兰GAAP）或国际财务报告准则(IFRS)编制财务报表，财务报表的语言也可选用荷兰语、英语、法语或德语等。

民法典根据企业的规模将企业分为四类：微型、小型、中型和大型，不同类型的公司对应不同层级的财税合规要求。民法典对公司规模的分类参考三个标准，即账面资产总值、净营业额、平均员工数量。如果一家公司连续两年满足某一类型公司三个标准中的至少两个，则可划归该类型的公司（表1）。

表1 荷兰对企业的分类及指标

上述三个指标按照合并报表口径计算，如果公司适用民法典第2章408条的豁免条款，属于可以免于编制合并财务报表的情形，则按照单体报表口径计算。净营业额为法人实体提供服务或销售商品产生的收入减去现金折扣和流转税的净额，基本上对应于一般意义上的营业收入 (民法典第2章377(6)条)。如果利息产生于一个法人实体典型的经营活动，它构成收入的组成部分。如果股息是投资收入的一部分，则构成收入的组成部分，而投资是荷兰控股公司的典型经营活动。不同类型的公司对应不同层次的合规要求，具体如表2。

一般情况下，荷兰企业应当于财务年度结束后5个月内编制财务报表，经股东批准同意后可延长6个月。财务报表编制完成后，需要经过董事会的批准或全体董事签字同意，股东需要在2个月内完成股东层面的审批，可以是实际召开的股东大会或授权在当地召开的股东会及决议通过。股东审批通过后8天内，公司需要完成财务报表的披露并提交至当地商会备案。一般而言，荷兰企业需要在财务年度结束后的次年年底前完成财务报表在商会的备案，如特殊原因无法及时编制经股东审批的正式版年度财报，至少也需要在年底前完成财务报告草稿文件的预申报。

（二）合并报表、报表审计及豁免事项

参照表2中对不同类型公司的合规要求规定，满足了一定条件的中型和大型公司需要编制合并财务报告，大、中型企业财务报告要接受年度法定审计，并提交财务报告和审计报告至商会备案；小、微型企业的财务报表内容和审计要求减少，而且不必编制合并报表。

表2 不同类型公司的财务合规要求

根据民法典第2章403条款规定，跨国公司设立在荷兰的中间层公司可申请“集团豁免”，豁免编制合并报表并出具审计报告。如果荷兰层面中间层公司的财报数据已包含在母公司的合并财报中，且母公司出具了对子公司全部债务承担责任的“连带责任声明”，则荷兰中间层公司可申请豁免编制合并财务报表，也不必接受法定审计。选择适用此豁免政策的中间层公司必须向商会提交一份包含“连带责任声明”的股东书面议案，以及按照第7号欧盟指令编制的母公司合并财务报表。“集团豁免”可同时豁免合并报表和法定审计义务，但是由于实践中母公司很难提供满足当地商会要求的“连带责任声明”，所以真正能申请该豁免的公司并不多。

根据民法典第2章408条款规定，荷兰层面中间层公司在满足如下条件时也可申请豁免编制合并报表：（1）在财务年度开始后的6个月内，股东（占股比10%以上）未书面通知公司明确提出反对；（2）中间层公司及下属子公司的财务信息已包含在直接或间接的母公司层面合并财务报表中；（3）母公司层面合并财报是按照欧盟（2013/34/EU条款）适用的会计原则、国际财务报告准则（IFRS）或其他同等效力的会计原则编制的；（4）母公司层面合并财报可以是荷兰语、德语、英语、法语财报（含与财报相关的管理委员会报告、审计报告和其他信息）；（5）母公司层面合并财务报表已经在财务年度结束后的6个月内提交至荷兰当地商会备案，或经过当地商会批准同意延期后的1个月以内。408条款的豁免只针对合并报表，不涉及法定审计义务，实践中，跨国公司包括很多中国公司大都援引本条款来豁免编制合并财务报告。

（三）税务合规要求

荷兰对企业增值税方面的规定源自于1968年增值税法（Dutch VAT Act 1968），后历经多次修订。根据欧盟增值税指令（European Union's VAT Directive），所有欧盟成员国标准增值税税率必须为15%或更高。荷兰的标准增值税率为21%， 还有两个附加的特殊费率9%和0%（零费率）。企业所得税的法律渊源出自1969年企业所得税法（Dutch Corporate Income Tax Act 1969），也是多次修订。目前，企业所得税的基本税率为25%。所得税方面如税率、税前抵扣、纳税抵免等细节方面的规定经常会有变动，荷兰每年度的预算日（一般在每年的9月份）都会对未来年度企业所得税方面的具体调整作出安排。

1.增值税资质、申报及退税。在荷兰具有实质性经营业务（从事提供商品或服务）的公司都可以申请增值税资质并做季度或月度的增值税纳税申报，与国内增值税纳税申报及退税情况类似。一般商品和服务的增值税标准税率为21%，基本的生活必需类产品或服务，如食品和饮料、农产品和服务、药品、书籍、日报和杂志等适用低档税率9%，境外商品和服务业务适用零税率。实践中，对于大量的中间层控股公司而言，只有在确定有商品或服务活动（集团内部或集团外部均可）或金融服务收入（利息收入）的情况下才能申请增值税资质，进行增值税纳税申报并申请增值税退税等。

2.年度所得税纳税申报。根据当地税法规定，荷兰居民企业需要在财务年度结束后的5个月内完成年度所得税纳税申报，纳税申报记录良好的企业可以申请延期申报，最多可再延长11个月，至财务年度结束后的第二年4月底前完成所得税纳税申报即可。虽然当地合规对年度所得税纳税申报的时效性要求不高，但是如果企业在一个财务年度内确有应缴未缴的所得税额，自财务年度结束后的次年7月1日开始正常计算利息，年利息率8%。这部分年利率还是非常高的，如果企业预计某财年有应税所得，一定要提前做好所得税的预缴。荷兰没有所得税预申报，但是可以预缴。在每个财务年度期初，税务局一般会根据之前两个财务年度的应税所得平均数作为依据计算当年需预缴的所得税额。企业可选择主动预缴当期所得税，以避免完成纳税申报后再缴纳所得税而产生高额的应付利息。

（四）国别报告、主体文体和本地文档

国别报告、主体文体和本地文档实际上是基于国际税务协作、多边税务协定衍生出来的荷兰企业税务合规义务，与之对应的荷兰国内法规还不健全。2014年以来，G20集团与经合组织（OECD）主要针对跨国公司（MNEs）利用其集团内部的资源优势和跨国监管的信息不对称，转让利润、侵蚀税基的行为达成共识逐步推出新的一系列行动方案（共15条建议），即人们常提到的BEPS行动计划。对跨国公司和荷兰企业影响最大的是第13条《转让定价文档和国别报告》，第13条行动方案要求的报告由三个部分组成：一是主体文档（Master File），披露跨国公司集团所有成员的相关标准化信息；二是本地文档（Local File），披露本地纳税人的重要信息；三是国别报告（CBCR），披露MNEs在全球范围内的收入分配和纳税情况。这三个层级的报告相互补充能够为税务机关有效评估转让风险提供可靠的信息，同时构建一个国际信息交换的平台。

按照BEPS要求，根据政府间双边和多边协定，国别报告应主要通过政府间自动交换获取，在无法实现政府间自动交换时，当地国家可以立法要求居民企业报送所属跨国企业集团的国别报告。自2018年起，我国国家税务总局已经启动与荷兰政府间的自动交换机制。当地居民企业无需再单独履行申报义务，但是需要在次年年底前向税务局报备国别报告的申报方式。对于国别报告，上一年度跨国公司合并收入超过7.5亿欧元的荷兰企业都要履行申报义务（自动交换），一般是财务年度结束后的次年年底前完成申报。对于拒不履行申报义务的公司法定代表人，最高可判入狱4年，罚金2万欧元。

主体文档和本地文档要在荷兰当地留存备查，要求在年度纳税申报时一并准备齐全，不需要单独申报。上一年度跨国公司合并收入超过5000万欧元的公司均需要准备主体报告和本地文档，截止日期是财务年度截止后16个月内。对于拒不履行备查义务的公司法定代表人，最高可判入狱6个月，罚金8100欧元。

三、启示与建议

1.以立法为基础的财务合规要求更具权威性。荷兰对居民企业的财务合规要求如报表编制、合并报表及豁免、商会申报等是由民法典这种上升到国家层面法律的形式明确规定的，法律的层次更高，而且更具权威性。对比国内实践，国内公司法、合伙企业法等经济法规更多的是一些公司治理方面的法律规定，没有对类似财务合规方面的明确要求。对于日常合规业务的管理，如类似的报表编制、工商局申报、审计要求等，有些是没有形成明确的法律规定，有些仅是会计准则上的要求，还停留在部门规章和规范性文件的层面。可以考虑借鉴荷兰的做法，加快构建以公司法、会计法、审计法为基础的合规体系，将对公司的日常合规要求（报表、申报、审计）上升到国家法规的层面，形成对企业财务合规管理方面完善的法律法规体系。对企业的年度财务合规要求形成明确的法律指导意见，对企业不认真履行合规义务的行为进行惩戒，加强财务管理和公司治理。

2.与企业规模相对应的财务合规要求更具科学性、合理性。通过上文中对荷兰居民企业财务合规要求的解读，可以发现当地对企业需要履行的财务合规义务是与公司的类别和规模相适应的，也就是说大公司合规义务更多，合规要求更严苛，而小公司只需要满足基本的合规要求。客观上说，这种法规要求和合规规定非常科学、合理。反观国内实践，对于企业是否审计、如何做商会申报、合并报表编制等方面基本没有明确的规定，或者现有的一些规定可能是针对特定类别公司的。比如，关于企业是否必须要做第三方独立审计的要求是：国有企业、上市企业每年需要年审。对于上市企业年度审计，类似的规定还具有一定合理性，但有些国有企业的子公司考虑其业务规模、经营状况及实际需求等根本没必要做硬性的年度第三方审计。建议参考荷兰的成熟做法建立与公司实际业务规模和经营管理需要相适应的企业合规要求。

3.增值税管理与国内原理相通，但是操作简单、方便可控。从理论和实践层面来说，荷兰增值税与国内增值税基本都是一致的。但是荷兰对于企业增值税的征缴明显要简单、方便的多。一是不存在增值税专票的说法，没有复杂的增值税专票管理，一般发票甚至是超市小票均能显示增值税金额，而且符合规定的都可以作为增值税的进项。二是没有复杂的增值税出口退税，对于境外的商品和服务开票时就是没有增值税的，正常零申报即可。三是税务合规本身是与健全的征信管理体系相一致的，增值税管理基本以企业自行申报为主和必要时税务监督、稽查为补充，实践中简单可控，征管成本也低。

4.完善的税务合规和违法惩戒机制提高了征管效率，降低了税收征管成本。荷兰当地税务合规基本上都是以公司主动申报，税务咨询顾问有偿辅助为主导，加之健全的征信管理体系和严苛的违法惩戒机制，基本上建立起一整套完整健全、有法可依、违法必究、惩戒严苛的税务征管体系。基于健全的征信管理体系和良好的纳税申报实践，荷兰整体的税收征管成本非常小，税务合规环境整体良好、健康。对比国内的税务合规环境和税收征管体系，自主纳税申报的意识还有些欠缺，征信管理体系和违法惩戒机制不到位，导致税务违法成本低，税务征管体系越来越偏重于税务稽查、税务审计这种事后的监督。更重要的是过多的税务稽查、税务审计业务给企业正常运营带来额外负担，另一方面税务机关的税收征管成本也过高。因此，完善国内税务合规体系，应当着力推行纳税人自主申报纳税，建立健全税务法规及违法惩戒机制，构建全面的征信管理体系。