区县行政事业单位内部控制模糊综合评价研究

张圣利（副教授）马川君

（河南理工大学财经学院 河南焦作 454003）

一、区县行政事业单位内部控制及评价概述

《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》指出，要加强对政府内部权力的制约，强化内部流程控制，防止权力滥用。党的十九大报告提出，要“加强对权力运行的制约与监督”“构建决策科学、执行坚决、监督有力的权力运行机制”“不断推进国家治理体系和治理能力现代化”。为进一步提高行政事业单位内部管理水平，规范内部控制，多个部委也相继出台了与行政事业单位内部控制有关的规章制度，为行政事业单位内控建设提供了政策基础。行政事业单位承担着各类社会职能，其内部控制的实施有利于对公权力形成监督和制约，是单位依法依规行政、高效履行自身职责的保障，单位内部控制已成为国家治理目标实现的重要途径。

区县基层行政事业单位内部控制制度的完善，对于预防基层腐败，落实顶层设计的各项反腐政策，有着基础性的支撑和保障作用。然而，当前关于内部控制的制度与方法，更多是比较宏观的、顶层的制度安排，对微观和基层单位内部的制度建设关注较少，尤其对区县级行政事业单位的内部控制建设和评价没有给予太多的关注，导致基层行政事业单位的内控建设和预防腐败工作在某种程度上存在盲区，基层单位的制度建设与顶层设计存在某种程度的脱节现象。

区县基层行政事业单位内部控制是一个动态变化的过程，内部控制评价是这一动态过程中的重要反馈环节。内部控制评价通过检验内部控制机制建设是否完善、执行是否到位，进而反馈内部控制结果，并在此基础上进一步完善内部控制机制。通过对单位内部控制的评价，可以促进单位内部控制不断完善，提升单位的治理能力和防范腐败能力（卓林全，2020），提高单位的各项运行机制，推动单位业务活动的良性发展。

二、区县行政事业单位内部控制评价体系的构建

（一）构建思路

2012年财政部印发的《行政事业单位内部控制规范（试行）》要求行政事业单位从单位层面和业务层面加强内部控制制度，加强对内部控制建立与运行情况的监督检查，并开展自我评价。我国的《企业内部控制评价指引》在参考COSO报告的基础上，提出内部控制评价要以内部控制五要素为依据开展，即从内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督五个方面进行评价。根据《行政事业单位内部控制规范（试行）》和《企业内部控制评价指引》，并结合区县行政事业单位的实际，本文将区县行政事业单位评价体系确定为内部环境、风险评估、单位层面的控制活动、业务层面的控制活动、评价与监督、信息与沟通六个方面。内部环境是其他要素建设的基础，决定了单位内部控制的基调（唐大鹏、常语萱，2018）；风险评估是发挥内部控制的风险防范作用的重要环节；单位层面制度建设是一系列单位层面的顶层设计和制度安排；业务层面的控制活动是制度的运行过程；评价监督是对制度设计和运行过程的评价和监督；信息与沟通是将前五个方面整合为有机整体。通过构建科学严密的内部控制评价体系，完善权力制衡体系，实现单位内部控制的目标，并实现国家治理的目标。

（二）评价指标选择原则

区县行政事业单位内部控制评价应当主要遵循以下五个方面的原则，即全面性原则、重要性原则、一致性原则、适应性原则和成本效益原则，相应的评价指标的选择也应当遵循上述原则。

全面性原则要求在对单位内部控制进行评价的过程中，在评价内容的选择上应当包括单位的经济活动和非经济活动两个方面，单位经济活动要覆盖各个环节、各个层级的人员和单位的各项业务和事项。重要性原则是指在开展评价工作时要有所侧重，重点关注那些重要的流程、重点的区域和业务，将风险降低到可以接受的水平。一致性原则要求在开展评价过程中要保持相对稳定的准则、范围、程序和方法，以使评价结果具有较好的客观性和可比性。适应性原则主要是评价单位的内部控制制度与其自身性质、特点和当前状况是否相适应，适应性原则有助于推动内部控制制度的不断完善。评价工作还应当以适当的成本进行有效的评价，即遵循成本效益原则。

（三）评价指标体系的构建

依据评价指标的选择原则，结合区县行政事业单位评价体系的六个方面，即内部环境、风险评估、单位层面的控制活动、业务层面的控制活动、评价与监督、信息与沟通，对各要素进行了二级分类，构建出内部控制评价指标体系（见表1）。

表1 区县行政事业单位内部控制评价体系

（四）模糊综合评价方法的基本原理

模糊综合评价方法是利用模糊的数学隶属度原理，运用相关方法确定相关指标的权重，结合相关因素将定性的指标定量化，建立模糊综合评价模型，在此基础上对受到多种因素影响的评价对象进行客观的评价，进而得出比较客观的评价结论。该方法能够把问卷调查中专家的定性评价结论用数学的方法量化，避免了定性方法的主观性（张丽，2017；张玉，2020）。模糊综合评价的步骤主要包括以下五个方面：

1.确定因素集。因素集是影响评价对象的各种评价指标所构成的集合。如区县行政事业单位评价的一级指标体系集合为Ui=（U1，U2，U3，U4，U5，U6）。

2.确定权重集。每个指标的权重与其在所属层次中的重要性有关，各个指标的权重构成的集合就是权重集。比如一级指标Ui的权重Wi，则区县行政事业单位的一级指标权重集为 W=（W1，W2，W3，W4，W5，W6），0≤Wi≤1，且有

3.确定评语集。评语集是对区县行政事业单位内部控制评价质量高低所分的等级，本文将评价质量划分为四个等级，即优秀、良好、一般、较差，则评语集V=（优秀，良好，一般，较差），然后将评语集数值化。

4.依据评价因素的隶属关系，构建模糊评价矩阵。评价矩阵Ri中的评价值为该指标的评价人数与评价总人数之比。

5.计算模糊评价矩阵并得出评价结果。把二级评价指标的权重乘以对应的模糊评价矩阵，即可得出一级指标的模糊评价集合。再将模糊评价集与评语集相乘，可以得到一级评价指标的评价值。然后，再将一级评价指标的权重集与评价值相乘，即可得到区县行政事业单位的内部控制的最终评价得分。根据得分高低情况，可以评价单位内部控制的整体情况和各个要素的情况。

三、内部控制模糊综合评价的应用

（一）A县检察院基本情况

A县检察院在当地党委和上级检察院的领导下，承担着法律监督职责，查办了上级检查机关交办的多项刑事执行检察案件、职务犯罪案件、民事行政检察案件，为法律在基层地区的执行贡献力量，各项工作得到了当地人民群众和上级领导机关的认可。人员构成上，A县检察院有干警64人，政法专项编48人，事业编16人。检察长1正3副，纪检组长1名，政治部主任1名。在编人员的学历构成上，本科及以上学历占68%。整体上，人员队伍呈现出专业化和经验化的特点。机构设置上，A县检察院根据上级监察机关的要求和工作需要，设立了8个部门，包括办公室、政治部、第一检察部、第二检察部、第三检察部、第四检察部、第五检察部、综合业务部。A县检察院内部控制工作主要集中在综合业务部。

（二）确定因素集

在模糊综合评价方法下，需把评价指标按照属性划分为不同的层次，每一层次的集合称为因素集。在上述选取的指标中，Ui为区县行政事业单位内部控制评价的一级指标（i=1，2，3……）；Uij为内部控制评价的二级指标（j=1，2，3……）。根据上页表1区县行政事业单位内部控制评价指标体系，A县检察院评价因素层次分级情况如下：

一级指标因素U=（内部环境U1，风险评估U2，单位层面的控制活动U3，业务层面的控制活动U4，评价与监督U5，信息系统U6）。

二级指标因素为：U1=（组织架构与决策机制U11，激励机制U12，组织文化精神U13）；U2=（风险识别和防范意识U21，风险评估机制U22）；U3=（单位主要负责人内控责任落实情况U31，制约权力运行的情况U32，内部控制建立健全情况U33，不相容职务和岗位分离情况U34）；U4=（预算管理控制情况U41，收支管理控制情况U42，政府采购管理控制情况U43，资产管理控制情况U44）；U5=（评价 U51，监督U52）；U6=（信息系统硬件设置情况U61，信息软件设置情况U62）。

（三）确定评语集

评语集是专家对行政事业单位内部控制所做出的评价结果的集合。本文中评语集由A县检察院的领导、主要部门负责人、员工代表评分得到，设评语集为V={V1,V2,V3,V4}，用来表示由优秀到较差的四个等级，对四个级别赋值为（95，85，75，65），具体如表2所示。

表2 A县检察院评价指标得分和等级分布情况

（四）确定指标权重

在对指标进行赋权的方法中，层次分析法是较为常用的一种方法，该方法通过将每层指标相对于上层指标的重要程度，建立两两比较的判断矩阵，再通过一致性检验得出指标相对于上层指标的权重，其计算需要基于判断矩阵的一致性，而在实际应用中，很多判断矩阵不是一致矩阵，这样会导致评价指标的权重系数计算出现偏差，甚至排序关系出现错乱（唐亚云，2019）。G1法作为另一种赋权的方法，可以有效避免上述问题，该方法通过确定评价指标之间的序关系和确定相邻指标之间重要性程度进行赋权，不需要构造判断矩阵，也不用进行一致性检验，计算方法简便灵活，对同一层次中的指标的个数也没有限制。为此，本文通过G1赋权法计算区县行政事业单位指标体系的权重。

G1赋权法的原理是专家通过判断一系列的指标重要性，对指标进行排序，给出指标的序关系，然后根据指标的序关系对各个指标赋予分值，进而计算出各个指标的权重。根据G1赋权法原理，设定评价对象的因素集为U={U1，U2，U3，……Um}，首先由评价专家或者决策者通过认真分析和评价之后，给出评价指标之间的序关系，当指标Ui的重要性不低于Uj的重要性时，记为Ui＞Uj。然后由评价专家或决策者根据两个指标的相对重要程度，给出Ui与Uj的比值，记为rk=Wk-1/Wk（k=m，m-1，……2，1）。最后计算出权重系数Wk-1=rk×Wk（k=m，m-1，……2，1）。

根据前文阐述的方法，首先计算一级指标的权重系数。由A县检察院的主要负责人，依据各指标的重要性确定内部控制一级指标的序关系，经过分析和排序之后，序关系的排列顺序为内部环境、单位层面的控制活动、业务层面的控制活动、风险评估、评价与监督、信息与沟通。根据表3中列示的rk赋值参照表，对六个一级评价指标进行赋值：r2=W1/W2=1.2；r3=W2/W3=1.1；r4=W3/W4=1.2；r5=W4/W5=1.1；r6=W5/W6=1.3。根据以上赋值，有以下式子成立：r2×r3×r4×r5×r6=2.27；r3×r4×r5×r6=1.89；r4×r5×r6=1.72；r5×r6=1.43；r6=1.3。

根据G1赋权法中的权重计算公式可以得出：W6=（1+r2×r3×r4×r5×r6+r3×r4×r5×r6+r4×r5×r6+r5×r6+r6）-1=0.10；W5=r6×W6=0.13；W4=r5×W5=0.15；W3=r4×W4=0.18；W2=r3×W3=0.20；W1=r2×W2=0.24。

表3 rk的赋值参照表

由以上计算结果可知，A县检察院内部控制一级评价指标的权重如下（见下页表4）。

表4 A县检察院内部控制一级评价指标权重

接下来，可以按照同样的方法对二级评价指标进行赋值。比如内部环境指标，根据主要负责人给出的重要性排序，其序关系依次为组织架构与决策机制、激励机制、组织文化精神，根据赋值参照表对其赋值：r2=W1/W2=1.1；r3=W2/W3=1.1；r2×r3=1.21；W3=（1+r2×r3+r3）-1=0.30；W2=r3×W3=0.33；W1=r2×W2=0.37。则组织架构与决策机制的权重为0.37，激励机制的权重为0.33，组织文化精神的权重为0.30。用同样的方法可以计算出其余二级评价指标的权重。一级和二级指标的权重集如下：

（五）确定隶属关系

根据设置好的评语集V=（优秀，良好，一般，较差）=（95，85，75，65），本文选取了A县检察院10位对单位内部控制有一定了解的人组成专家组，对上述6个一级指标所属的17个二级指标进行打分，专家组构成包括检察院的领导、主要部门负责人、员工代表。调查结果整理之后如表5所示。

表5 评价指标评价结果统计表

（六）计算评价模型并得出评价结果

由表5可以计算出模糊评价矩阵如下：

将二级指标体系的权重集Wi与相应的模糊评价矩阵Ri相乘，可以得到一级指标体系的模糊评价集Ai。

然后，将一级指标的模糊评价集Ai与评语集V相乘，可以得到一级指标的评价值Pi。

将一级指标的评价权重集乘以一级指标的评价集，可以得出A县检察院的内部控制评价结果：

从评价结果可看出，综合评价结果P处于“一般”等级，接近于“良好”等级，按照最大隶属度原则，可以得出以下结论：A县检察院内部控制评价整体等级为“一般”等级，其内部控制存在不足。具体到一级指标的得分，内部环境一级指标、风险评估一级指标、单位层面的控制活动一级指标以及业务层面的控制活动一级指标，都超过了80分，处于“良好”等级，但是分数不高，没有达到“良好”的区间中值85分，仍有很大的提升空间。比如A县检察院将内部控制工作安排由综合业务部门负责，可能影响了内部控制的独立性和权威性。评价与监督、信息与沟通两个指标均在80分以下，处于“一般”等级，需要重点关注。

四、结论与建议

基层组织是落实党中央决策部署的“最后一公里”，要坚持抓好基层工作，抓紧补齐基层组织的各种短板，尤其是要抓好基层单位内部控制的建立和实施。区县行政事业单位内部控制工作是基层工作的重要部分，对于提升基层公共服务的效率和效果、防控腐败具有重要意义。本文在对河南省A县检察院调研分析的基础上，运用模糊综合评价法，对检察院的内部控制工作进行了分析和评价。根据评价结果，提出以下建议：首先，区县行政事业单位要强化内控环境建设，营造内部控制文化氛围，增强单位全体人员的内部控制意识。其次，要加强内部控制人才队伍建设，把好人才关，打造政治素养高、业务能力强的内部控制人才队伍。再次，从单位层面优化组织架构，合理划分部门职责，确定内部控制职能部门或牵头部门，建立单位各部门在内部控制中的沟通协调和联动机制。建立健全单位议事决策机制，建立岗位责任制，注重不相容岗位的分离与牵制。业务层面的内部控制制度建设，要加强预算管理，健全业务管理制度，加强政府采购预算编制、执行、验收、保管等各环节的控制，完善资产管理制度。此外，还要健全和持续完善内部控制评价系统和监督机制，拓宽信息沟通交流渠道。