个人所得税免征额的探索

洪途　李易谦　刘欣瑜

摘 要：2019年10月1日，第五次调整免征额政策在我国开始实施，这次调整之后免征额从每月3 600元调为每月5 000元。自从国家实施免征额政策后，众多学者对于其的探讨一直不断，其中改革免征额也一直是个人所得税研究的重点之一。基于此，区分免征额与起征点，分析免征额的发展历程，并根据我国免征额当前存在的主要问题提出关于免征额改革的建议。

关键词：免征额;起征点;个人所得税;发展历程;改革建议

中图分类号：F812.42        文献标志码：A      文章编号：1673-291X（2021）03-0056-03

一、免征额与起征点的区分

对于免征额与起征点，公众以及一些学者都容易将两者混为一谈，甚至国际许多媒体与学者在讨论个人所得税免征额的时候，常常以起征点代替。所以，在研究免征额时，将其与起征点分清楚十分重要，否则学术研究也就失去意义。通俗来说，起征点是要达到征税界限时，才对征税对象征税。并且当征税数额可以达到或超过国家征税界限时，则要就其全部的数额征税，而不是企业仅对其超过起征点的部分产品征税。免征额是指对征税对象总额中的一部分免予征税;是通过制定一定标准进而从征税对象总额中预先减除的部分。所以属于免征额的部分不需要征税，最终只有超过免征额的部分需要被征税。除了概念上的不同，它们两者各自适用的范围也不一样。起征点一般设计于流转税中，而免征额一般见之于所得税制度中。但是两者的设计都对收入较少的纳税人实施了税收上的照顾。在之后的研究或者报道中，笔者认为应该清楚地区分两者，以避免错误。

二、我国免征额的发展历程

改革开放初期，我国在对外经济技术交往时，聘请了许多国外的专家，为了留住这些专家，我国对这些专家实施与国外一样的高工资、高消费的制度。所以，同样是科技专家，外国的科技人员的月平均工资为三四千美元，远远超过我们国家专家仅仅只有每月七八十元的工资。如果我国不设置个人所得税，那么国外的一些专家就不会向我国纳税而是向其本国纳税，我国的财政收入就会大大减少。因此从1980年起，我们国家开始实施个人所得税法，从此征收个人所得税出现在大众的生活中。与此同时，国家也确定了个税800元的免征额。相较于普通工薪家庭几十元的收入，这800元的免征额使得个人所得税群体主要为在华工作的外国专家、外籍企业家以及港澳同胞，而征税面的相对狭窄，使得个人所得税基本没有进入中国公民的视野，居民没有对个人所得税有较深的感受。随着改革开放的深入，虽然我国居民收入得到了大幅度的提高，但同样人们的税负有了很大的提高。因此，为了能与社会主义市场经济相适应，为了减少居民的税收负担、简化税收制度的烦琐。1993 年 10 月，我国将个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商业户所得税三税合并，修订了新的《个人所得税法》，对中国公民的工资薪金所得每月扣除 800 元。之后，随着经济快速发展，我国居民的收入水平不断上升，一直到2001年全国居民月平均工资为900多元，第一次超过了800元。这说明，800元的免征额作为一项调节收入的工具在全社會范围内起到了更广泛的作用，越来越多的工薪居民成为纳税主体。在之后几年，国家不断调整个人所得税免征额以适应经济的发展、保障居民基本生活收入。到2018年十三届全国人大常委会第三次会议审议又提请将个税免征额将从每月3 500元上涨到至每月5 000元，直至2019年10月1日正式实施，免征额作为我国个人所得税中重要的一部分，对调节收入、保障居民基本生活费用起着不可或缺的作用。免征额存在的主要问题有：

1.非动态化。我国免征额一共历经5次调整，每次调整时间间隔少则3年，多则十几年。采取的是固定的免征额数值方式，免征额的调整是非动态化的，它在一段时期内是固定不变的。因为我国正处于经济疾速发展阶段，在免征额的某一时期内来讲，免征额的数值是不变的，但物价却是不停上升的，根据我国统计局物价水平增长指数数据，近20年我国平均通货膨胀率达到近5%。而个税免征额又在短期内无法随着经济发展而调整，这使得中低收入人群其实际可支配收入和消费水平在不断相对下降，税负在相对上升。对于低收入者来说，其基本生活消费需求也没有得到很好的保障。这显示出了固定数额的形式的免征额在对抗物价水平变动带来的影响中是存在缺陷的，对于物价的反应存在滞后性和不准确性。所以，免征额的滞后性、非动态化很大程度上制约了居民生活质量的提高，对保障基本生活费这一免征额基本作用有一定削弱效果。

2.未考虑地区差异。我国个人所得税免征额的施行并没有考虑到各地区经济差别，长久以来我国一直免征额采用统一数值，即全国各个地区实施统一的免征额标准。由于地理、政策、历史等因素，我国各个地区的经济发展水平并不一样，甚至有些地区间会相差悬殊，如东部沿海的一些城市的经济发展程度明显高于西部的一些城市。如果对于经济发展不同地区的居民实行一样的个人所得税免征额就会存在一定的不公平。这会使得经济发达地区居民的税收负担高于经济不发达地区。因此，在经济发达地区工作的中低收入人群可能自身基本生活消费也不能够保证。所以，探索出针对不同区域的免征额方案是具有现实意义的，但在此方向并无先例可循，因为税收关系到法制层面，如何在遵循法制基本原则的背景下针对地区考量实际情况进而制定出合适的免征额区域政策是解决社会痛点的重要一点。

3.扣除项等配套措施不完善。个税免征额单独一项制度无法保证社会公平目标的实现，免征额还应该搭配扣除项来更好地考虑到社会中的不同情况。顺应此趋势，我国从2019年开始引入了扣除项。但目前我国的扣除机制尚不完整，扣除项的覆盖面相对狭窄，并且扣除项的执行方面不够具体，针对性的分类不够。我国社会中纳税人的生活状况与条件存在相同之处，但也有一些较为少数或者突发的短期情况。例如，当年如果有出现重大疾病状况，相应的扣除机制会减轻大部分中产家庭的负担。另外，根据扣除项机制的标准扣除项标准，以家庭作为征税单位更有利于各项内容的填报，防止重复申报带来的漏税行为。家庭作为日常生活花销的主体，家庭会共同承担日常的支出收入。从个人的角度来征收所得税，本身就已经忽视了其所承担的家庭压力以及支出。

三、免征额改革建议

1.设置动态化免征额模型。个人所得税免征额不应该是一个静态的值，其应该与经济发展、物价水平的上涨同步。为了适应物价水平的上涨，免征额可以和物价水平相挂钩，即可以利用CPI构造关于免征额的动态的指数化模型，也就是将个人所得税免征额动态化，才能保证个人所得税的税负公平。在此方向，英国采用将免征额与物价水平挂钩的方式，以每一个纳税年为一个调整周期，使得每年的免征额都会根据当年物价水平变动进行对应的调整。美国在此也采用了类似的方式，美国以1992年的2 000美元作为调整的基准，根据美国的通货膨胀率来测算对应年度在1992年2 000美元基本生活费用条件下当年的免征额应该为多少，英国与美国的免征额调整制度具有很大的相似度，在经过一段时期的实践也表明这一项制度具备可行性且具有良好的效果，能够使得免征额在物价水平变动的情况下保障免征额的实际作用和效果，保障到纳税人的基本生活费用。

2.根据地区经济发展确定不同的免征额。我国各地区经济发展不平衡，如北京、上海等地区的人均工资水平高，但人均消费水平也非常高。因此“一刀切”的免征额标准是不合理的，所以可以对不同地区实施不同的免征额。但对不同地区实行不同的免征额这一过程是很缓慢的并且十分复杂。所以我们可以将经济发展水平相近的城市或省市划分在一起，对这些经济发展相近的地区实施统一免征额。例如，我们可以根据经济划分四大经济区：东部、中部、西部、东北部，或者根据经济发展状况、居民生活水平相似的区域划归为一类，针对不同区域或同类区域进行免征额单独测算，进而实现依据经济发展水平实施的不同免征额。

3.完善扣除项等配套措施。我国应该完善现有的扣除项，针对不同纳税者的人口负担、教育、住房、医疗等重大项目开支，设计合理的费用扣除标准。生计费用的扣除应考虑到家庭人员因素，应将单身、已婚、需要抚养、供养、赡养等不同的纳税群体按家庭人数及实际情况规定不同的扣除标准。将每个扣除项都变得更加具体：不同年龄的学生给家庭带来不同的压力;身体健康程度不同的老人给家庭带来不同的压力，因此应有更加具体的扣除条件来进一步填补扣除机制中的空缺。除此之外，应增加短期的扣除项，例如重大灾难的个人损失性扣除、偶得与慈善的系统性扣除。并可逐步引入家庭作为征税单位，考虑家庭的共同负担，防止重复申报而出现漏税行为。以家庭为单位，也可更加方便考虑一方失业给予家庭带来的负担，其大概的分类与扣除项列入在表1。

四、结语

免征额是实现社会公平的一大重要手段，也因此免征额一直是我国个人所得税改革的重點之一。在对免征额进行学术研究时，我们应该对免征额的概念以及其发展有深入了解。

通过对我国免征额的发展历程的探索中发现，我国现行的免征额制度存在着较多的问题阻碍了其发挥应有的收入分配调节作用。首先，我国固定数值的免征额制度存在滞后性的问题，目前的通货膨胀速度使得居民的消费水平不断上涨，免征额的滞后性不利于刺激内需，并在一定程度上给中低收入人群增加生活的负担量，在一定程度上限制了免征额充分地发挥其作用，所以根据物价设置指数化的免征额制度有利于进一步完善免征额在个税中发挥调节收入、保障基本生活费用不纳税的作用。另外，我国目前地区经济的差异也使得单一的免征额不适用于全国的所有经济带的居民，对于我国的东部地区免征额较低并不能适应当地较高的生活水平。因此，地区差异设置有利于免征额进一步发挥其调节区域收入不平衡的问题，根据区域发展程度来对不同发展水平所在地的纳税人差异化纳税，更好地保障不同地区的实际生活需要。除此之外，免征额也更应该考虑各家庭的具体情况，出台扣除项政策，如果免征额的配套机制不完善也会影响其最终目标的实现。目前我国的扣除项机制仍在初期，各项扣除指标不够具体、细致，也未能考虑短期的特殊扣除项。因此，可以引用家庭作为征税单位，更加有针对性地考虑居民的需求，同时细化目前的扣除项，主要从教育、住房、医疗等重大项目开支下手;不同因素给予不同的扣除金额，让税收的公平不仅能落实到地区，更能落实到每一个家庭。

个人所得税对于社会收入分配的重要性使得我国目前还要不停地深入研究并进行改革。目前，若我国个人所得税免征额能够做到及时合理并有针对性，我国距离收入的公平分配将会更近一步。免征额的进一步深入改革将持续助力完善个人所得税制度，在为社会贡献税收的同时更好地促进公平。

参考文献：

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[责任编辑 文 峰]