出口企业环境成本核算研究

□文/杨承承 曹玉敏

（安徽商贸职业技术学院会计学院 安徽·芜湖）

［提要］在“一带一路”背景下，国际贸易快速发展，出口企业发展势头强劲，同时排放和污染问题也令企业面临严峻的考验。本文针对“一带一路”背景下出口企业环境成本核算进行研究分析，对其核算特点以及核算存在问题进行分析，并探索环境成本管理控制的方法，为优化出口企业做好环境成本管理提出参考借鉴，对保护生态环境、提高出口企业环境绩效提出思路。

近几年，我国与沿线国家的交流合作在“一带一路”倡议背景驱动下进一步加强。在此推动下，2019年我国外贸进出口总值同比增长3.4%，达31.54万亿元，货物贸易量持续领先。另外，随着出口企业出口量的增加，自然资源的消耗骤增，生产经营活动中产生大量环境污染废弃物，环境成本核算是出口企业进行环境成本管理的前提依据。如若能详细科学地核算并能对该部分成本进行有效地控制，这不仅利于出口企业从当前所处的污染严重、产能过剩等发展瓶颈中“摆脱出去”，更为我国建立良好企业形象，扩大对外贸易与合作提供了机遇。但是，究竟我国当前在“一带一路”倡议下，环境成本核算如何适应出口企业发展，尚是个亟待解决的问题。

一、出口企业环境成本核算的构建

环境成本构建首先是确认核算范围，总体而言涵盖两个部分：一是生产经营活动中产生的污染及破坏，或耗费环境资源的成本；二是为了降低环境负荷所付出的，例如节能减排、治理与恢复之类的成本，这也是环境成本明细科目设置的前提依据。后续在此基础上，根据一定方法对企业各项环境成本依次完成确认、计量、归集、分配、信息披露等环节，以便于企业成本细致化管控。另外，环境成本核算构建过程中应着重把握两个方面：首先，企业核算环境成本不仅仅是为了践行社会责任，对于企业自身长远发展战略来说，更是满足可持续发展的需要。其次，环境成本本身具有特殊性和突发性，出口企业核算时应从自身生产特点出发，结合生产特点设置核算对象，避免不必要的额外管理成本。

二、出口企业环境成本核算中存在的问题

（一）缺乏独立的环境成本确认体系。目前，出口企业环境成本核算最关键的问题就在于国家目前尚未形成完善的确认体系，无法给予企业统一的规范标准。在没有具体制度规则的督促下，部分企业并没有习惯设置独立的“专栏”列示环境成本的支出及控制情况，或只是在披露的报表附注中草草带过。又或者说没有参考标准时，企业无法准确完成确认。另外，在企业确认环境成本时，多数企业只是按照传统的做账习惯，把环境成本的耗费作为一项普通的成本费用项目直接记入“制造费用”、“管理费用”或“营业外支出”等科目中，并且也未在这些科目中下设专门的明细加以区分，会计信息使用者无法准确掌握环境成本情况。

（二）环境成本计量结果模糊。出口企业传统计量成本核算所应用的制度与政策使得企业习惯使用货币性单位计量，却忽视了非货币性的计量单位，导致计量结果不精确。对于生产经营过程中需要辅助非货币计量单位的资源开采、污染物耗费及对外部社会造成的污染等项目考虑不周全。若想要系统的得到有关环境成本的数据，则需要搜集整合各费用账户中的环境支出，计量的工作量很大。

（三）环境成本归集和分配难度大。环境成本的归集需要根据企业确认计量的环境成本耗费原始单据进行核算。由于多数企业前期环节并没有独立设置相关科目和账户，导致环境成本的归集和分配也比较模糊。环境成本因其特殊的社会性和不确定性，更多是对它的定性分析，企业无法确定归集和分配的项目。另外，在传统的归集分配方法下，企业通常习惯性按照机器生产工时、直接人工等作为分配的标准，但现实情况下环境成本的发生与这些分配标准并没有紧密的关联，导致了成本信息的误判，将企业实际的环境成本与附属于产品成本的环境成本混淆在一起，无法精准分配企业的环境成本，也错算了产品实际成本。

（四）环境成本信息披露不全面。在环境成本信息披露方面，相当数量出口企业并未对环境成本信息进行单独的披露，有些只是在年度财务报告的附注对环境问题一带而过，并没有系统反映环境成本的具体情况。更加重要的是，企业的确存在环境成本却并未披露或披露不完善，作为企业经营管理者，便没有准确的环境成本信息依据，进而无法掌握环境成本控制中的薄弱点，有针对性做出经营决策。另外，在我国，企业披露环境成本信息的载体并不是很鲜明，没有实现真正意义上的全面披露，也就无法促进企业经济与环境效益的协调统一。

（五）环境成本核算缺乏评价监督保障。目前，关于环境成本核算的不平衡在于政策多而效果评价少，评价监督机制的长期缺失在企业中普遍存在。没有科学规范的评价体系，企业无法获得有效的标准参照，导致企业在一定程度上无法准确掌握其在污染防治以及资源节约等方面的成效，环境成本核算也变得机械而盲目。一旦负面问题在被忽略的前提下持续恶化，将不断给下一个会计期间的环境成本的核算增加现实压力；另外，环境成本核算的有效实施除了企业自身努力，国家及地方政府的外部监督保障也至关重要。近年来，环境问题备受关注，相关补贴政策也相继出台，但企业环境成本管控依旧严峻，对此地方政府监管缺位值得关注。

三、完善出口企业环境成本核算的对策

（一）设置独立的环境成本确认体系。考虑到出口企业环境成本的控制与影响应更多做好事前工作，企业应单独设置一套专门的“环境成本”核算科目。按照前期的环境污染预防、中期的治理及后期的改善等环节分别设立明细划分，后续也可进一步将排放污染物、环保宣传、绿化等费用规划到三级科目中。实际确认过程中，必须要求相关人员在确认产生环境成本费用时，及时完成费用的判断并做出详细记录，进而传递给财务人员，及时就环境成本进行确认和核算。将隐藏在“制造费用”、“管理费用”、“营业外支出”等科目下的环境费用全部归集到独立的“环境成本”项目下，这样不仅能方便企业管理者精准发现环境成本信息内容，还能明确各部门分工及责任，从而有针对性地提高工作效率。

（二）优化环境成本计量单位和属性。由于环境成本有其独特的核算范围和计量属性，传统成本的货币计量明显无法全面准确地反映环境成本的计量，企业应先规范和优化其计量体系。在以货币为主的基础上辅以劳动、实物等指标进行说明。另外，由于环境成本核算对象的特殊性，当然也存在无法进行精确计量的情况，为了保证环境成本的相对全面和准确，对于这种类属、形态具有不确定性的成本耗费，可以相应运用科学合理估计进行模糊计量。

（三）优化环境成本归集与分配的方法。现行企业习惯将环境成本融入常规成本费用类科目进行核算，因此首先出口企业应当设立独立的“环境成本”账户，并按照企业所属行业特征，对环境成本中重要的保护与治理的内容尽可能设立详尽的明细科目，尤其针对重污染型出口企业，首先就要解决归集和分配中账户设置不明确的问题。另外，企业财务人员针对环境成本采用科学的分配方法也尤为重要。前者通过不同的资源动因，在环境作业成本库中，将环境事项匹配到环境成本及产品成本中。后者按照完整生产经营流程，从研发、采购、生产，到销售、废弃处理，将每个阶段涉及的所有环境成本进行核算处理。但是无论是哪种方法，都存在自身的不足，例如作业成本法无法兼顾外部环境成本，全生命周期法则在完整流程的资料获取上存在一定难度。出口企业可以将两种方法充分融合起来，全生命周期成本法可以很好地对作业成本法进行补充和深化。出口企业在此融合的基础上，结合自身业务特征和所处行业环境，定制专属自己环境成本归集分配方法，保障企业的运行数据更加全面且精确。

（四）提高环境成本核算信息质量。在“一带一路”背景下，成本虽然属于企业内部信息，但环境作为公共资源，尤其针对代表国家形象的出口企业，社会大众对企业环境受托责任履行情况愈发关注，企业财务人员可以通过在财务报告中增加环境成本科目披露，也可以设置独立的环境成本报告，又或者直接在可持续发展报告或社会责任报告中呈现相关内容，让环境成本信息不再只是只言片语。其次，相关部门要加大企业环境成本信息披露的管理力度，完善相应准则制度。这一定程度上是对企业内部监督和管理控制的约束，也是企业承担社会责任的体现。同时通过统一的准则规范，让环境成本信息披露有据可循，保证信息质量的可靠性。

（五）建立环境成本效果评价机制。完善的过程及结果评价机制是环境成本核算有效开展的保证。国家政策对服务“一带一路”的出口企业赋予了许多税收优惠。从企业内部角度出发，为了保障企业环境成本控制效果的评价有据可循，对于这部分生态补偿资金的获取与使用，企业应做到专款专用且有详尽的记录，为评价结果的输出做好相应准备。从外部保障角度出发，监管部门应加强对出口企业生态环境保护责任约束机制的完善。严格监管补贴资金下发及使用流程，将后期的回访和追踪情况作为评价结果的一部分，杜绝浪费及专项资金挪为他用的情况出现。积极引入环境奖惩机制，形成良好的环境绩效。

四、结语

综上所述，在“一带一路”背景趋势下，无论是哪一个学科的发展都面临着新的挑战。虽然过程任务艰巨，但是其未来发展势头与前景不可估量。重视环境成本的核算和披露，使出口企业的环境成本管理、核算方式变得更加精细和多元化，从生产经营过程中对环境进行保护，将会为企业树立良好的企业形象。同时，构建适合企业环境成本管理体系，有利于企业有成效地计算环境成本，分析其产生的主要动因，有针对性地解决主要环境问题，为企业从长远上节约成本，提高经济效益，实现企业良好的环境绩效。令企业的运行数据更加具有指向性，保障“一带一路”背景的趋势下出口企业与环境协调发展，最终实现两者共赢。