新企业所得税法中公益性捐赠扣除研究

摘 要 《中华人民共和国企业所得税法》是在第十届全国人民代表大会第五次会议上通过的，正式施行时间为2008年1月1日，新企业所得税法规定只要是在中华人民共和国内合法取得收入的企业或者其他组织都属于企业所得税的纳税人，需要严格按照新企业所得税法进行依法纳税。新企业所得税法第9条内容明确规定到：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时进行扣除。企业公益性捐赠税前扣除的税法规定对企业、国家社会和谐建设发展产生了良好积极影响作用，能够充分调动起企业或者组织捐赠的积极主动性，推动我国社会慈善事业建设稳定持续的发展。本文将进一步对新企业所得税法中公益性捐赠扣除展开分析与探讨。

关键词 新企业所得税法 公益性捐赠 扣除问题

作者简介：廖子劲，武汉交通职业学院经济管理学院，讲师，研究方向：经济法。

中图分类號：D922.28 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2020.11.022

新企业所得税法是在2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议上通过的，新的企业所得税法将内资企业公益性捐赠税前扣除比例从原来的3%有效提升至12%，扣除基础从原来的应按税所得额优化调整为企业利润总额，该举措的重要目的是为了激励社会广大企业、组织单位踊跃参与到社会公益慈善事业建设中，为社会慈善事业发展贡献出自身最大的价值力量。与其他国家相比较，中国新企业所得税法规定的公益性捐赠扣除比例是相对偏低的，像发达国家美国是10%、荷兰是6%，唯中国是12%。

一、新企业所得税法颁布实施应用的重要意义

（一）提高社会企业单位公益性捐赠积极性

新企业所得税法将企业公益性捐赠的税前扣除上限从原来的“应纳税所得额的3%”调整为“利润总额的12%”，这样无疑能够帮助企业直接降低公益性捐资成本，让更多企业参与到社会公益慈善事业中。除此之外，国家政府还科学有效将内外资企业所得税进行了规整合并，这样能够充分保障社会企业的税收公平。根据《企业所得税暂行条例》的规定，内资企业的公益性捐赠税前扣除比例通常为应纳税额的3%以内，而外资企业则能够进行全额扣除，这样相对于内资企业会打击到他们的公益捐赠积极性。因此，新企业所得税法的制定颁布实施则统一了内外资企业公益性捐赠扣除比例，这样能够避免内外有别的企业捐赠税收优惠政策，促使无论是内资企业，还是外资企业都能够享受到最大的公益性捐赠税收优惠政策。

（二）保障国家合法正常税收利益

在任何国家财政收入中，税收都占据一定的比例，不同国家都会制定相关税法政策内容，去设置允许社会企业公益性捐赠税前扣除，这样虽然会一定程度降低国家税收利益，但是却推动了社会公益事业的发展，能够帮助更多需要帮助的贫困灾难地区和人民。但是对于企业公益性捐赠税前扣除，新企业所得税法还是做出了明确的限制规定[1]，以此充分保障国家合法正常税收利益，避免一些企业为了偷税漏税而选择采用巨额捐赠方式，这样将会造成国家对于企业征收税款的大幅度降低。在社会发展过程中，企业捐赠的公益慈善资金通常被应用在各种灾害、教育、贫困等公益事业上，而国家税收款被运用的领域内容则更加全面宽广，其主要涉及到社会基础设施建设、军事建设、社会教育以及医疗等，税收财政收入的使用效率要远高于公益性捐赠。因此，新企业所得税法虽然提高了企业公益性捐赠的税前扣除比例，但是还是有上限比例的。

二、新企业所得税法实施下公益性捐赠扣除问题分析

在新企业所得税法实施之后，关于企业公益性捐赠支出可以在所得税前进行有效扣除，还需要正确了解认识到两方面问题：

（一）如果企业或者其他组织单位是直接向社会受赠人进行捐赠，那么那捐赠款将不能纳入到所得税前扣除

通常情况下，企业可以通过向社会公益事业单位进行捐赠，无需经过其他部门的审核审批。然而实际情况是为了避免一些企业通过捐赠去偷税漏税，在税务管理上要求企业在进行公益性捐赠时需要通过中间部分，由其专门负责转接企业单位的公益性捐赠，这样不仅方便国家税收部门保障合法收缴企业所得税，还有利于社会企业单位树立起更好的形象，赢得社会民众的认可和赞扬。

（二）企业单位需要经过社会公益性团体组织或者县级以上人民政府相关部门进行公益性捐赠

在新所得税条例明确规定下，社会受捐赠对象从以往的“非营利社会团队、国家机关”优化调整为了“公益性社会团队或者县级以上人民政府及其部门”[2]。社会企业只有通过中国境内的国家政府机关部门或者民政部门批准成立的公益性社会团体组织，向社会民政、教育等公益事业和贫困、受灾地区进行捐赠才能够按照新企业所得税法予以税前扣除。企业捐赠方用于中国境内公益或者救济性质以外的捐赠，不能够被纳入到新企业所得税法中进行税前扣税。

当国家制定颁布的新企业所得税法开始实施后，市场企业就必须了解到新企业所得税法有效改变了企业公益性捐赠税前扣除的计算基础，公益性捐赠税前扣除计算基础不再是企业年度应纳税所得额，而是变成了企业年度会计利润总额，这样一来无疑减轻了纳税企业相关员工的工作任务量，提高申报工作效率。企业年度会计利润总额是确定应纳税所得额的基础上，不能直接等同于企业应纳税所得额。企业财会工作人员需要严格按照相关管理制度，科学准确计算出企业年度利润综合，然后结合新企业所得税法进行调整算出最终的应纳税所得额。在新企业所得税法规定下，企业的公益性捐赠扣除额计算公式如下所示：公益性捐赠扣除限额=利润总额×12%，实际捐赠支出总额=营业外支出中列支的全部捐赠支出，捐赠支出纳税调整额=实际捐赠支出总额-公益性捐赠扣税限额[3]。倘若企业对社会公益事业机构的实际捐赠额要小于新企业所得税法规定的捐赠扣除限额，那么企业税前应该按照实际捐赠额进行扣除，不用经过纳税调整。而倘若企业实际公益捐赠额要超出法定扣除限额，那么就需要将税前按照最大限额扣除，其它超出部分不能扣除，要将其作为纳税调整额。

三、新企业所得税法下不同捐赠形式的会计和税务处理

（一）企业公益性捐赠采取现金形式

当企业在对外进行公益性捐赠时，实际采用的现金捐赠形式，那么对于该项公益捐赠款，企业会计处理上必须按照捐赠全额及相关税费共同计入到企业营业外支出中，新企业所得税法明确规定了符合相关条件的公益性捐赠税前扣除比例限制，这样一来就会产生捐赠扣除企业会计和税法规定之间的差异问题。那么对于差异问题的处理，企业必须严格遵循国家最新税法内容规定的公益性捐赠数额税前予以扣除，超出最大限制的捐赠数额需要归入到企业当年应纳税所得额中，作为企业纳税调整额。

（二）企业公益性捐赠自产产品或者劳务形式

當社会企业参与公益性捐赠活动的形式是提供免费义务劳务，那么就应该按照国家制定颁布的《营业税暂行条例实施细则》第4条规定，提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产是指有偿提供应税劳务、转让无形资产和不断能够产所有权的行为。而当企业向社会进行无偿提供劳务时，那么税收部门不能向其征收额外的营业税，而需要根据新企业所得税法的相关规定内容，企业捐赠自产产品、无偿提供劳务需要按视同正常销售进行征收企业所得税。

（三）企业自家公益性基金会捐赠形式

在市场中存在一些大型企业会成立自家公益性基金会，这些基金会是受国家政府有关部门合法监督认可的，他们会通过自己公益性基金会向社会募集公益性基金，然后将其统一捐赠出去。当企业利用自家公益性基金会进行公益捐赠时，那么可以参照市场非营利公益组织，也就是基金会实际募集到的基金收入是属于国家免税收入，这些基金收入的支出允许据实扣除，不再受到新企业所得税法第9条内容关于12%的捐赠限额的规定。

值得注意的是，企业自家公益性基金会的捐赠款需要按照公益性捐赠现金形式展开合法税务处理。

四、新企业所得税法中优化改善公益性捐赠税前扣除政策的建议

（一）适当加大扣除比例并延长扣除期限

根据我国政府制定颁布的新企业所得税法规定，企业当前产生的公益性捐赠支出可以在年度利润总额12%以内部门予以扣除。与其他国家相比较这个扣除比例是偏低的，像英国政府允许市场企业向社会慈善机构单位的公益捐赠可以从企业应税所得中进行全额扣除。德国政府颁布的企业相关税法规定，市场企业公益性捐赠按照捐赠方向的不同，企业享受的税前收入扣除比例范围规定在5%-10%，而超过扣除限额部分还可以允许在之后7年内进行摊销。美国政府制定颁布的《国内税法法典》规定[4]，市场企业公益性捐款的税前扣除比例为10%，同时超出扣除限额部门可以允许在之后5年内进行抵扣。因此，为了更好促进我国公益慈善事业的发展，吸引到更多社会资本，国家政府可以优化调整公益性捐赠税前扣除比例，确保能够为企业提供更大的税收优惠，同时允许企业公益性捐赠超出限额扣除部分在5年内进行分摊抵扣，这样可以调动起更多企业进行公益捐赠的行为。

（二）创新完善公益性捐赠规定

当前我国社会企业在公益性捐赠上通常采用的形式为现金捐赠和实物捐赠，实物捐赠在流转税方面会涉及到营业税、增值税以及消费税，这样无疑会增加企业在公益性捐赠上的税收成本，而通过直接捐赠自家生产的产品不仅可以起到良好的市场宣传作用，树立起更好的社会形象，还可以降低企业内部库存率，让存货产品快速周转起来。然而，我国新企业所得税法针对企业实物捐赠和劳务捐赠缺乏全面完善的规定，相关政策内容比较细化，需要企业功财会人员花时间和精力深入探究分析国家的相关税之规定，然后再决定是否采取实物捐赠和劳务捐赠方式，这样会打击到企业公益性捐赠的积极性。因此，国家政府要创新完善企业公益性的相关捐赠规定，优化改进企业捐赠实物和劳务的实际作价，并确保方便企业计算税收优惠额度。

五、结语

综上所述，基于新企业所得税法实施下，企业公益性捐赠扣除比例与纳税纳税内容发生了一定变化，企业将享受到更大的税收优惠政策。企业可以根据自身发展情况，合理选择公益性捐赠形式，这样不仅可以帮助企业降低捐赠成本，还可以为企业赢得更好的市场名声。

参考文献：

[1] 张磊.论新《企业所得税法》下企业公益性捐赠的财税处理[J].管理视角，2019（8）：84-85.

[2] 叶青.解读新企业所得税法中公益性捐赠的扣除问题[J].企业管理，2018（2）：54-56.

[3] 徐世元.新旧企业所得税法：公益捐赠税前扣除之解析[J].社会研究，2017（3）：21-23.

[4] 李敏.新企业所得税法公益性捐赠税前扣除细则制定建议[J].财税管理，2018（6）：15-17.