基于新旧准则下的债务重组分析

樊书岑 杨淑

摘要：随着经济的飞速发展，越来越多的企业如雨后春笋般发芽，债务重组也逐渐走入越来越多的企业家眼中。今年疫情的影响，许多企业遭受资金断裂，债务重组变得频繁常见。本文将针对新准则与旧准则情况下债务重组方式的变化，会计处理的差异，对企业财务状况的影响等方面进行分析，并对我国新旧准则下的债务重组进行概括性总结。

关键词：债务重组;会计准则;会计处理

一、债务重组的含义

2019年5月16日，我国对债务重组的会计处理规范进行了第三次修订。债务重组又称债务重整，是指债权人在债务人发生财务困难时，本着友好协商的原则，在法律的监督下，债权人对债务人作出的让步。债务人发生财务困难，是债务重组的前提条件，而债权人作出让步是债务重组的必要条件。这样就有效地避免了企业没有发生财务困难的债务重组的情况，同时新准则的定义更加符合我国当前实际情况。新准则在旧准则的基础上限定了适用范围，不易造成不恰当的诱导。

二、新旧准则的定义差异

旧会计准则的第二条中的“债务重组”定义为“指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”。旧准则的定义认为只要修改了原定的债务条件，包括修改债务金额和偿还时间，不管债权人有没有作出让步都是债务重组。同时在旧准则下的债务重组，既包括债务人发生财务困难的债务重组，也包括债务人没有发生财务困难的债务重组。新准则中第二条的定义为“指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项”。新准则认为，在“债务人发生财务困难的情况下”，只有债权人让步时，才能定义为债务重组。“债务人发生财务困难的情况”是新准则中债务重组的前提条件，而“债权人作出让步”则是新准则中债务重组的必要条件。

三、新旧准则下债务重组方式的差异

旧准则下的债务重组方式有：1、以低于债务账面值的现金清偿债务;2、以非现金资产清偿债务;3、债务转为资本;4、修改其他债务条件：如修改债务本金、修改债务利息、修改债务偿还期限等;5、混合重组方式。新准则下的债务重组方式主要包括：1、以资产清偿债务;2、将债务转为资本;3、修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，两种方式）;4、以上三种方式的组合。从准则的文字表述看，新准则规定债务重组有四种方式，旧准则规定则有五种方式。然而新准则规定的第一种方式“以资产清偿债务”实质上涵盖了旧准则的第一、二两种方式，新准则将旧准则中“以低于债务账面价值的现金清偿债务”和“以非现金资产清偿债务”方式合为“以资产清偿债务”方式。新准则所规定的债务重组方式与旧准则相比没有本质变化，但是新准则比旧准则更加通俗易懂。

四、新旧准则下会计处理的差异

（一）新旧准则下债权人的会计处理

1、新债务重组准则修改了以资产清偿债务时，债权人对相关资产的初始确认处理。原准则债权人确认受让资产模式采用“出售交易模式”，新债务重组准则将债权人确认受让资产模式改为“购买交易模式”。

2、新债务重组准则澄清其规范的债务工具转为权益工具，仅包括将债务工具转为联营或合营企业权益性投资的交易。如新债务重组准则第四条所述，债务工具转为对子公司投资，适用企业合并准则规定;债务工具转为金融工具准则范围内权益工具，适用金融工具相关准则规定。根据新债务重组准则规定，债务工具转为联营或合营企业投资，按照前述“购买交易模式”进行处理，应以放弃债权的公允价值加上直接相关费用作为转入联营或合营企业的投资成本。

（二）新旧准则下债务人的会计处理

1、新债务重组准则下，在以资产清偿债务情况下，债务重组损益以清偿债务账面价值和转让资产账面价值确定，不涉及公允价值计量。在原准则下，以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。因此，新债务重组准则减少了公允价值计量的应用范围。

2、新债务重组准则下，与资产清偿债务不同，将债务转为权益工具，涉及公允价值计量。即债务人初始确认权益工具，首选权益工具公允价值，权益工具公允价值无法可靠计量的，再以清偿债务公允价值计量。

四、新旧准则对企业财务状况的影响（一）对债务人企业财务的影响

1.  可使债务人的负债减少，降低债务人的资产负债率。虽然债务人的资产负债率降低了，但是并不意味着企业的偿债能力增强了。但债务重组并没有增加债务人的资产总量和资产的变现能力。

2.  债务重组虽然可使债务人的收益增加，但并不代表着盈利能力的增强。债务人在债务重组过程中会获得以下两种收益：债务重组收益;资产处理收益。但是这些收益都是因为债权人的某些让步而取得的，只是当期的。债务重组并没有改善债务人的产品质量、销售渠道、经营管理等影响企业盈利能力的根本因素。

3.  债务重组能够减轻债务人的未来财务负担。通过债务重组，如减少债务本金、减少债务利息等，降低了企业未来的财务费用，从而降低资产的使用成本。

4.  导致所有者权益的结构变化，影响未来利益分配关系，从一定意义上讲会导致实收资本或资本公积虚增。由于债务重组可采取将债权转换为产权的方式进行，负债转化为所有者权益，导致企业实收资本或资本公积增多，使债务人的原所有者权益结构发生变化，将影响到企业未来利益分配关系。

5.  可以盘活部分闲置资产。债务重组可以以非现金资产抵偿债务，债务人可以用闲置的资产来抵债，实现资产重组，从而盘活部分闲置资产，提高资产利用率。

（二）对债权人企业财务的影响

1.  会导致债权人的资产减少，产生债务重组损失。新准则规定：（1）以现金清偿某项债务的，债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额先冲减坏账损失准备金，损失準备金不足以冲减的部分再作为债务重组损失，计入当期损益。（2）以非现金资产清偿某项债务的，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额作为债务重组损失，计入当期损益。（3）债务转为资本的，债权人应将重组债权的账面余额与股权的公允价值之间的差额作为债务重组损失，计入当期损益。（4）以修改有关债务条件进行债务重组的，债权人应将债权的账面余额减记至将来应收余额，减记的金额作为债务重组损失，计入当期损益。

2.  可以减轻债权人部分经济负担，减少资金占用量，降低资金使用成本。通过债务重组，债权人可以收回一定量的货币资金或有效的非货币资产，减少财务费用负担。

3.  活化滞压资金，加速资金周转，提高资产的真实性，保证速动资产的质量，增强资金的增值能力，增强企业的偿债能力，有利解除三角债。债务重组可使长期呆滞的资金得以活化，恢复应收账款的速动性。

4.  可以避免部分坏账损失，消除部分潜亏因素，提高企业损益的真实性。通过债务重组，减轻债务人的部分负担，拥有走出困境的机会，债权人也可避免更大的损失。除此之外，如果债权人的应收账款被拖欠太多、时间太长，容易形成债权人的潜亏因素，所以通过债务重组就可以使部分债权得以实现，进一步增强企业损益的真实性。

5.  可能改变债权人资产的性质，使部分流动资产变为长期资产。由于债务重组可通过债权变产权的方式进行，这样必然使应收账款变为长期投资。

五、总结

从1998年的债务重组准则到2019年的债务重组新准则，我国对债务重组的会计处理规范进行了三次的修订，足以见得我国对债务重组的重视。从新旧准则的定义差异，新旧准则的方式差异，会计处理的不同进行比较，债务重组的准则在不断完善。通过债务重组对企业财务状况的影响分析，对于那些发生财务困难，无法偿还债务的公司而言，债务重组是一个非常好的选择。通过资产重组和债务重组，企业可以改善资产负债结构，提高资产质量，提升公司业绩，化解市场风险，优化企业的整体结构，实现企业的长期生存和可持续发展。企业要根据自身实际情况，及时把握好债务重组的新准则等情况进行企业自身的未来发展，挖掘企业内在发展潜力。

参考文献：

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