债务重组及其会计问题的探讨

王一帆

【摘 要】在如今有着巨大竞争的资本市场中，上市公司拥有财务杠杆效应的同时，容易面临着财务的风险，这会引起部分企业产生资金周转困难，所以为了防止债权人利益受到更大的损失，对企业进行债务重组，债务重组效应的完成可以使债务人得到债务重组收益，帮助企业走出财务困境。本文在分析债务重组的背景和现状的基础上，全面剖析了债务重组新旧准则之间的区别和现行债务重组准则所存在的问题，并且围绕所存在的问题进行全面有效的分析，继而给予相应的应对措施。

【关键词】债务重组;会计问题;应对措施

债务重组，即在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。如今的市场条件格外的激烈和经营管理恶劣的影响，都有可能导致出现资金短缺、无法按时偿债的现象，因此在我国公司中，债务重组活动日渐频繁，成为了我国经济生活中一个很重要的事项，引起了各界的关注。

一、债务重组的背景和现状

（一）债务重组背景。市场竞争越来越强烈的情况下，企业必须做到能够去不断的修正自己经营管理的方法，因为其内外某些因素在不断地的改变着，企业也应当锻炼管理方向的能力，这样才能够让企业在激烈的竞争中处于优越的地位。但是企业由于某些无法控制的原因及周围环境的变化，就会产生无法偿还债务的结果，同时也会伴随着资金周转困难的情况。按照我国相关法律，当债务人无法按照其原本规定的期限归还债务的话，就可以用法律手段申请破产，用财产来偿还债务。而如果债务人和债权人经过恰当的商量能够让债权人做出退让，就有可能为债务人卸掉沉重的“包袱”。所以，债务重组因为市场经济的繁荣就此呈现在了人类视野中。

（二）债务重组改革。《企业会计准则——债务重组》在1998年颁布施行，是我国首次出台的会计准则。后来因为该准则不够完善，财政部2001年对其进行修改，2006年通过了新的会计准则，准则对债务重组的概念进行了修正，引进了公允价值计量的模式。因为我国之前律法不够健全，债务重组活动不是很规范，为防止给国家和社会带来了损失，准则于2011年再次修订并且颁布实施。

二、新债务重组会计准则的变更

（一）债务人会计处理的变更

1.债务人用低于债务账面价值的现金清偿债务。一般情况下，重组债务账面的价值和需要支付的现金之间会存在数量差异，原准则把这个数量差异记作资本利得，记入资本公积;但是在新准则中，债务人把这个数量上的差异记入当期损益。

2.债务人用非现金资产的方式清偿债务。重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和税费之和中间存在着数量上的差异，原准则认为债务人应当把这个数量上的差额作为当期损益或者是资本公积来看;而在新准则中，债务重组的收益是用非现金资产方法偿还债务的数量上差额，记入当期损益。

3.债务人将债务转为资本时。有的债权人会放弃债权，然后得到的股权份额和重组债务的账面价值之间会存在数量差异，债务人会将这个数量差异确认为作为资本公积，这是原准则所提出的。而新准则和旧准则不同，它要求债务人把这个数量上所存在的差额作为资本公积。股份的公允价值与重组债务的账面价值总额之间的差额作为重组收益，记入当期损益。

4.当修改其他债务条件时。原准则中，如果重组债务的账面余额小于等于应付金额的时候，就不需要作出账务处理。但是新准则要求债务人将重组债务的账面价值减至将来应付金额，把原本就确认为资本公积的修改为债务重组收益。而新准则提出如果重组债务的账面价值小于等于将来应付金额的现值，债务人不得将其确认为利得，同时债权人也不可以将其确认为损失，最需要的是，双方都要重新计算其有效利率。

（二）债权人会计处理的变更

1.以非现金资产清偿债务。原准则对重组债务的账面价值提出了这样的规定，其应当是债权人所接受的非现金资产的入账价值。而在新准则中，用非现金资产清偿债务时，债权人应当把所受让的非现金资产以公允价值入账，而重组债权的账面余额和受让的非现金资产公允价值之间必然存在着一定数量差异，债权人这个时候就应该把这个差额记作当期损益。

2.将债务转为资本。原准则中债权人应当把重组债权的账面价值确认当做受让股权的入账价值。而在新准则中，债权人应该把其放弃债权所得到的股权的公允价值确认为长期股权投资;债权人由于放弃债权的账面价值所得到股权的公允价值之间的存在的数量差异，确认为债务重组损益。

三、债务重组存在的问题

（一）债务重组会导致企业管理层麻木不仁。债务重组时，因为现如今很多的不足之处都体现在企业的内部管理制度上面，所以经办人员在签订债务重组协议到重组日，全权自行处理，把抵债资产变卖，从而将其用在不当的开支上面，债权人企业甚至会将原本能够收回的债权当做债务重组来解决，这种做法会严重降低企业经济发展速度和是我国的经济发展速度。

（二）误解债务重组效应。大部分的债务人企业都愿意进行债务重组，一般情况下，这是因为这些企业都以为所有的债务难题都可以通过债务重组来化解，其实这样的想法是不正确的。拥有这种不恰当的想法是因为债务人会在债务重组中得到很大的收益的同时也减轻了债务。

（三）资金的时间价值被忽略

当运用修改其他的债务条件的途径时，一般情况下，在债务重组的过程中，偶尔会不小心改变债务的偿还期限，也就会提到时间相关的问题。资金是具有时间价值的，资金的价值会由于时间改变而有所区别，所以当重组后的债务价值不运用现值而是公允价值的时候，就会让债务重组所确认的损益不够可靠，因为运用现值的同时会把应当在债务重组范围内的排除掉。

（四）重组损益全部计入当期损益不符合权责发生制原则。首先，重组损益确认为营业外收入，这种情况会使当期利润增多，与此同时，有可能引起当期所得税费用上的增加。但是与此同时，这项收益容易造成企业资金的匮乏，不会给企业带来现金的流入;其次，它违背了权责发生制原则，债务重组是为了企业在财务困境中扭转出来恢复原本的平静安定的经营状态，但是债务重组并不是能够很快有所结果，这是因为债务人的获益过程其实很漫长的。

四、对债务重组的会计问题的解决方法

（一）冲减债务重组产生的相关费用。在债务重组时，首先是按照公允价值销售资产，其次是按照账面价值清偿债务，以上两项交易债务人均当予以确认。当固定资产和无形资产债务重组时所涉及到的相关税费属于固定资产清理时所发生的相关税费时，假如这些税费是由于处置所产生的，就应当冲减资产转让损益，除此之外，则应当冲减债务重组利得。

（二）在市场中合理运用公允价值。首先，在规范资产评估的时候，对资产评估的建设需要进行必要的加强，以达到增强资产评估机构监督的目的。其次，我们应该完善公允价值的市场环境中的应用。统一和活跃、充分竞争的市场的采取是公允价值的先决条件，现在我们要加快市场经济的发展，努力建立一个文化的各级市场，以更好地确定商品的成本和价格，以获得有关货物信息的公允价值。

（三）在会计期间进行分摊债务重组损益。当损益分摊到以后会计期间时，就会减少所虚增的利润，甚至企业由于利润虚增而引起所得税费用的增加也有可能会相对减少，这也就可以加快企业的财务困难的解决和减少。这些损益如果按照权责发生制原则和配比原则来算，就应当记作递延收益。

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