浅析企业合并财务报表中存在的问题

高秀绒

摘 要 随着我国市场经济的发展，企业发展速度加快，为扩大经营规模，增强自身的竞争实力，企业合并逐渐成为一种趋势。这种环境下，企业合并财务报表的重要性日益凸显。但合并财务报表本就是会计人员公认的一个难题，纵观当下的情况可以发现，企业合并财务报表在实际操作中还存在着诸多不足，制约着企业财务管理工作水平的提高。因此，研究分析合并财务报表中存在的问题及对策具有一定现实意义。

关键词 企业合并 财务报表合并 问题

一、企业合并财务报表相关概念概述

企业合并是指两个或两个以上单独的企业（主体）通过订立合同协议，依照有关法律规定，合并成一个经济主体，组成一个新企业的行为过程。以“控制”为基础可以分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。当下关于企业合并的理论主要有三种：所有权理论、母公司理论和实体理论，其中母公司理论更为广泛接受。

企业合并财务报表是指站在整体经济利益的角度上，反映母公司和其全部子公司经济实际、财务状况、经营成果等信息的财务报表，主要由合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表、合并现金流表、附注等构成。财务报表合并是企业在经营管理过程中决策者作出重要决策的主要依据，同样也是外部评估机构评估企业经营管理状况的主要依据。因此其信息的真实性和可靠性格外重要。

二、企业合并财务报表中存在的问题

纵观当下企业合并财务报表过程中存在的问题，集中表现在合并企业的会计方法存在差异、合并范围不够明确、企业合并会计信息质量不高三个方面。

（一）企业合并会计方法存在差异

各企业已经有了与自身经济业务相配套、相适应的会计方法，彼此之间存在差异。企业合并后，大部分企业会沿用旧的会计方法，这为企业合并财务报表带来了一定困难。尤其是在一些跨部门、跨行业的投资中，企业之间业务性质差异更大，给合并报表管理工作带来了极大的困难。根据会计准则的要求，要以母公司的会计政策为基准，但这很容易造成合并后编制的财务报表缺乏普适性和通用性，无法真实反映企业的盈利效果、偿债能力等，为验证复核财务报表带来了很大困难，从而对企业的财务质量、财务报表的科学利用价值都带来影响。

（二）报表合并范围不明确

企业合并财务报表需要科学清晰的范围界定，这是对财务会计报表做出客观判断的重要依据。但在报表合并时，合并差价界定不明确、股权投资差额摊销不规范等问题一直存在。我国虽然有规定在债券性投资不能协调时，必须将其作为合并的差价，但是合并差价的数额是一个平衡值，需在年度统计中对其进行摊销。然而平衡差价的界定不清晰，任何数据都可能成为合并差价，这就使得财务报表的编制带有很强的随意性，为合并报表带来巨大的活动空间。另外由于会计准则没有对合并会计报表中的摊销问题进行明确的界定，我国企业在股权投资差额下降、差价下降的情况下，没有与之相对应的摊销项目，无法科学地进行摊销，因此财务报表的信息真实性和可靠性也就得不到保障。此外，《企业会计准则第33号——合并财务报表》中规定合并财务报表的合并范围应以“控制”（“控制”是指投资方拥有对被投資方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对投资方的权力影响其汇报金额）为基础来确定，但没有解释和判断实质性控制，只是按照惯例，企业合并中持股比例达到50%以上就是达到控制了。在一些复杂的经济业务、股权投资关系中，50%的持股比例不是直接体现，准则中也没有明确其计算方法，这就给编制财务报表的工作人员带来了一定困难。

（三）报表披露的信息质量不高

我国的会计原则还处在不断发展和完善的阶段，与国际上还有一定差距，传统的会计准则仍然会对实务产生一定影响。一些企业会有利用一些解释不够全面的规定，在会计信息上造假，制作表面正常的财务报表的情况存在，而合并财务报表的编制主要由个别会计信息构成。如果管理者没有切实对企业真实的财务情况进行调研、对合并后的财务报表及时评估，会在很大程度上制约合并后财务报表的信息真实性。此外，集团内部交易的发生和抵消在编制合并财务报表中也存在诸多问题。内部交易的抵消会计处理本应该建立在准确获取关联交易实质的基础上，但在一些财务报表的编制过程中，未能明确其相关性和准确性，导致相关科目的虚增，直接影响对应纳税所得额等，进而无法为企业的决策者提供可靠的决策依据。

三、完善企业合并财务报表的对策

（一）明确企业报表合并的范围

我国会计准则中明确以控制权为依据选择实体理论作为企业编制合并财务报表的理论基础，将母公司控制的所有子公司都纳入到合并范围之内，这在一定程度上保障了股东的合法权益。因此企业在编制合并财务报表时，首先要明确企业合并的范围，明确控制权的归属。当控制权归属与形式的持股相矛盾时，遵循实质至上的原则，通过投资企业的影响力度来确定被投资企业的实际经营状况。对于涉及范围广、年份跨度大的，在合并报表编制过程中需要将各项事务紧密联系在一起，有针对性地根据实际经营情况来不断进行优化，在了解公允价值和账面价值的基础上，切实有效地完成财务报表合并工作。

（二）建立健全企业合并财务报表的管理机制

建立一套科学统一的合并财务报表管理机制和编制流程是规范企业合并财务报表的关键。首先，应该遵循适用性原则，构建适合企业自身实际需求的合并财务报表管理机制。其次，需要在合并财务报表编制的过程中，注重企业合并后的损益，尤其要核算母公司的成本、账面净资产的差额，做到准确反映母公司的实际财务状况。为了规避因子母公司差异性而导致的会计信息不准确，需要统一母公司和子公司的会计处理、估计及政策，注重关联性和一致性。比如靠在同一行业内设立相同的会计政策规定、合理调整子公司的核算方式等手段来进行协调。对于因为特殊原因不能完全统一会计政策的，母公司需要对其个别财务报表的真实性进行监督。最后，为了保证合并财务报表编制的流畅度和科学性，要认真对待各个子公司所编制的个别财务报表的质量，有针对性地定期组织个别财务报表和合并财务报表的审核，尤其注重细节问题，以提高合并财务报表的科学性和有效性。