良法善治：优化税收营商环境的价值取向和现实选择

◆柳华平 ◆潘 宇 ◆刘 建 ◆杨 乔

内容提要：一个国家或地区营商环境的优劣，反映了当地企业经商或做生意的难易程度，也反映了当地政府法治体系建设与综合治理的水平。文章围绕良法善治这一主题，以税收营商环境为切入点，从价值体系与方法论、现状检讨、借鉴与参照、思考与建议四个层面进行探讨。

按照世界银行的营商环境报告（Doing Business）描述，所谓营商环境指的是经商或者做生意的容易程度（The Ease of Doing Business），衡量的是各经济体市场规制的亲商程度，也即是监管法规对于商业活动是限制还是推动。2019年10月22日，《优化营商环境条例》由国务院批准通过，奠定了法治化营商环境建设的基础。该条例的正式出台，标志着从国家层面确立了优化营商环境的基础性行政规范，以推动良法善治。从我国法治化进程可以看出，良法、善治的概念是伴随形式法治向实质法治的转变而产生的，良法是法治之前提，善治是法治之目的，良法为善治提供制度保障，两者统一于法治。本文拟围绕良法善治这一主题，以税收营商环境为切入点，从价值体系与方法论、现状检讨、借鉴与参照、思考与建议四个层面开展分析研究。

一、良法善治：世界银行税收营商环境评估价值体系与方法论

（一）税收营商环境评估的价值体系

就税收而言，所谓良法，即公平完善的税收法律体系。良法是善治之前提。好的税收法律制度应当以税收法定原则为基础，推动税法完备规范、税制成熟定型，提升税收制度的确定性和稳定性。所谓善治，即高效合理的税收治理结构。善治是良法之根本。好的税收治理结构是以转变政府职能为导向，深化简政放权、放管结合、优化服务，进而实现公共利益最大化。

如何判断一个经济体的营商环境是否改善，既体现在环节是否减少、流程是否简化、时间是否减少和费用是否降低等具体治理的行政环节，也体现在这种行政治理是否有能够反复适用与普遍适用的制度规则作为保障的法律环节。对一个地区行政治理环节（善治）与法律保障环节（良法）的现状进行评估，共同构成了世界银行营商环境评估的基础性、根本性内容。在税收领域，《营商环境报告》引入纳税指标集，包括四项指标：缴税次数、缴税时间、总税费率和报税后流程指数。其中，“缴税次数”“缴税时间”两项指标衡量办税时间负担，主要是对该地区税收行政治理环节的评估；“税费负担”“报税后程序指数”这两项指标衡量缴税和办税程序负担，主要评估该地区税收法律保障环节状况。这四项指标共同构成了反映一个地区整体税收营商环境的基本标准，在价值体系上，既测度“税收之治”（善治），又测度“税收之制”（良法），即形成了对税收治理体系和治理能力的综合评估。

（二）税收营商环境指标的方法论

针对世界银行纳税指标的四项指标的方法论进行具体分析，了解整个税收营商环境报告的思考方式和每项具体指标所代表的意义及其计算脉络，从而为优化税收营商环境提供借鉴。

1.关于税收营商环境报告的方法论

世界银行营商环境评估报告中提出的每一项指标，背后都以一篇经典文献作为该指标的理论支撑。“纳税”指标是世界银行营商环境评估报告的其中一项指标。该项指标的理论文献来自于Simeon Djankov、 Rafael La Porta、Florencio Lopez-De-Silanes、Andrei Shleifer等四名学者共同撰写的题为《企业所得税对投资和创业的影响》的经济学文章。这是发表于2010年《美国经济杂志：宏观经济》的经济学论文，采用实证研究的方法，讨论了2004年85个经济体企业所得税对宏观经济环境和微观企业行政负担产生的影响。

《税收营商环境报告》（以下简称《报告》）即基于上述理论研究而形成，同时极大扩展了该理论文章的外沿。这份报告通过记录一家虚拟的中等规模企业在一个年度内按当地法律法规（法律层面）必须缴纳的各项税款和强制性派款（Compulsory Contribution），来衡量纳税、派款和合规操作（行政层面）三者合计体现的一个企业总的纳税负担。普华永道会计师事务所是这个报告的调查者和记录者。该报告所调查的内容涵盖：依法纳税税项和强制性派款（含利润或企业所得税）、由雇佣者缴纳的社保和劳务税、财产税、财产转让税、资本收益税、交易税、车船税、城建税和教育费附加等以及其他小额的税或费。

“纳税”这一指标的排名既体现该经济体的总体纳税便利度，也体现税收方面法律和行政的总体便利度。该指标的总分为这个指标下各个分指标的平均值，同时报告对税及派款总额这一分指标设定了下限并进行了非线性变换。其下限被定义为历年数据总体分布的前15%。税及派款总额（占商业利润百分比）低于或等于此下限的所有经济体得分均相同。该下限基于实证经验，被定在“纳税”指标观察到的制造型中等规模企业征收的税率分布的低端，而并非依据“最优税率”经济理论。这就减少了税及派款总额这一指标对一些经济体造成的偏差，这些经济体的收入不用依赖于《报告》中标准化的案例公司提供的税收，因为其他方式产生的公共收入为其提供了支撑。

为了便于计算，只有使企业真实产生负担的税款才被包含在计算口径内，例如：增值税一般来说会体现在“税收负担”的计算中，由于它无法进行返还，所以不会对企业的账面利润产生影响。但是，在“缴税时间”和“缴税次数”指标的计算中需要考虑增值税的影响，毕竟其缴纳确实增加了企业的行政成本。

《报告》以一个虚拟化的案例为标准，对企业所面临的税收负担进行综合性考察。所使用的这个案例包含一套完整的财务报表和在年度内针对各种各样交易设定的各类假设。世界银行所聘请的税务领域专业公司将依据这个案例假设对税收负担、缴税实践和次数进行计算，对申请并处理增值税退税所需的时间、完成企业所得税更正所需的时间等信息进行汇编。

2.关于税收营商环境四项指标的方法论

（1）缴税次数

站在“良法善治”的讨论角度，缴税次数指标既涉及税法的具体规定，也涉及税务机关具体征管能力。税法中的规定是对缴税次数的硬性约束，而税务机关的具体征管和纳税服务措施则是对缴税次数的软性约束。征管服务措施做得越好，则企业需缴税次数越少，反之则越多，即我们通常所说的“多次跑、多头找”。软硬两种约束共同构成了企业的缴税次数指标。

具体的方法论上，该指标所要考虑的是案例企业缴纳税款所需要的缴纳方法、缴纳频率、申报频率以及所打交道的机构数量。所有会造成企业行政成本增加的税费都将被包括，如企业代扣代缴的社保、个税、公积金等，如前所述，虽然不会在企业财务报表中体现，但的确会增加企业行政成本。需要特别注意的是电子申报，如果申报和缴费都完全电子化且绝大部分公司都采用这种方式，那么无论该公司一年中申报或缴款多少次，都只计算一次。对通过第三方机构进行的税款缴纳，也比照此计算。当两种及以上的税款使用相同的申报表进行合并申报和缴纳，那么每次的合并缴税只按1次计算，如健康保险和养老保险合并申报和缴费。

（2）缴税时间

与缴税次数类似，缴税时间指标同样被税收法律法规进行硬性约束和被税务机关税收征管能力进行软性约束。良好的税法设置（包括会计规定）可以大大节省纳税人学习和填报的时间，有效的征管和纳税服务举措同样是大幅减少缴纳和等候时间的关键。

具体的方法论上，缴税时间的计算单位是小时/年。这项指标包括准备时间、申报时间和缴纳时间，包含企业所得税、增值税、社保费等。准备时间是指收集纳税信息和计算纳税信息所需要的总时间，需要说明的是，如果在本单位会计的基础上外包出去所做的会计工作，其所花费的时间，也应一并计入当中。申报时间主要是指企业填写纳税申报表和向税务机关提交所花费的时间。缴纳时间是指在办税大厅现场缴纳或线上缴纳需花费的时间，现场缴纳当然包括办税大厅叫号后排队等候的时间。

（3）税费负担

最终的税费负担体现的是国家的税费期望（名义税率）与企业的缴税现实（实际税率）之间的博弈，而设计完善、链条严密的税法（良法）和方便快捷、有效得当的税收征管方式（善治）则可以使名义税率和实际税率无限趋同，使国家的税收决策能够更加有效的传导到企业，更好的发挥税收调节收入分配、促进经济发展的作用。

具体的方法论上，税费负担这一指标指的是企业所缴纳的所有税款、费用和各种强制性摊派占企业商业利润的百分比。其中，所谓的总税费额，指在抵扣和减免后企业所需缴纳的税费总额。由企业代扣代缴的、不体现在利润表中的税（如个人所得税、增值税）不计算在内。通常纳入该指标计算的税有以下五类：企业所得税（利润税）、企业作为雇主所承担的强制性摊派费用、财产税、周转税和其他税（如城建税、教育费附加以及车船税）。燃油税由于各个经济体之间计算方式差异太大且通常金额较小，这里也不纳入该指标计算，但可以纳入纳税次数的计算中。这项指标是想测算企业所承担的所有纳税成本。不同于法定税率，该指标是用实际的纳税数据来计算在商业利润①商业利润实质上是企业缴纳所有税款和派款前的净利润，它不同于传统上在财务报表中显示的税前利润。在计算税前利润时，一个公司所负担的很多税项均是可扣除的，而在计算商业利润时，这些税项是不可扣除的。因此，商业利润清晰呈现了企业在一个财年中缴纳任何税款之前的实际利润。中所占百分比。

（4）报税后程序指数

报税后程序指数本质上仍然是缴税时间的一种，所以拥有与缴税次数、缴税时间指标一样的内在逻辑，“良法”（税收法律法规）和“善治”（征管服务措施）都会影响该指标的表现。

具体的方法论上，报税后程序指数衡量企业在纳税申报之后发生以下两种特定事项时所需要花费的时间：一是当案例中公司采购大型设备的增值税进项税超过了该公司的销项税，各经济体是否允许纳税人申请增值税留抵退税以及取得退税所需时间；二是案例中公司在企业所得税申报截止日后发现申报错误导致少缴税款，主动纠错补税所需的时间，包括可能引发的税务稽查。如果该经济体不允许退税或不适用增值税、企业所得税，则该指标不纳入计算和排名。

二、现状检讨：我国税收营商环境建设的特点与问题

（一）建设特点：改革性

一是税制改革。①税制市场化：改革开放初期实行“利改税”，企业只需依法向国家纳税，税后利润留给企业安排使用。②税制法治化：1994年税制改革对内外资企业的不同的流转税制进行了统一，扩大了增值税的征收范围，改变了按所有制性质设置企业所得税的做法，严格了政策性减免税，取消了“包税制”。③税制公平化：2008年的“两法合并”使内外资企业的企业所得税不再内外有别。

二是税收征管改革。从总体上看，税收征管制度在我国经历了历史性的六个阶段的变迁：第一步，“专管员说了算”；第二步，“税务机关说了算”；第三步，“纳税人有了主动权”；第四步，“纳税服务走上舞台”；第五步，“管理员变服务员”；第六步，“规范税务人，服务纳税人”。

三是税务组织改革。改革开放后，税务组织机构从分立到合作再到合并。1994年以前税务机构单独挂牌，1994年后分为国税、地税，2015年国税、地税加强合作，2018年国税地税机构合并，全国近2.3万个新税务局（分局、所）逐级挂牌，2万余名税务干部由正转副，3.4万个单位、部门进行精简，纳税人从此办税不再“两头跑”。

（二）现实评价

《营商环境报告》从2006年起引入纳税指标集，通过不断完善，目前包括四项二级指标：缴税次数、缴税时间、总税费率和报税后流程指数。这四项指标各占25%，通过简单加权平均后计算纳税前沿距离分数（0～100）进行全球税收营商环境排名，得分越高，表明税收营商环境越好。

根据世界银行发布的《税收营商环境报告》及对上述指标的分析，我国税收营商环境现状大致如下：

我国税收营商环境整体形势比较严峻，2020年度报告显示，总得分为70.1，总体排名第105位，在“纳税”指标上与排名第一的巴林100分距离相差较远，与美国、新加坡等发达经济体相比仍有较大差距，也与我国营商环境整体排名第31位不匹配。

表1 2012—2020年度报告中国“纳税”指标排名

2020年度《报告》中，我国与东亚及太平洋地区、经合组织高收入经济体的纳税营商环境分项指标排名如下所示。

表2 2020年营商环境报告“纳税”指标分项表现

（三）存在问题

（1）缴税次数。根据世界银行2020年《税收营商环境报告》，2018年全球企业最佳缴税次数为3次，目前我国缴税次数为7次，仍有进步空间。

（2）缴税时间。我国纳税时间为138小时，比上一年减少了4个小时，整体表现已好于东亚及太平洋地区和OECD高收入经济体平均水平，仍不及新加坡等发达经济体。

（3）总税费率。我国综合税负率为59.2%，相较上一年税负率（64.9%）已下降了5.7个百分点，说明我国大规模减税降费效应已逐步显现，但仍远高于东亚及太平洋地区和OECD高收入经济体平均水平。

（4）报税后流程指数。我国报税后流程指数为50，虽然比上年提升了0.92，仍不及东亚及太平洋地区平均水平。

（四）成因剖析：法与治的缺失

经过各方努力，我国税收营商环境各项指标取得了一定进步，由于历史与现实原因，也遇到不少困难与不足，可以概括为“法”不够良、“治”不够善的问题。

“法”的设计，也即税费制度存在问题。世界银行每年发布的《税收营商环境报告》按照样本经济体的利润税（企业所得税）、劳动税（社会保险费）和其他税（增值税、消费税、财产税等）整合进行排名，“营改增”后我国企业的税费负担主要来自于：企业所得税、社会保险费和增值税。一是社会保险缴费率高。虽然各地区标准不一致，但是各项费率合计平均高达约40%，仍高于多数世界先进国家。究其主要原因，一方面是人口老龄化现象严重，社保费支出不足的部分要由在职职工进行缴费弥补；另一方面是社保基金征收和管理效率低，参保单位少报、漏报、虚列支出、占压、甚至挪用社保费现象严重，造成了费源的严重流失。二是企业所得税负担重。2018年我国企业所得税收入为35，323亿元，占税收总收入的22.58%，同比增长10%，从2017年来看，企业所得税一般税率为25%，高于全球202个税收管辖区的法定企业平均所得税率（22.96%），也高于亚洲地区平均水平（20.05%）。三是增值税退税制度不完备。增值税实际负担仍比较高，我国增值税退税只用于出口和极少量行业，而没有普遍推行进项税额退税制度（2019年4月1日起，已允许符合条件的纳税人享受退税政策）。

“法”的落实，也即监管执法存在问题。一方面，信息监管水平亟待提高。特别是从第三方获取涉税信息能力严重不足，没有独立于征纳双方的第三方信息共享平台。税务部门依托互联网、大数据处于初步阶段，大量来自交通、公安、银行等部门的数据不能全面共享，信息不对称、信息共享不畅通等现象依然严重；另一方面，执法力度低引致税收风险。纳税人编造虚假备案资料、虚开增值税专业发票、出口骗税没有得到根本的遏制，如日前出现的影视行业天价片酬、“阴阳合同”、偷逃税等现象。

“治”的质效，也即纳税服务存在问题。一是纳税服务深度待提升。世界上越来越多国家加大科技创新力度，推行在线自动化报税系统。我国若要提高纳税满意度，方便征纳，需进一步进行技术创新，完成线上发票、财务和纳税申报支付一体化。二是智能化服务广度待提升。现有的网上办税服务厅受理、办理涉税事项的范围较小，不能完全满足纳税人需求，不能充分发挥减少纳税人办税成本的作用。三是纳税服务理念待提升。随着传统的税收征管从“管理”向“服务”的转化，逐步营造征纳双方的对等关系，要求税务机关不仅关注纳税服务举措数量，还要关注纳税服务质量，多措并举不断提升纳税人的获得感。

三、借鉴参考：税收营商环境建设的经验

（一）用税收服务理念引领“良法善治”

思维决定行动，只有先有正确的理念，才有正确的行动。什么是值得借鉴的“良法”和“善治”，需先从先进地区的优秀税收服务理念入手。

营造“客户第一”氛围。OECD国家已经将纳税服务理念客户化。美国税务部门将“高质量为纳税人服务”作为工作使命，不断推出纳税服务举措，以促使服务质量的持续提升。如在经费管理上，规定每年将税务支出的十分之一必须用于提高纳税服务工作质量；开通免费的全国税收咨询热线；统一全国税务网站界面。澳大利亚将纳税人称为“顾客”，以顾客为上帝，全力服务纳税人。

维护纳税人合法权利。美国国内税务局在1998年发布的《重组与改革方案》中提出：“用便捷优质高效的纳税服务使纳税人自觉履行纳税义务，同时税务机关要公平公正地执行税收法律”，对纳税服务的地位进行了高度强调。①郭 宁：《借鉴美国经验 优化我国纳税服务》，《国际税收》，2014年4期。此外，在美国的全国纳税人权益保护委员会对国会提交的2013年度报告中提到：“从本质上来说，纳税人权利是人权，他们关乎我们内在的人性。尤其是对于像国内税务局这样一个庞大且有权力的机构来说，这些权利起到了保护纳税人不受到税务局以自身利益为主所作安排可能对纳税人造成的伤害，而这种以私利为重的行为，使我们蒙羞。纳税人权利使得纳税人能够被人道地对待。”

贯彻纳税服务理念。OECD国家不仅将纳税服务理念作为一种口号和使命提出，更将这种理念贯彻到税收征纳的每个环节，保障了纳税人的权益。例如在德国，纳税登记、纳税申报、纳税认定、税款缴纳、纳税检查及行政处罚各个环节紧密联系，服务理念贯穿始终，在方便纳税人依法纳税的同时保障了收入。

（二）用“良法”保障合法权益

关注先进地区“法”的制定和落实，可为税收营商环境寻找法治优化路径。

1.用立法手段保障纳税人合法权益

在发达经济体中，用法律维护纳税人权利是一种普遍现象。2008年以来，90%以上的OECD成员和非成员国通过了纳税人权利法案，以法律形式固定了纳税人在申报、缴纳、查询、退税、更正、委托等各纳税环节的权利和权限。

2.税收立法体系严密，结构完整

无论是从最高的宪法到最基本的法规、从法律体系的原则到具体的法律程序，还是从税收法律到其他相关法律，西方发达经济体都架构起了一套逻辑严密、体系完整的税收法律制度。以德国为例，宪法中就体现了各级政府对税收立法、执法的权限。德国的税收基本法是一部语义明确、内容详细、操作性极强的综合性税收法典，其严格的成文法法定主义倾向，使德国税法的顺畅运作得到了充分保障。

3.税务行政受到法律制约

在西方发达国家和许多新兴经济体，出于保护纳税人的目的，税务机关的税收执法行为都被法律法规所严格限制。以美国为例，美国的法律对税务留置和税收强制执行等征收措施设定了明确的前提条件、严格的法定程序、有效的救济途径。对税收执法权的控制与约束，有助于工作人员在税收执法过程中有一个统一的判断标准，既体现执法的公开公正，也保障了纳税人权利。

（三）用“善治”提升服务质效

“善治”决定“良法”如何落地，先进地区税收征管服务方面的具体服务行为，也是我们须借鉴和关注的重点。

1.积极进取的组织形式

在德国，不仅要做好共性纳税服务，更重要的是收集纳税人个性化需求，做好个性化纳税服务。重点税源进行集中管理，其他户以地域管辖为主，公平公正做好量能定税。匈牙利税务局将纳税人划分为个人纳税人、小型企业、中型企业、大型企业等不同类别，纳税人可根据类别免费取得或下载表格、申报表格等。匈牙利税务局还成立了专门服务大企业的部门，帮助大企业解决复杂涉税问题或解释有关程序。

2.专一明确的服务目标

大部分国家提升纳税服务水平的终极目的还是提高纳税人遵从度，因此各国的各项举措也是围绕这个目标而展开的。以澳大利亚为例，通过对税收风险的描述和对税收服务举措的介绍，引导纳税人进行遵从。通过定期公布遵从管理规划和《让税收遵从更容易》等其他文件，他们希望阻止那些不想纳税的人，并且广泛增强社会对税务管理的信心。

3.灵活高效的服务方式

以台湾地区为例，台湾对于实行灵活高效纳税申报方式所做的努力有：一是大力推行电子申报。为了鼓励纳税人尽量使用网上申报和电子缴税，台北国税局不仅在各种媒体宣传网络报税的迅捷与便利，还多次开办“网络报税研习营”（培训讲座），并附送培训光盘，对预约参加的纳税人赠送礼物，甚至对电子申报营业税的纳税人因纳税申报错误造成少缴税款还可以适用减轻和免除处罚。二是以“报税快易通”服务快速进行所得税申报。“报税快易通”是指在所得税申报期间，国税局在各所辖分局、稽征所设置辅导申报服务站，为纳税人提供个性化帮助，使其如期完成报税事宜。

四、现实选择：我国税收营商环境的进路优化

在现代税收治理语境下，如何优化税收营商环境，其核心可以表述为：以科学的税收法治理念为引领，以规范的税收制度建设（良法）为保障，以灵活的税收征管方式（善治）为手段，不断推动税收治理体系和治理能力的现代化，最终实现营商环境的改善。

（一）创新税收法治理念

1.治税内涵：以纳税人为中心

习近平总书记提出了“坚持以人民为中心”的社会发展思想，落实到优化税收营商环境中，就是要以纳税人为中心，以纳税服务举措为抓手，不断完善税收治理内涵，推动税收工作。一是从征税机关权力本位向纳税人权利本位转变，充分尊重和保障纳税人平等主体地位及各项合法权益。二是从管理本位向服务与管理并重转变，高举服务与管理两面旗帜，把该有力的征管抓强，把该柔和、完善的服务抓优。三是从互相防范、有罪推定向团结合作、主动遵从转变，征纳双方充分尊重、理解和信任，税务机关多措并举，通过不断减轻纳税人办税成本，促使纳税人依法诚信主动纳税。

2.从税收管理到税收治理

所谓知行合一，就是理念与行动必须统一，二者缺一不可。没有理念，工作将是盲目且无效率的；理念错了，越是工作越是起反作用。因此，推进税收现代化的前提和基础是要用先进的理念来推进税收管理向税收治理转型，特别是要树立税收法治信仰。树立税收法治信仰，就是要树立税法的神圣性和坚守公平正义，就是要通过在学法、讲法、用法的税收法律实践中，自觉主动灵活采用法律知识和法治思维来推动工作开展，从而实现税收治理的现代化与法治化。

（二）落实税收法定原则

1.税收立法层面

一是落实税收法定。落实税收法定原则是推进税收治理体系和治理能力现代化、优化税收营商环境的根本支撑。要从形式上，使“税制体系”转化为“税法体系”，将目前的各税种的“条例”或“暂行条例”上升为法律。这是税收法治建设的核心和原点，也是具有宪法性质的《立法法》的要求。在程序上，由全国人大组织包括税务机关的专家在内的专家起草小组拟定税法草案，通过征求公众意见、专家论证等程序，提交全国人大或人大常务委员会表决通过。

二是明确纳税人地位。纳税人的宪法权利是公民的一项基本权利，这是明确写入宪法中的，为纳税人的权利保障立法提供了坚实依据。目前还需要尽快完善宪法对税收法规方面的规定，出台税收基本法，明确纳税人的实体权利、程序权利和救济权利。明确税政管理权的配置、税收基本制度的内涵及设置权限，特别是授权立法和转授权立法等税收立法事项。

三是修订税收相关法律法规。现行税收管理的法律法规制度已经滞后于技术进步，存在大量束缚因素。例如：税收通用缴款书等税票，只能一税一票，又不能税费同开，影响前台业务处理效率，增加税收成本；发票管理办法也没有电子发票和网上开具的相关规定，等等。同样，相关税务登记、税款征收、纳税申报、涉税审批的法规制度也存在诸多类似问题。因此，在信息技术广泛应用于税收管理服务的情况下，只有对征管法和相关的法律法规进行调整修订，才能适应诸如用电子印章向纳税人发放电子税务登记、纳税人涉税审批网上报送和审批结果网上传输、与有关部门机构数据交换等的需要，解决电子发票会计原始凭证、电子缴款凭证的法律地位等问题，为充分利用信息技术大幅提升纳税服务的质量和效率提供依据及条件。

2．税收执法层面

一是改进税收执法体制机制。要按照减少层次、整合资源、提高效率、减轻纳税人负担的原则，完善税收执法体制。普遍的税收执法应当以县级税务机关为主，以县级税务机关为执法主体，因为县以下的稽查局、分局或税务所缺乏独立预算，没有承担行政法律责任的能力，所以不应当有执法主体资格；在国家税务总局、省级、市级和县级税务机关之间划分执法职责，进行纵向的权力分工，对执法资源进行整合简并，利用信息技术和互联网逐步弱化面对面、保姆式的服务和管理，取消管理员制度，逐步实现专业化的税收监控、问题处理和严格规范高效的税务稽查。

二是提高税收执法规范性。近年来，税务机关执法的准确度备受纳税人关注。对同一问题，同一纳税人或不同纳税人如果通过不同服务途径或不同的税务人员，往往得到不同的答复或面临不同的执法结果。究其原因，税收政策存在大量不确定性，造成不同的理解结果和执法结果；税务机关内部各部门之间协调不够、执法标准不统一，造成一线执法口径的不统一；还有税务人员知识更新不及时，对税收政策学习研究不够、掌握不准确。解决这一问题，首先应对现行法律、法规、政策、征管规程等不同层级、不同侧面的文件进行梳理补正，保证相互间的协调一致。在此基础上，根据需要就有关事项进一步明确和细化。加强税务人员业务知识的培训和更新，切实提高其业务素质。

三是完善税收执法监督机制。以“权力制约权力”的思路，形成以机构分立（离）、岗位分离为主的体制性、机制性和制度性分权制约；全面落实执法责任制，将执法过错责任落实到部门和岗位，建立重大税收执法责任追究制度，加强专门的执法监督机构的专业化、法制化建设；建立执法信息和执法行为公开制度，将重大的执法行为如经重大案件审理的稽查案件处理处罚决定在门户网站公开，接受社会监督；完善税收争议的法律解决途径，完善行政复议制度，拓展行政复议受案范围，公正公平公开进行行政复议，使绝大多数的行政争议在税务机关得到解决。行政诉讼案中税务部门不要被动回避，要出庭应诉，自觉主动履行法律判决。

3.税收司法层面

首先，将纳税人的个体起诉归类为一般行政诉讼对待。今后可以考虑在税收领域展开违宪审查，用宪法保障纳税人监督权利。其次，尽量减少税收行政对税收司法的干扰，让更多的抽象行政行为能够被起诉；删除要求纳税人诉讼前须纳税完成或提供担保的法规；对诉讼中不停止具体税收行政行为的条文进行更改，除非停止则造成社会重大损失，否则应停止。再次，组建税收法庭或税收司法组织，采用专门适用于税收案件的司法制度来对相关税务案件进行调查、取证、审判和执行。最后，还可以利用诉讼中涉及的公共资金建立激励制度，鼓励公众关心和维护纳税人利益。

（三）完善税收治理模式

一是减：建立长效稳定的减税降费机制。从制度上看，应首先理顺中央与地方的不同支出责任，在充分考虑权力责任、财力大小、区域不平衡的基础上，取长补短，建立起稳固而长效的央、地财政关系；进一步加强对不合理的、破坏市场经济正常秩序的行政事业性收费清理，该取缔的取缔、该规范的规范、该转税的转税，为未来财税体制改革扫清道路；规范政府性基金管理，保留有价值部分纳入预算。同时，进一步推进税制改革，降低企业税负，改变我国税制结构中过度依赖间接税的局面，通过企业纳税人与自然人纳税人之间，货物劳务税、所得税与财产税之间税负的合理分配与调整，确实降低企业运营中的“税楔”成本。

二是简：建立便捷高效的税收服务体系。纳税便利能够体现法学和经济学的双重属性，在法学上体现为纳税人的基本权益和法定权利，在经济学上体现为更低的遵从成本。通过满足纳税人的合理需求，关注征管中微观个体对税制的反应，纳税便利有助于纳税人基本权益与国家税权的实现，并可从中窥见征管改革和税收营商环境优化的正确方向。构建与服务现代化相适应的高效组织体系。建立精简统一、高效顺畅的纳税服务岗责体系，建立标准化的前台服务机构，建立效能化的后台服务机制，从而实现办理效率的全面提速。推进与服务现代化相协调的优质办税服务举措。以提升纳税人满意度和税法遵从度为目标，以纳税人为中心的服务理念，立足于满足纳税人正当需求，实施办税服务集中化、规范化、标准化管理，持续优化办税流程、简并办税资料、降低办税成本，为纳税人提供更多、更好、更便捷、更多元的办税选择。搭建与服务现代化相一致的便捷服务平台。推动税务部门在协同联动、流程再造、系统整合等方面进行改革，发挥信息管税的作用，使互联网、云计算、大数据等现代信息技术在税收工作中得到充分运用；整合线上线下、台上掌上办税平台，提供多元化办税渠道，使“非接触”、零距离、不打扰成为服务主流，最大限度地节约纳税人、公众与税务机关打交道的交易成本。

三是放：建立征纳互动的多元共治体制。所谓征纳互动，即纳税人作为纳税主体，自主遵从，依法主动自觉履行纳税义务、行使纳税人权利；税务机关作为征税主体，主动服务，积极为纳税人自主遵从创造条件，引导督促其遵从税法。新时代全面建立征纳互动的多元治理体系，就是要贯彻落实“放管服”工作要求，按照“对外放权，对内控权”的思路，做到“放管有矢，放而不乱，管而有序”。