新时代我国内部审计职能定位研究

李光林

[摘要]在新时代背景下，强化内部审计并科学界定其职能定位至关重要。内部审计职能定位应以习近平新时代中国特色社会主义思想为指引，立足国情，因地制宜，强根固本，履职尽责。

[关键词]内部审计    职能定位    研究

内部审计是强化单位内部监督，促进单位持续健康发展不可或缺的制衡机制，充分发挥其职能，可以有效促进单位完善治理、改进经营、提升价值空间、推动政策有效实施。从我国目前实际看，内部审计发展并不均衡，一些单位尚未建立内部审计制度，一些单位仍然存在内部审计职能定位不清晰、未能有效发挥作用等问题。新时代我国内部审计职能定位应当按照习近平新时代中国特色社会主义思想要求，立足国情，参考借鉴国际社会内部审计职能发展实践经验，进一步明确职责定位，有效履职尽责。

一、国际社会内部审计职能定位发展经验参考借鉴

（一）国际组织关于内部审计职能定位规定

国际内部审计师协会（IIA）成立于1941年，是目前世界上规模最大、发展历史最悠久的内部审计协会组织，制定了多项权威性的内部审计相关标准。从国际内部审计师协会关于《国际内部审计专业实务框架》中内部审计内容多次修订情况来看，国际内部审计组织对于内部审计的职能定位是：由传统的单一财务会计审计向多元化经营管理审计转变。

国际社会关于内部审计职能的转变经历了多个阶段，使职能不断完善，审计能力不断提升。1947年，国际内部审计师协会发布了第一版《内部审计师职责说明书》（Statement of Responsibilities of the Internal Auditor），其中指出，会计审计和财务审计是公司内部审计的首要关注点，与经营业务有关的事项属于审计范围，此时内部审计的职能为：主要关注公司财务报表的单一审计;1957年，修订后的《内部审计师职责说明书》将内部审计的职责进一步拓宽，增加了大量关于企业管理的审计内容，包含“回顾、评价财务会计和企业运营的稳健性和适当性”“测算公司业务与法律政策的合规程度、公司计划的执行情况”等，内部审计的覆盖范围有了一定程度的扩大，由传统的单一财务审计转向“财务、会计、经营管理”多维度审计，内部审计职能体系有了一定程度的完善。

随着社会经济的不断发展和加强单位治理的需要，内部审计职能定位进一步丰富完善。1978年，国际内部审计师协会正式发布《国际内部审计专业实务标准》，其创新之处主要有三：一是强调内部审计的独立性，将内部审计正式定义为对被审计组织的独立评价活动，是独立的评价行为;二是明确了内部审计的职能范畴，内部审计是对审计对象的一切业务和行为的审计活动，是对其业务、行为适当性和有效性的检验与评价;三是定位了内部审计的责任目的，内部审计的目的是协助审计对象更有效地履行职责。新实务标准的发布，将内部审计的职能范围扩展到单位经营活动全过程，进一步完善内部审计的职能定位，使其由最初的主要对财务会计活动进行审核监督，演进为对组织经营管理进行独立评价和咨询建议。

1993年，国际内部审计的职能定位得到进一步发展。内部审计职能包括“审查和评价审计对象内控制度的充分性和有效性、主体与内部执行所分配职责的业绩质量”。审计领域包含合规性审计、交易行为审计、欺诈和违规行为审计、运作效率审计与风险评价审计等，在此基础上为审计对象提供咨询服务;将财务审查审计、业务审查审计、经营管理审计、合规性审计相结合，进一步发展和深化了内部审计的职能定位。

2017年，國际内部审计师协会发布了最新版本的《国际内部审计专业实务框架》，其中对内部审计的定义做了进一步优化，指出“内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”国际内部审计师协会对内部审计的职能定位不断修改演化。

内部审计职能定位是随着单位经营活动的发展和社会经济活动的演进而不断深入完善的。随着国际内部审计事业不断深入发展，内部审计职能定位也在不断丰富和完善，由最初的主要关注财务会计审计发展到逐步增强对组织经营活动的全面关注;其职能由最初对财务会计的监督核对演化为对组织内部会计、财务及其他经营活动的独立评价，并进一步概括为对管理当局的一种服务。内部审计是单位内部审核经营活动的独立评价行为，并在独立评价的基础上提出改善经营建议，是一种独立、客观的保证和咨询活动。国际内部审计组织不断强调内部审计的独立性与客观性，其目标是帮助组织增加价值和改进经营管理，控制和管理过程，防范风险，帮助组织实现目标。

（二）世界主要国家内部审计职能定位实践经验

从世界主要国家和地区审计业务发展实践情况来看，内部审计与社会审计、政府审计并存且共同发挥作用，组成社会经济发展中审计业务的重要内容。从内部审计产生发展沿革分析，传统内部审计的目标是查错防弊，发挥保护性、制约性作用，因而其工作重点放在财务会计的审计上。随着社会经济的不断发展，日趋激烈的市场竞争对组织的经营管理提出了越来越高的要求。尤其是在社会化大生产条件下，企业股东与经营管理人员存在委托授权与委托代理关系，股东权与经营权实行“两权分离”，愈加需要组织不断塑造科学严密的组织监督管理体制。内部审计作为来源于组织内部的监督者，在组织营运中被赋予越来越高的要求。内部审计内嵌于组织内部经营管理全过程，不仅要对组织的财务会计活动进行监督核对，确保财务会计信息的真实性和完整性，还要跳出经营管理行为而分析经营管理内容，对组织经营行为的正确性与有效性进行独立客观的监督评价，加强内部控制，防范经营风险，提出合理化建议等。内部审计适应社会经济发展的变化和组织自身发展的需求，逐步将审计内容从重点关注财务会计转向重点关注与组织自身发展直接相关的更具建设性的经营管理方面。两者的内涵和外延共同构成内部审计的整体概念。

目前，世界上主要经济发达国家内部审计涉及的领域广泛，内容深入。从美国来看，内部审计部门已广泛开展了企业发展战略审计、经营决策审计、投资效益审计、物资采购审计、研究与开发审计、人力资源管理审计、后勤服务系统效率审计、信息系统设计与运行审计等多方面的审计，甚至有些单位的内部审计机构开展了环境污染、社区关系等因素对企业商业利益和持续经营影响的评估。英国、德国、加拿大、澳大利亚、新西兰等国内部审计职能定位与开展情况基本与美国类似，均在不断延伸内部审计职能的内涵和外延，不断挖掘并有效发挥内部审计的效能与作用。日本企业强调雇主和雇员间结成利益共同体，注重维持人与人之间的相互和谐关系，因而其内部审计职能在定位上弱化开展诸如财务会计审计、雇员欺诈行为调查之类的制约性审计，强化并将工作重点放在致力于改进管理效率、增加企业利润等建设性经营管理审计上。从各国内部审计发展实践情况看，内部审计职能定位确定为以对经营管理活动的评价和改进为主要内容的经营管理审计为主导的审计上。

国际社会内部审计通常认为，独立性是内部审计工作的必要条件。内部审计从财务会计审计为主发展到包含经营管理全过程的综合管理审计经历了半个多世纪的漫长发展历程。内部审计以帮助单位实现目标、增加价值为己任，目标及风险始终应当是内部审计职能定位的出发点和落脚点。

二、新时代我国内部审计职能定位基本内涵

经过近40年的发展演进，我国内部审计职能定位随着社会经济的发展和单位内部管理的需要逐步发展和完善。尤其是党的十八大以来，我国对加强审计工作高度重视，《国务院关于加强审计工作的意见》《关于深化国有企业和国有资本审计监督的若干意见》等文件对新时代审计监督工作提出了新要求，内部审计职能定位随着我国社会经济发展而不断深入，审计职责也根据新时代要求不断增强和拓展。

（一）我国内部审计的基本定义

顾名思义，内部审计有别于外部审计。根据审计署2018年发布的《审计署关于内部审计工作的规定》（审计署令第11号），“本规定所称内部审计，是指对本单位及所属单位财政财务收支、经济活动、内部控制、风险管理实施独立、客观的监督、评价和建议，以促进单位完善治理、实现目标的活动。”国务院国资委2015年发布的《中央企业内部审计管理暂行办法》（国务院国资委令第8号）也规定，“企业内部审计是指企业内部审计机构依据国家有关法律法规、财务会计制度和企业内部管理规定，对本企业及子企业（单位）财务收支、财务预算、财务决算、资产质量、经营绩效，以及建设项目或者有关经济活动的真实性、合法性和效益性进行监督和评价的工作”“企业应当按照国家有关规定、依照内部审计准则的要求，认真组织做好内部审计工作，及时发现问题，明确经济责任，纠正违规行为，检查内部控制程序的有效性，防范和化解经营风险，维护企业正常生产经营秩序，促进企业提高经营管理水平，实现国有资产的保值增值”。

由上述相关规定可见，内部审计是单位内部审计部门对本单位及所属单位财政财务收支、经济活动、内部控制、风险管理等实施独立、客观的监督、评价和建议，以促进单位完善治理、实现目标的活动。我国新时代内部审计的行为主体是单位内部审计机构;行为客体是本单位及其所属相关单位财政财务收支、经济活动、内部控制、风险管理等事项;行为内容是实施独立、客观的监督、评价和建议;行为目标是促进单位完善治理、实现目标。内部审计是国家审计和社会审计的基础，在单位内部控制和治理中发挥着不可替代的作用。内部审计可以有效促进单位改善经营管理，促进单位战略执行落地。加强和完善企业内部审计工作是建立现代企业制度的重要内容。

（二）我国内部审计的主要内容

如前文所述，根据我国有关法律法规规定，内部审计主要包括财务会计审计和以经济活动、内部控制、风险管理等为主要内容的经营管理审计。

财务会计审计，其目的是为检查确认财务报表和会计信息的真实性、准确性和完整性。财务会计审计是对企业会计凭证、财务报表的专业审计，对审计对象的业务行为是否合规、财务单据是否真实、财务管理是否有效进行检验评价。企业的资产和资金是否记录完整、存管安全，企业的经营与投融资业务是否合法合理、会计控制是否有效，均为财务会计审计的关注点与核心检查点。通过对会计凭证、会计账册以及财务报表及相关控制的检查，核实报表和账册上的有关资金和资产是否实际存在，确认报表和账册上的债权债务是否真实有效，评价财务成果和财务状况的真实性、可靠性及财务会计控制的适当性和有效性。

经营管理审计包括履行经济责任情况、经济效益情况、内部控制情况、风险管控情况、制度建设情况、战略发展规划情况等多方面内容。通过对企业生产经营过程中各类资源的使用情况进行审核，并对单位内部控制系统、组织及其职能和作业程序的检查测试，来评价管理层控制下的各种达到组织目标活动的效率和效果，并针对存在的缺陷提出改进工作建议，提高绩效水平。

財务会计审计关注过往经营成果和财务状况的真实性和可靠性;经营管理审计则通过审视评价过往经营管理状况而提出改进工作建议，从而提高今后绩效水平，并专注于管理部门的方针政策、计划、控制和决策过程及其相关活动的适当性和有效性，为单位领导反馈信息，提供咨询，协助决策等。随着我国社会经济的深入发展和单位治理水平的逐步提高，我国内部审计起步于财政财务收支审计等财务会计审计，逐步完善各项经营管理审计内容，实现以财政财务收支审计为基础，以各类综合性经营管理审计为主要内容，不断深入和拓展内部审计职能。

我国国有企业和集体所有制企业等公有制企业组织形式在社会经济生活中占有重要比重和地位。在国有企业和集体企业等公有制企业中，出资人层层授权、层层代表，出资人与经营者之间的委托代理关系层级多，链条长，产权主体对于企业产权保护逐级减弱，因此，内部审计职能定位更显重要。新时代我国内部审计职能定位应当立足于财务会计审计，不断向经济责任审计、内部控制审计、战略管理审计等综合性经营管理审计内容进行覆盖。内部审计处于单位内部，又与经营管理活动保持相对独立性，更容易发现单位在日常生产经营管理中存在的问题和蕴含的潜力，针对问题提出解决方案，针对潜力提出发展思路，从而促进单位可持续健康发展。内部审计应当明确“强监督、重服务、促规范”的职责定位，紧盯制约效益增长和价值提升的关键因素，规范经济行为，提升管理水平，有效推动出资人委托责任的落实，实现单位持续健康发展和资产保值增值目标，不断深化和拓展内部审计职能定位的广度和深度。

三、新时代我国内部审计职能定位基本外延

内部审计立足于审计理论本源和现代企业制度的基本理论，把监督和服务作为审计的出发点和落脚点，不断创新内审组织机制，突出审计重点，提升审计价值。新时代我国内部审计职能定位基本外延，主要包括以下内容。

（一）监督检查

监督检查职能作为内部审计的基础和首要职能，为单位的健康发展保驾护航。内部审计机构在审计过程中可以召开与审计事项有关的会议;检查会计凭证、会计账簿、会计报表及其他与财务收支有关的资料和资产，查阅有关文件、资料;对于涉及财务收支的电子计算机、电子凭证单据进行核查管理;审计过程中对审计事项涉及的问题要向有关主体调查取证。实践中，许多单位依然存在内控不健全、执行不到位、责任不落实等薄弱环节和管理短板。一些企业集约化、标准化和精细化管理滞后，规模、效益、质量和风险未得到科学平衡和有机兼顾;有的企业还存在内部管理失控、投资论证不充分、效益不高、资金违规使用和利用关联交易输送利益造成企业法人资产流失等问题。内部审计根据国家有关法律法规和政策文件规定，及时发现和揭示企业在经营管理中存在的问题，关注重大投资、重点工程、高风险业务、薪酬管理、招投标等工作是否规范，财务收支管理是否合规，会计信息是否真实可靠;监督检查企业战略部署落实开展情况，反映战略执行中存在的问题，促进战略执行落实到位;监督检查审计对象的内控制度是否合理健全，在日常运作中是否有效贯彻执行;监督检查企业发展风险和隐患，从诸如债务风险、资产运行效率等方面揭示企业经营发展问题;在公司治理体制机制方面，监督检查公司管理机制运行是否顺畅、董事会和经理层职责划分、集团管控力以及对子企业有效控制等问题;在企业重组与业务整合方面，监督检查重组整合措施、效果等问题。

监督检查成为内部审计的一项日常性和基础性职能。内部审计在执行监督检查职能中，通过对组织经济活动及其经营管理制度的监督检查，揭示违法乱纪行为，对深化改革和降本增效发挥重要作用，强化对权力集中、资金密集、资源富集、资产聚集的部门监督，将重大决策、大额资金运用、三公经费等内容纳入内部审计范围，防范权力失控、决策失误和行为失范，全面实现权力行使的有效约束。

（二）系统管控

内部审计内嵌于组织管理内部，是内部控制体系中的重要环节，系统管控成为内部审计发展中形成的重要职能。任何一个具有较高管理水平的单位都要有科学完善的管理机制。在现代企业制度的基本框架中，公司治理由股东大会、董事会、监事会、经理层相互制衡实现有效运作。内部审计是对现代企业所有权与经营权分离的有效保障，内部审计能够促进企业有序高效运行，确保信息披露真实有效完整，提升企业的经营效益，保护企业权益不受侵犯。

内部控制制度直接关系到企业经营的健康运行。强化内部控制制度建设是目前大型企业内部审计监督的重点。内部审计机构要加大对内控制度执行的专项审计力度，不断加强和完善企业内控制度，积极建言完善内控制度体系，充分发挥内部审计在内部控制中的系统管控作用，推进企业完善风险防控体系，提高风险应对能力。通过对企业经营管理过程中重要内控制度的执行情况进行检查，不断筑牢内控制度防线，着力防范企业经营风险。针对薄弱环节提出改进管理措施，帮助企业及时堵塞漏洞、完善制度。

内部审计促进企业重大风险识别与防范，作为规范企业经营，保障企业持续健康发展的一项重要制度安排，通过发现企业管理运行中的漏洞和薄弱环节，揭示生产经营中存在的各种问题和风险;通过可靠的风险聚焦方法识别风险，积极督促抓好重大风险以及新业务风险管控，促进健全风险防控体系，维护资本安全，实现资产保值增值，保障企业持续健康发展。

（三）评价鉴证

评价鉴证是内部审计履行职责和发挥作用的重要手段。国有企业负责人能否高效规范地履行经济责任，关系到国家法律法规和党中央国务院经济社会发展政策的有效执行，以及国有企业能否持续健康发展。内部审计不仅要关注企业经营的合法性，同时要关注企业资产运行绩效和经营中存在的风险，将财务审计、绩效评价和责任评估有机结合，客观评价企业负责人的业绩。在真实、客观地反映企业发展状况和经营成果的基础上，客观评价企业科学发展与战略引领是否有效;客观评价企业发展过程中的自主创新能力、资源配置能力、风险防范能力与核心竞争力;综合考虑企业发展速度与发展质量的关系、长远发展与短期利益的关系、快速发展与自身承受能力的关系，客观评价企业实现经济效益情况。

发挥评价鉴证作用，通过内部测试等各项工作，评价违规问题所反映的制度缺陷和管理漏洞，充分发挥内部审计在提升企业依法治企、合规经营能力和水平方面的重要作用。

（四）咨询服务

内部審计对单位经营活动的全面深入了解是其“对症下药”提出建议、防范风险、增加价值的必要条件。内部审计既关注组织经济行为的合法性、合规性，也关注其合理性、有效性;不仅查问题、证明问题的存在，同时还研究解决问题的办法，提出意见与建议，为改进管理完善制度提供真实有效的信息和决策依据。在审计过程中，强化服务单位发展的意识，为单位发展提出建设性意见，帮助单位避免和挽回经济损失，实现资本保值增值，促进单位科学发展。进一步强化内部审计成果在业绩考核、薪酬分配、干部管理等方面的运用，寓监督服务为一体，及时发现和反映企业经营发展中存在的问题，从制度和机制上提出建议，使内部审计成果得到充分运用。把对审计情况的综合分析与信息反馈作为服务领导决策的切入点，引导单位更加客观了解自身现状，完善内部控制;以着眼企业健康发展为目标，提升审计服务水平，有效发挥企业内部审计的免疫功能，增强风险防范能力，提高企业经济效益，促进企业资产实现保值增值。

在内部审计过程中，推动单位转变发展观念、重新审视发展战略，在增加价值和改善运营上，紧盯制约效益增长和提升价值的关键因素，对运行质量、资源配置等开展专项审计，对款项回收、成本控制、投资建设等关键业务环节进行全过程跟踪。对利润结构以及亏损、潜亏进行重点分析，推动企业创新机制、优化流程，提升资源配置效率，改善企业运营。

（作者单位：审计署贸易审计局，邮政编码：100073，电子邮箱：ligl07@126.com）