绿色税收体系建设的理论与政策研究

郭宝棋

【摘 要】本文从环境与技术两个视角，以我国绿色税收体系中环保产业和高新技术产业的相关理论与政策为研究对象，在分析发展现状的基础上，发现现行绿色税收体系存在的诸多弊端并提出一些完善建议。

【关键词】绿色税收体系;环保产业;高新技术产业;理论与政策

1.我国绿色税收体系建设的背景

改革开放40多年来，中国经济高速发展，取得非凡的成就，但资源消耗和环境污染不可逆转。如下图所示，以2000年至2017i年的能源消耗为例，经济增长带来总资源消耗上升。但单位GDP能耗下降表明经济发展方式转变带来节能减排效果，达标城市占比逐年上升的趋势体现出绿色发展战略已见效。随着绿色成为经济发展的着力点之一，环境保护以及低碳节能等受到广泛关注，我国绿色税收体系的构建与完善便得益于经济发展战略转变以及税制改革不断深化的大背景。

与1994年税制改革不同，党的十六届三中全会提出的新一轮税制改革通过结构性减税政策涉及范围广、改革力度大，也为绿色税收体系的建设奠定了基础。在税制改革中融入绿色标准是我国绿色税制的特点，环保与资源是绿色税收体系建设的主要着力点，同时，科学技术的发展很大程度促进了节能降耗，也是绿色税收体系建设的主要方面。税制改革的不断深化为绿色税收體系建设奠定了坚实的基础。

2.我国绿色税收体系建设的基本理论与政策

2.1我国绿色税收体系建设的理论基础

现行税制中，部分税种在不同程度上体现着“绿色”概念。绿色税收体系涉及多个产业，以基于环保和技术视角的环保产业与高新技术产业为主。

2.1.1环保产业

目前，环保产业在国际上尚未统一定义，如美国环境产业和日本生态产业等。国际经济合作与发展组织将环保产业定义为提供预防及治理水、空气、土壤、噪声污染，减少和处置废物以及保护生态系统方面产品和服务的部门;1999年中国国家经济贸易委员会将环保产业定义为以防治污染、改善环境为目的的一系列生产经营活动;根据2004 年中国国家环保总局的定义，环保产业是一个满足人民群众的环境需要，为社会和经济可持续发展提供产品和服务支持的产业。总之，环保产业的主要目的是控制环境污染、保护自然资源，即绿色发展。

2.1.2高新技术产业

不同的国家高新技术产业有不同的概念，各国目前还没有统一的定义。经济合作与发展组织将其定义为R&D密集度高于其他制造业的产业;中国一直采用概括的方法界定高新技术产业，也就是基于高新技术研究、开发、推广、应用，从事产品研究、开发、生产和技术服务的企业集合形成的产业部门，中国在“高新技术企业认定及管理”、“高新技术产品目录”、“国家重点支持的高新技术领域”等方面都有明确规定和详细列示。

2.1.3产业发展的理论依据

首先，环保产业与高新技术产业发展初期都需要政府的税收激励政策，如财政补贴、税收优惠等，通过政策落实可以给企业带来成效。财政补贴、税收优惠措施可以降低产业经营与创新活动的风险、降低成本并提高收益，由于环保产业与高新技术产业都需要进行科研活动，尤其高新技术产业为知识密集型、技术密集型产业，因此人才是产业发展的关键因素，而税收政策直接影响人力资本的供给与需求。

其次，环保产品与高新技术产品都具有一定程度的公共产品性质，具有非竞争性与不完全的排他性，也就是说，更多人消费产品的边际成本为零，产品难以竞争甚至垄断，并且容易出现“搭便车”现象。此外，产品具有正外部效应，创新成果会产生溢出效应，使得私人收益率低于社会收益率，较低的预期收益回报率降低了企业的创新动力。

2.2我国绿色税收体系建设的政策实践经验

2.2.1环保产业

环保产业涉及方方面面，覆盖面较广，因而多个税种的设计在不同程度上体现了绿色税制，其中资源税和环保税是税收体系中与绿色税收体系关联程度最高、最直观的两个税种。资源税的课税对象是各种应税自然资源，实行“普遍征收，级差调节”，进而达到调节资源级差收入的目的。资源税于1984年开征;1994年税制改革使资源税在征税范围、计税依据、适用税率等方面都有了较准确的定位;2004年开始对部分资源品陆续进行了税额标准的调整;2011年对《中华人民共和国资源税暂行条例》进行了修订;2016年我国开始全面推行资源税改革;截至目前，在资源税征收管理、纳税服务、税收优惠等方面已取得显著成效。环保税是一个“年轻”的税种，2015年国务院公布《环境保护税（征求意见稿）》;2016年十二届全国人大常委会第二十五次会议表决通过《环境保护税法》并于2018年1月1日起施行;截至目前，环保税是税制体系内8个立法税种中与绿色税收体系最直接相关的税种，经过征管等方面一年多的顺畅运行，绿色效应初显，为绿色税收体系的建设提供了全新动力。

2.2.2高新技术产业

与环保产业不同，高新技术产业主要是通过技术手段推进绿色税收体系的建设，产业的基础单位——企业进行研发活动，主要受两个税种——增值税和企业所得税的影响。增值税是我国名副其实的第一大税种，目前对高新技术产业的优惠政策体系主要体现在即征即退、进口免税及退税等方面;企业所得税主要通过优惠税率、研发扣除、减税和免税等政策途径支持和鼓励企业开展研发活动，促进技术发展，从而减少资源的消耗和浪费，特别是不可再生资源。

2.2.3其他相关政策实践

除上述四大主要相关税种，其他税种也在不同程度上体现出绿色标准，完善了绿色税收体系。如消费税将鞭炮、成品油、电池、小汽车、木质一次性筷子、实木地板等列入征税范围，很大程度上体现了“寓禁于征”的精神，同时表现出征收消费税的目的之一便是促进资源配置和调节收入分配;个人所得税对个人科技研发成果转让取得的奖励暂不征税个人所得税，大大激励了科技人员;《中华人民共和国车船税法》明确规定对节约能源以及使用新能源的车船的减免税政策，不仅促进了新能源的发展，很大程度上也节约了现有资源……以资源税与环保税为主体，多税种相互配合，共同推动了绿色税收体系的完善。

3.我国绿色税收体系建设存在的弊端

3.1税收调节范围较窄

目前我国绿色税收体系以资源税、环保税为主，增值税、企业所得税、消费税、个人所得税等为辅，调节范围有限。以资源税为例，其征税对象为应税自然资源，资源税税目税率表以原油、天然气、煤炭、金属矿与非金属矿等为主，可见主要是对不可再生资源的调节，而可再生资源的持续利用也会受自然增长规律的制约，不同资源有不同自然再生周期，因而可再生资源也需要适度开发、合理调控资源使用率，但现行税制中与可再生资源相关的理论政策等较少。以环保税为例，其税目税率表包含四大类污染物——大气污染物、水污染物、固体废物和噪声，但未将碳排放纳入征税范围，从节能减排视角看，调节力度较弱。因此，绿色税收体系仍存有空白，有待完善。

3.2税收“绿化”程度较低

涉及多税种的绿色税收体系作为现行税制的发展方向，不仅要达到保护环境、节能降耗的作用，其作为税收的本质职能同时要求其发挥筹集国家财政收入、促进经济发展的作用。根据郭少华（2014）iii的研究方法，2000-2017年绿色税收统计结果如图3所示，2017年国家税收收入总額为2000年的11.5倍，但税收的绿化程度仅保持在10%到20%之间，且作为绿色税制重头戏的资源税一直以来占比从未超过1%。此外，据财政部最新数据，2018年我国资源税占总税收收入比重1.0422%，首次突破1%;而新开征的环保税取得税收收入仅151亿元，占比0.0967%。因此，完善绿色税收体系的建设的进度有待加快，绿色税收收入有待提高。

3.3税收奖励机制缺乏

我国现行税制中除资源税和环保税采用直接税收形式实现节能环保，其他税种主要以税收优惠如减免税、优惠税率等形式鼓励产业发展。以高新技术产业为例，由于研发产品的公共产品性质及其正外部效应，低税率、研发扣除等优惠政策无法充分调动企业研发积极性。目前，高污染、高耗能、高排放的企业面临被淘汰的局面，但全面清退三高企业不仅影响经济增长，同时可能造成产业内部结构失衡，因而推动高污染企业加速绿色转型是可行之路。此外，我国当前个人研发成果奖励制度以企业为主，且最新修订《中华人民共和国个人所得税法》未对免征个人所得税的奖金规定作出调整，仍为只有省级、部委、军级奖金免征个人所得税，其他类型奖金按具体情况缴纳个人所得税。因此，若完善税收体系中奖励机制，优惠政策与奖励机制双管齐下，对企业、个人等的激励措施可能效果更佳。

4.我国绿色税收体系建设完善的建议

4.1扩展税制绿色元素

我国现行绿色税收体系调节范围主要在三高企业、不可再生资源、主要污染物等方面，还有很多领域尚未涉及，加快绿色税收体系的建设，需扩展税制绿色元素，进一步提高现行税制的“绿化”程度。以资源税为例，征税范围主要针对不可再生资源，除盐外尚未涉及对可再生资源使用量的调整，改革可扩大资源税征税范围，将具有重大战略意义的可再生资源以及其他资源纳入征税范围以优化其使用率，保护其发展。扩大征税范围，增加税制绿色元素对完善我国绿色税收体系至关重要。

4.2全面绿化现行税制

我国目前税收制度中与绿色税收制度相关的税种数量有限，还有很多税种尚未涉及，因而需要加以改进。新一轮税制改革正在持续进行中，改革不可能一蹴而就，2018年我国开征环保税已取得初步成效，未来应该在现行税制改革基础上进一步完善，如加大征税范围、税率、税收优惠力度的调整等。以高新技术产业为例，可通过缩小征税范围、优惠税率等政策措施鼓励其发展，进而推动绿色税制的全面发展。此外，不仅要加快与环保产业、高新技术产业最直接相关的四大税种的改革，同时也应关注除现有与绿色税制有关税种外的其他税种，其在改革过程中也应贯彻绿色发展的理念。以印花税为例，一方面建议增加电子凭证的使用范围，减少纸质凭证的使用，从而节约资源;另一方面建议可对促进技术发展的企业等实行一定的税收优惠措施以全面建设绿色税收体系。

4.3创新税收奖惩机制

现行绿色税收体系很大程度上以“寓禁于征”为目的展开设计，如对污染企业主要采取税收和政策手段加以整治，而对绿色发展企业税收奖励机制为数不多，因而税收奖惩机制有待创新。以三高企业为例，若企业不及时整顿，可采取加大处罚力度甚至关停措施;同样可对积极整改的企业可给予一定奖励，一方面激励更多企业效仿治理，另一方面鼓励已整改企业扩大影响。以个人为例，很多个体由于缺乏资金而难以展开研发活动，研发活动受阻，科研成果无法形成，若将对个人的事后税收激励政策转为事前奖励扶持措施，可在很大程度上加速研发，进而推动绿色发展进程。此外，奖惩结合的机制也有利于推动新一轮税制改革，尤其是体现结构性减税政策，因而创新税收奖惩机制是完善我国绿色税收体系建设的又一有效途径。

注释：

i 2012年国务院常务会议发布《环境空气质量标准》（GB3095-2012），2013年开始部分城市依据新标准开展监测及评价。

ii空气质量达标：参与评价的污染物浓度均达标，即为空气质量达标。

iii郭少华.可持续发展背景下我国绿色税收体系研究[J].经济师，2014年第2期.

【参考文献】

[1]高志立.促进经济发展方式转变税收政策简明读本[M].北京：经济科学出版社，2010.8.

[2]刘金玲.经济转型期的税收政策研究[M]. 北京：人民出版社，2013.2.

[3]安体富. 新一轮税制改革：性质、理论与政策（上） [J].税务研究，2004年第5期.