新政府会计准则下高校教育成本核算研究

靳莹莹　焦劲松

摘 要：新高校会计制度为应用作业成本法核算高校教育成本提供了先行条件，按照新高校会计制度下的科目体系，采用作业成本法核算高校教育成本，能够使高校教育成本信息更加真实准确。利用这些成本信息既可以促进高校加强对教育资源的过程管理，又可以为学费收取和地方财政拨款提供有效的数据支持。

关键词：新会计准则;高校成本;核算

1 新旧政府会计准则比较

1.1 对固定资产定义的调整

对固定资产的提法，在新政府会计准则中进行了调整，将原来准则中“事业单位持有”说法分为两点进行说明，一是资产能够满足政府等会计主体开展业务活动的基本需求;二是通过政府会计主体实现控制权。新政府会计准则中首次提出“控制”的概念。政府作为会计主体进一步确定了对固定资产的基本控制权力，在一定程度上表明了对固定资产的控制以及由此产生的经济利益相一致，从而充分体现出政府会计主体对固定资产的确认与控制。

1.2 删除融资租赁相关内容

旧会计准则中，融资租赁的成本确认上规定细致，包含确认基础的影响因素等，内容繁杂。比如合同中会明确规定租赁价格、税费收缴、在产品和服务交付使用前产生的费用应纳入保险费、运输费、安装调试费等。但是在新准则中已经完全删除，进一步强调了成本应当按照相关政府会计准则的基本要求确定，而上述所谓的影响因素不起决定性作用，从客观上讲这种更为明确的规定，在一定程度上促进了事业单位固定资产核算程序上的进一步简化。

1.3 新增设的相关内容

在旧准则中，动植物、文物、图书档案等均不计提折旧，在新准则中又增加了一项，就是“单独计算价格入账的土地”。同时，新准则中规定，高校可以根据固定资产的自然属性、实际工作和使用情况等，自行决定其折旧年限等。对于省级以上财政部门，如果对折旧年限有明确规定的，按照规定执行，在更多时候折旧年限主要还是以实际使用年限为准。对于以往模糊的定義，在新准则中对固定资产有着明确规定，必须把如下三种因素作为必要考虑的条件，预计产生服务或经济利益的时限、预计损耗（有形和无形）、法律或相关规定的使用年限。这样高校在对固定资产计提折旧时，更具操作性，财务人员在资产管理核算时有章可循，更为规范合理，从而有效解决了不同高校对同一固定资产在使用年限的判定上出现较大差异的问题。

2 高校教育成本核算的作业成本法

作业成本法是一种成本计算和管理方法。该方法的基本分析思路是生产导致作业发生――产品耗用作业――作业耗用资源――资源耗用产生成本。通过动态追踪和反映成本对象所涉及的所有作业活动，来计量作业和成本对象的成本，从而评价作业业绩和资源利用效率。

通过作业成本法核算高校教育成本的基本思路，就是认为教育对象消耗作业――作业消耗资源――作业将导致教育成本的发生。一般来说，计算不同专业学生的生均成本时，一方面，高校教育支出中的间接费用往往占有很大比重;另一方面，高校教育成本的动因也各有不同。这些特点均适合采用作业成本法进行核算。同时，作业成本法强调核算管理，充分考虑了流程控制，也适用于针对类别、专业、年级等不同的高等教育对象。

3 新高校会计制度为作业成本核算提供支撑

新高校会计制度的实施将为科学准确地核算高校教育成本提供了强有力的制度保障，也为作业成本法核算分析奠定了坚实的基础。

3.1 新高校会计制度通过权责发生制的基本依据进行会计信息核算，文件中明确规定“高等学校会计核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算应当按照本制度的规定采用权责发生制”。对跨期间的费用采取摊销的方式进行会计处理，能更完整地归集一个会计期间内的支出，从而能更加准确地核算高校教育成本。

3.2 新高校会计制度规定高等学校应当对固定资产计提折旧，对无形资产进行摊销。通过“累计折旧”、“累计摊销”科目，用净值反映高校教育成本中固定资产和无形资产的价值，提高了高校教育成本中的资产计量的准确性和科学性，使得当期教育成本核算更加准确。

3.3 新高校会计制度规定，基本建设投资在按国家有关规定单独建账、单独核算的同时，应当并入学校会计“大账”。旧制度下基本建设投资会计核算独立于高校会计核算之外，高校的财务报表不包含基本建设数据，不能真实反映高校的整体经济活动。新高校会计制度将基建账纳入大财务能全面、准确地反映高校的资金运作情况和资产负债情况。若基建账中“交付使用固定资产”科目借方余额中存在尚未在“大账”中登记的部分，按照该部分余额，借计新账中“固定资产”、“无形资产”科目，那么该部分固定资产要计提折旧，从而影响教育成本。

3.4 在新高校会计制度中将“事业支出”科目拆分为“教育事业支出、科研事业支出、行政管理支出、后勤保障支出、离退休支出”，通过不同科目进行核算。这样的划分不仅充分考虑到高校呈现多样化的支出结构，而且便于进行成本构成分析，这种科目设置使得高校可以根据不同的教育教学活动，按照责任单位归集成本费用，为计算高校教育成本提供了信息支持，从而为高校教育成本核算管理提供了充分的决策依据。

3.5 新高校会计制度规定高等学校财务报表体系包括资产负债表、收入支出表、财政补助收入支出表及报表附注，完善了报表体系，提高了财务报表的通用性，既能满足政府所需要的收付实现制信息，也能满足其他利益相关者所需要的权责发生制信息。利用这些报表，能更快捷地计算教育成本。

4 新政府会计准则对高校固定资产成本核算的影响

4.1 有利于高校固定资产管理规范化。新会计准则对资产进行了重新定义，特别是对非流动资产，新政府会计准则下高校固定资产核算的范围进行了扩大。新准则的全面推行，能够促进高校管理人员对固定资产相关问题更为准确和客观地认识，进而实现优化合理配置，加强固定资产的规范化管理，这也是避免高校固定资产流失的有效保障，使得我国高校层面的固定资产管理提升到更高的层次，与国际接轨。当然机遇与挑战并存，新准则的提出也对高校提出了更为严格的要求，高校需要从内部管理出发，健全管理体制，对人员加强培训，科学设置工作岗位，落实到具体责任人，避免职能交叉、职责不明等现象，这是促进高校固定资产管理、预算统筹协调的基本途径，从而实现管理的可控性。