高职教育成本核算研究

黄桃红

[提要] 高职院校面临着生均拨款不到位、经费不足、专业调整、招生不力等亟需解决的问题。高职院校的发展既要对外争取政策，增源增收，又要加强内部教育成本核算，节支节流。清晰核算不同专业人才的教育成本，高职院校可以引入作业成本法。本文结合作业成本法应用流程，谈谈高职院校实施作业成本法的先决条件与措施。

关键词：作业成本法;高职教育;成本核算

基金项目：湖北省教育厅人文社会科学研究项目：“经济新常态下职业教育成本控制研究”（16G303）

中图分类号：G717 文献标识码：A

收录日期：2019年8月21日

高职院校已经成为现代社会的重要人才供应渠道，但高等职业教育教学资源存在明显的区域和院校不平衡性。部分高职院校资源充足办学成本高昂，部分高职院校面临办学经费严重不足的困境。两种情况都不利于高职教育可持续发展。但高职教育经费到底多少合适，是个没有人能回答的问题。因为没有院校对人才培养成本进行系统核算。在经济新常态下講求成本效益是高职教育的可持续发展之路。建立科学的成本核算制度，强化对办学成本的控制，是高职院校迫切需要解决的问题。虽然我们认定高职教育是公益性活动，但从国民经济体系来看它是教育服务行业。它消耗一定的经济资源，同时也有人才培养、科学技术等产出。作为一项经济活动，它是有成本也有收效的。公益性只是明确了它的非营利性，并不能否定其效益性。因此核算高职教育的成本是有着重要的经济意义。

成本核算是根据生产经营特点和管理要求，确定成本核算对象，归集成本费用，计算产品生产成本的财务管理过程。高职教育的成本核算就是要根据职院校的职责功能、服务特征，确定成本计算对象，并采用科学的成本核算方法，确定各项服务的成本。建立高职教育成本核算体系要解决好核算对象、核算方法、组织体系等问题。

一、明确支出费用成本属性

教育成本的研究始于经济学。因而谈到教育成本时，大多是基于经济学角度，把为获得或者提供教育服务的支出，均称为教育成本。因而教育成本有政府教育成本、学校教育成本和学生个人教育成本。教育成本分担机制也是基于这一理论。笔者认为这是广义的教育成本。狭义的教育成本仅指学校教育成本，即学校为培养学生而消耗的费用。

从会计学角度看，支出、费用、成本是有着严格区别的。支出包括资本性支出和费用性支出。高职院校购置建造资产的支出应列入资本性支出，未形成资产的支出才是费用性支出。费用还包括资产的耗费，流动资产在消耗时计入费用，非流动资产在使用期间内通过折旧或者摊销计入费用。

费用应进一步划分为成本和期间费用。为成本对象花费的费用才是成本，包括直接支付和消耗的，也包括可通过一定方法间接分摊。与成本对象没有直接关系的费用，只能计入期间费用。

对于计入教育成本的费用，又可分为两大类：直接成本与间接成本。直接成本是指无需分配、直接计入不同专业的人才教育成本。如二级教学学院发生的专任教师课酬、学生活动经费、专业调研经费等，直接成本在发生时就通过明细核算直接计入相应的二级教学学院或专业。间接成本是指高职院校为培养各专业学生而共同发生的费用，它需要依据一定的标准分配计入成本核算对象。如公共基础课部、招生处、教务处、科研处、学工处、后勤处、基建处、国有资产管理处、校企合作处等职能部门发生的费用。

二、合理界定成本核算对象

高职院校与其他高校一样，承担着人才培养、科学研究、文化传统和社会服务功能。高职院校发生的各种支出均与上述职能有关。为履行不同职能发生的费用应该计入不同的成本，为科学研究项目耗费的费用计入科学研究成本，为社会服务耗费的费用计入社会服务成本，为文化传承耗费的费用计入文化传承成本，为人才培养耗费的费用才计入教育成本。也就说不能把高职院校发生的费用全部计入教育成本中，只能把人才培养费用计入教育成本。

随着高职院校社会职能的拓展，一般的高职院校培养的人才类别呈现多样化。既有全日制的普通专科生学历教育，又有非全日制的成人学历教育，还有针对在职人员开展的短期社会培训等。高职院校首先应该将全日制教育与非全日制教育、学历教育与短期培训等项目支出明细核算，区分不同培养对象的教育成本。本文所论述的教育培养对象是高职院校全日制学历教育的各专业学生。

高职院校向社会输出的最终产品是不同专业的人才。从理论上来说，高职院校教育成本的核算对象应该是不同专业的学生。高等职业教育专业设置备案数据库显示，2019年全国高职院校共计1，418所，共设置的专业数量57，783个，平均每所高职院校设置专业40个。高职院校教育成本核算对象若细化到每个专业，则实际操作难度大，且与高职院校的管理体制不相适应。

在现有的管理体制下高职院校培养不同专业人才的基地是二级教学学院，不同专业的学生分属不同的二级教学学院具体管辖，每个二级教学学院就代表着一个专业群的集合。基于切实可行的原则，实施高职教育成本核算时可以将不同二级教学学院作为成本归集范围。

三、引入作业成本法

要科学准确核算成本，生产单位必须根据生产特点和生产组织方式科学合理选择成本计算方法。在会计科学上，成本计算方法有品种法、分批法、逐步结转分步法、平行结转分步法、作业成本法、分类法等。相对于其他成本计算方法，作业成本法把直接成本、间接成本、期间费用都作为产品和服务消耗作业的成本同等地对待，拓宽了成本的计算范围，使计算出来的产品和服务成本更准确真实。同时品种法、分步法等传统成本计算方法都是在制造业的基础上形成的，与制造业的生产模式相适应，与服务业的核算要求却有圈套差距。作业成本法与服务业的生产组织特点相适应，是服务业普遍采用的成本计算方法。作为以提供教育服务为主要产出的高职院校应采用作业成本法。