新审计报告准则实施的价值和影响因素分析

李玉丰

摘 要：2008年全球金融危機爆发，引发了全球范围的以提高审计报告信息相关性为目的的审计报告准则的修改。本文分析了我国2016年新修订的审计报告准则的价值、实施效果以及完善的建议。

关键词：审计报告;信息不对称;关键审计事项

一、新审计报告准则的实施

2008年全球金融危机爆发后，审计报告信息缺乏相关性，这一严重缺陷，日益受到关注。为提高审计报告的决策相关性，国际审计准则理事会于2015年发布了新的国际审计报告准则。财政部于2016年12月印发了《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》等新增和修订的12项审计准则（以下简称1504号准则及其修订准则）。从2017年1月1日开始，在A+H股、H股上市公司中实施该准则。从2018年1月1日开始，境内上市公司、境内外同时上市的公司以及其他视同上市公司的财务报表审计，开始实施该准则。

新审计报告准则的新，体现在报告内容的扩容和报告内容安排顺序的调整两大方面。一是上市公司财务报表审计增加了沟通关键审计事项的内容，要求在审计报告中介绍关键审计事项的确定依据、审计程序、审计结论等内容，极大缓解了企业管理者和企业外部投资者之间存在的信息不对称问题，有助于提高企业经营活动的透明度。二是对使用多年的审计报告的内容和格式做了修订。为了方便审计报告使用者阅读，把核心内容如“审计意见”、“形成审计意见的基础”调整到审计报告的前面，并对一些重要的专业术语在报告中进行界定，使得审计报告的可读性更强了。

二、新审计报告准则的主要价值

（一）激发会计师事务所改革的活力

新审计报告准则，要求在审计报告中增加关键审计事项的沟通内容。大大加强了会计师事务所和注册会计师的审计责任和审计成本。会计师事务所要应对这一挑战，必须进行有效地变革，化威胁为机遇。

1.提高了会计师事务所审计业务的透明度

新审计报告，使得审计报告披露的内容更多了，将注册会计师以往做了但没有说的内容，在审计报告中说出来，有利于增强已执行审计工作的透明度，有助于审计报告的预期使用者更好地了解注册会计师采取的审计程序、做出的专业判断和形成的审计结论，使得会计师事务所的专业性工作受到认可，建立良好口碑。

2.促进了会计师事务所人力资源队伍建设

新审计报告，要求沟通关键审计事项。而关键审计事项的确定，需要依赖于注册会计师的职业判断。这要求注册会计师不仅熟悉审计准则，还需要熟悉被审计单位所在行业的经济环境、监管环境。而且，职业判断，存在判断失误的风险，大量的职业判断，意味着审计风险的显著增加。会计师事务所为了将审计风险降低至可接受程度，必须加强注册会计师的培训和管理。

（二）降低企业和外部投资者之间的信息不对称

审计报告中，关键审计事项的披露，有助于降低企业和企业外部的财务报告预期使用者之间的信息不对称状况，提高企业信息的透明度，帮助企业外部的财务报告信息使用者了解公司的真实面貌，从而提高企业会计信息的质量。

（三）有利于市场监管的针对性

审计报告中，关键审计事项的披露，有利于充分揭示企业所面临的重大风险，便于市场监管机构，有针对性地及时排查风险，开展有效监管。

三、新审计报告准则实施的效果

路军和张金丹（2018）、孙文军和竹挺进（2019）年分别对93家A+H股上市公司实施新审计报告准则的第一年（即2016年）、第二年（即2017年）的审计报告进行了研究，发现以下结论。

（一）关键审计事项的主体

关键审计事项中，占比最高的是资产减值类事项，2016年、2017年占全部关键审计事项的比重分别为52.72%、54.62%。占比第二的关键审计事项，是收入确认类事项，2016年、2017年的占比分别为12.80%、14.62%;这与近年上市公司舞弊事件的分布情况基本一致，表明关键审计事项的风险提示效应明显。

（二）关键审计事项内容的重复率高

对93家A+H股上市公司2016、2017年前后两年审计报告的对比分析，发现关键审计事项内容存在重复的公司数量较多。其中，重复占比最高的为文化体育、批发零售两个行业的100%，最低的为制造业的70.87%。另，根据出具审计报告的事务所跟踪，发现事务所客户数量与关键审计事项重复比率的相关系数为0.64。表明客户越多的事务所，关键审计事项的重复比例越高。这一情况可能有两种原因，一是事务所可能存在关键审计事项的模板库，按模板出具关键审计事项，二是规模大的事务所的客户质量好，经营稳定，关键审计事项变化少;具体原因待查。如果是第一种原因，将极大降低新审计报告的信息质量。

四、新审计报告准则实施的建议

（一）提高注册会计师的职业判断能力和沟通能力。

新准则的核心思想，是提高审计报告的相关性，有效揭示风险，帮助企业外部信息使用者及时规避决策风险，这一设想依托于注册会计师的职业判断能力。职业判断能力，解决了注册会计师在审计中正确识别出关键审计事项的能力。沟通能力，解决了注册会计师通过审计报告，向外部信息使用者报告已识别的关键审计事项的能力。

（二）提高会计师事务所的内部质量控制水平

一方面，会计师事务所要加强对注册会计师新审计报告准则的相关培训工作，促进注册会计师掌握新审计准则的目的、内涵和审计实务中的操作要点。另一方面，会计师事务所要基于新审计准则对会计师事务所和注册会计师审计风险大大增加的背景，健全责任机制，完善质量控制流程，提升内部审计质量控制水平。

（三）监管机构和行业管理部门要加强监督检查

要使关键审计事项沟通真正发挥作用，必须有效防止审计报告中沟通关键审计事项模板化，形式化。针对不同年份间审计报告中关键审计事项重复率过高的问题，要分析原因，加强监督检查，建立有效的惩戒机制，督促会计师事务所和注册会计师，合理保证能揭示关键审计事项，并完整报告给外部的信息使用者。

参考文献：

[1]路军，张金丹.审计报告中关键审计事项披露的初步研究—来自A+H股上市公司的证据[J].会计研究，2018，（02）.

[2]孙文军，竹挺进.新审计报告准则实施效果的进一步研究—来自A+H股公司实施第二年的证据[J].中国注册会计师，2019，（02）.