施工企业境外税务筹划的思路及方法探讨

孙昊

摘  要：在激烈的市场竞争中，我国企业实力显著增强，获得了一定的经济效益。但因为国内人工成本的增加，国际市场的不均衡发展，我国施工企业在境外施工业务的利润逐步减少。同时，伴随着经济危机的出现，物价上涨、通货膨胀，经济低迷也都在很大程度上减少了企业境外施工的利润。此外，国内外的法律环境、政策环境和发展环境的差异，也在一定程度上影响了施工企业的利润，因此，对施工企业境外税务进行科学筹划具有非常重要意义。

关键词：施工企业;境外税务筹划;纳税筹划

国外工程项目所在国的税收相关政策和国内存在一定差异，若是纳税筹划不够严谨，就可能会使得国外项目要清缴的企业所得税变多，项目的利润也就随之降低。为规避由于所得税政策区别而导致的重复性税收征收，通过对中蒙两国在收入、成本到费用确认的时间性与永久性两大差异对征收所得税的影响进行分析，提出一些在越工程项目所得税筹划的管理方法。

一、境外税收筹划的原则

境外税收筹划主要是指纳税人在跨国经营时，根据当地国的有关税收法规和税收政策的规定，在其法律法规允许的情况下，经过事先周密调研合法安排，选择最佳纳税方案，从而达到总体税负最小化。

（1）合法原则：在研究境外所在国税法的基础上，坚持合法性原则，利用其税法和国际税收协定的差别、漏洞、特例和缺陷，寻找可筹划点以达到避税的目的。

（2）事前原则：在锁定施工所在国后，就应在合同签署甚至投标前就开始调研当地的税制及法律，税务优惠政策，对常设机构的认定等，事前谋划合适的税务方案，而不能等进场后或税务找上门才筹划，未免过于被动。

（3）全局原则：税务筹划应该站在集团层面从宏观和全局层面实施，综合平衡整体税负水平，势必会有局部税负的增加，要处理好局部利益和整体利益的关系。

（4）成本效益原则：制定和实施税务筹划，和其他财务管理决策一样，要考虑税务筹划的成本增加和筹划的利得孰大孰小，不能为了筹划而不计成本。

二、内外账收入成本费用的所得税时间性差异及解决方法

（1）时间性差异原因分析。

两国在收入成本费用方面的会计核算方法、企业所得税法的计算方式的不一致，导致境外工程项目在计算所得税时存在时间差异。（文中“内账”是指按照中国国内会计、税法等规定进行的核算;“外账”是指按照境外会计、税法要求进行的核算。）1、收入成本费用的确认方法不同产生时间差异。国内税法要求在计算缴纳所得税时基本上按照建造合同确认的收入减去成本及合理的费用损失等计算应纳税所得额（简称建造合同法）;而境外税法则按照业主工程结算确认收入及成本（简称业主结算法）。一是在工程项目实施过程中，业主结算滞后于工程实际完成。建造合同法按照完工百分比确认收入，业主结算经过审批时间相对滞后。如果项目存在国内采购后出口到境外的设备，因进出口业务本身所用时间较长，内账已经按照核算方法确认收入，但是业主收到设备，确认结算还需要很长一段时间才能完成。二是在工程结算时，建设单位一般会扣留结算金额的5%～20%，作为保留金至工程项目完工，即：在项目完工前，外账核算的开累收入有5～20%的业主计价金额滞后于建造合同法下开累确认的收入。三是建造合同法实现的毛利在整个工程项目中是均衡的，但是业主结算法却因同一项目的分步分项工程毛利存在差异，不能达到均衡。因此，在两种不同的收入成本费用核算方法下，可能会导致越南项目实际缴纳所得税的时间性差异。2、资产界定标准及其会计估计不同产生的差异。固定资产、低值易耗品等在中越两国的确认标准、折旧年限等方面均存在一定差异，导致计入工程项目费用的时间存在差异。

（2）时间性差异对所得税的影响。

在内外账核算的项目所得税前利润相同条件下，项目前期内账确认的利润多于外账时，该项目抵扣同一年度境外缴纳所得税后，在国内仍须补缴所得税，但在国内补缴的所得税部分不能在外账中税前抵扣，增加了越南项目的企業所得税负。反之，项目前期外账利润高于内账时，在国内则会产生留抵境外所得税额，导致项目资金提前流出。

（3）时间性差异的解决方法

一是合理调低外账利润。外账利润高于内账时，境外缴纳所得税较高，项目产生留抵额。如果金额不大，可以考虑下年留抵;如果金额较大，可根据境外税法规定：应缴所得税较大，影响到企业经营时，符合条件的，可申请部分税金的延期缴纳，延缓项目资金提前流出;如果预计未来留抵额不能抵扣时，可以考虑下面的永久差异解决思路。二是合理调整内账利润。在内账利润高于外账时，境内缴纳所得税较高，项目资金提前流出。可考虑延缓确认项目的完工进度，降低内账利润。三是加强与业主结算管理，减少内账下的工程结算借差额（即已完工未结算部分），及时将已发生的收入成本按照越南所得税法规定记入外账，使外账入账时间接近内帐入账时间。四是加强项目合同商务谈判。在工程施工过程中，积极做好双方合同协商工作，争取获得更高的结算比例，降低境外所得税在项目结束后不能抵扣的风险。

三、施工企业境外税务筹划的思路及方法

（1）税制的不同：国内外税收政策的不同一般体现在税种、税基和税率的不同上，提前了解施工所在国的税制税种，按涉及到的税种分类做好筹划，精准确定税基和适用税率。

（2）税前可抵扣的成本费用要求不同：境外项目对税前可抵扣费用的限制，使得企业境外利润虚高而造成实际税负过高，因此结合施工成本结构，做足税前法定扣除项目，利用成本置换等方法科学筹划所得税，最大程度减少企业应税所得额。

（3）项目前期费用：项目落地前势必会发生前期筹备和投标等费用，对于大的项目费用很可观，往往项目落地前还没有在当地注册实体，造成前期费用不能税前合理抵扣。如果项目大，前期各种费用金额会很大，如果可通过当地咨询公司的税点差异，由咨询公司代付，在项目落地后开具咨询发票以便合法入账和税前抵扣。