简评时态法与现行汇率法

王梦珏

【摘 要】跨国公司在编制合并会计报表时面临的首要问题是如何将各子公司以不同货币表述的会计报表折算成以母公司货币表示的会计报表，即报表折算问题。现行外币报表折算方法主要有四种：现行汇率法、流动与非流动法、货币与非货币法、时态法。目前，流动法与非流动法已日趋淘汰，而从某种程度上说，时态法是对货币与非货币法的进一步完善。鉴于此，笔者将重点比较分析时态法与现行汇率法的优缺点及在我国的适用性，以期外币报表折算能够更加客观、真实。

【关键词】外币报表折算方法；时态法；现行汇率法

一、我国外币报表折算的现状分析

（一）我国现行外币报表折算方法

我国《企业会计准则第19号——外币折算》指出，企业将境外经营的财务报表并入本企业财务报表时，应当按照下列规定进行折算：

资产负债表中的资产、负债项目，应当按资产负债表日的即期汇率折算；所有者权益项目，除“未分配利润”项目外，应当按照发生时的即期汇率折算；利润表中的收入、费用项目，应当按交易当日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

由此可见，我国目前选择现行汇率法作为现行外币报表折算方法。

（二）我国国内的经济环境

（1）中国跨国企业历经几十年的风风雨雨，其中涌现出了一大批优秀的跨国公司，为外币报表折算方法的应用提供了良好的借鉴，也为外币报表折算方法的使用环境创造了良好的条件。

（2）目前，人民币尚未完全实现自由化，与国际接轨的形势严峻，世界经济变化莫测，中国跨国企业遭遇着外汇风险的强烈冲击，需要建立有力的外汇风险防范体制，以防止人民币的汇率波动过大，影响外币报表的折算，最终不利于企业的良性发展。

（三）我国准则应用环境

（1）我国不断推进改革开放事业，实施“引进来”和“走出去”战略，我国企业把目光和资本更多地投向国外市场，寻求更加广阔的发展的空间，为外币报表折算准则创造良广泛的应用空间。

（2）随着我国资本市场建设的不断推进——完善市场功能、建立风险管理机制、加强多层次建设以及加快市场化进程，且我国汇率制度改革的稳步推进，我国跨国企业的经营将获得更多渠道的融资支持，需要更多的利用到外币报表折算。

（3）我国历来重视人才培养，特别是经济管理人才方面，会计人才积累经验的舞台将越来越广阔，高级专业人才将不断涌现，从而为准则的有效应用提供坚实的人力支持和智力支持。

（4）在我国经济环境瞬息万变的今天，我国法律制度的相关改革不会停滞不前，它将随着经济改革的不断深入而不断地进行相应的变革，从而使我国的法律制度更加健全，会计的监管制度更加完备，能够给我国会计准则的有效实施提供强有力的保障力量和后盾。

二、现行汇率法在我国的优势与缺陷

现行汇率法是我国长期以来一直使用的一种外币报表折算方法，在中国发展应用了多年。目前，现行汇率法仍有很大的优势，如下：

（1）和现行常用的其他外币报表折算方法相比较，现行汇率法的概念和原理都相对简单，实际应用难度小；

（2）不改变财务报表原有财务比率关系是现行汇率法和其他外币报表折算方法相比的最大优点，其优势在于提高了财务信息的可利用性。

但是，现行汇率法也存在几个重大的缺陷：

（1）目前我国跨国公司类型很大一部分是出口贸易型公司，出口贸易依赖于境外机构或者子公司，但是，由于现行汇率法将折算差额列为资产负债表所有者权益部分的单独“折算调整”项，最终在很大程度上影响子公司的报表折算，不利于财务信息的真实反映。

（2）现行汇率法实际上体现的是实体理论，与编制合并报表时广泛采用的母公司理論相违背；

（3）现行汇率法假设外币汇率风险波及子公司的所有资产、负债，同时，所有项目遭受风险的程度相同，这显然是与事实不相符合的。

三、时态法在我国的优势与缺陷

虽然我国当前的政策不采取时态法作为外币报表折算方法，但是时态法也是国际上比较流行的一种方法，其优点和缺陷在长期的应用中也得到了体现。

（1）时态法的主要优点是以母公司的报告货币作为统一的计量单位，按照子公司的原计量属性，平等地表示其外币报表项目，与编制合并会计报表的母公司理论相一致。

（2）和现行汇率法相比，时态法在处理由于汇率不同而形成的折算差额时，把差额均计入当期损益，最终影响公司的利润，这就意味着时态法受汇率影响较大。在人民币对外币汇率较为稳定，波动不大的情况下，采用时态法进行外币报表折算时，折算差额（折算损失）不会很大，是一种比较理想化的选择；但是在汇率不稳定时，尤其是当前中美关系处于比较紧张的状态，贸易战持续发酵，人民币对美元及其他外币的汇率浮动较大，产生的折算差额就会对企业利润产生较大的负面影响。

（3）和现行汇率法恰恰相反，由于时态法对资产负债表各项目采用不同的汇率进行换算，因此不可能在资产负债表换算后保持原始外币报表中各项目之间的比例关系，它改变了财务报表中原有的财务比率关系，很大程度上会不利于财务信息的真实反映。

四、我国外币报表折算方法的现实选择思考和几点建议

从客观上讲，由于我国的经济环境、政治体制的独特性，会计准则制定机构的理念与外币折算方法的选择也与其他西方国家不同。我国会计准则标准化进程起步较晚，需要不断完善。随着我国国际贸易的发展，报表折算的目的已经不仅在于满足有关主管部门或总公司了解境外子公司的财务状况和经营成果，环境的复杂性和目标的多样性更加要求必须采取相应措施，妥善解决在采用报表折算方法中所遇到的问题。

依据对现行外币报表折算方法评价可以发现，境外实体性质的子公司已经成为一种国际趋势，现行汇率法并在很大程度上会影响子公司的报表折算，时态法不能适应我国企业未来的发展趋势。因此，可以从以下几个方面进行考虑，以期改进我国外币报表折算方法：

（1）外币报表折算方法应以现时汇率法为基础。一方面，由于经济全球化的不断深入，世界各地的经济环境越来越一致，跨国公司的国外子公司的性质越来越独立于母公司的境外实体性质；另一方面，现时汇率法可以保持各国外币报表的原始可比性。

（2）从长远看，我国外币报表折算方法的选择，取决于国际会计的未来发展趋势和中国跨国企业经济实力的增长，以及中国市场体系的进一步成熟和完善。国际会计准则和美、英、加拿大等国会计准则要求兼用时态法和现行汇率法，我们应不断向国际准则靠拢，与国际接轨。我国企业中越来越多的出现独立于母公司的境外实体，兼用时态法和现行汇率法能够更好的解决外币报表折算问题。

（3）我国应当注重对外币折算准则的进一步修改和完善，从自身国情出发，形成一套适用于我国的外币报表折算模式。

【参考文献】

1、朱海涛. 企业外币报表折算方法的评价与改进研究[D]. 东南大学， 2005.

2、丁方飞. 外币报表折算方法的理论透视和我国折算准则研究[D]. 湖南大学， 2004.

3、张丽娜. 外币报表折算研究[D]. 东北财经大学， 2007.

4、张晶晶. 外币报表折算问题研究[D]. 东北财经大学， 2007.

5、王军法. 外币报表折算方法选择之我见——简评时态法与现行汇率法[J]. 财务与会计， 2011（2）：32-34.

6、冯娜. 外币报表折算方法选择研究[J]. 合作经济与科技， 2009（1）：91-92.

7、邢钟文. 对完善外币财务报表折算方法的建议[J]. 会计师， 2013， No.167（4x）：16-17.