斯太尔补税公告引发的上市公司业绩补偿的税务问题探讨

梁书香

【摘 要】2017年6月22日，斯太尔动力股份有限公司（简称斯太尔）收到税务事项通知书。2015年公司取得控股股东山东英达钢结构有限公司15593430825元业绩补偿款，湖北税务局要求公司补缴2014年度企业所得税款及相应滞纳金。本文通过对斯太尔补税事件的分析，以期为上市公司对业绩补偿款的会计及税务处理提供参考。

【关键词】业绩补偿款；斯太尔；税务处理

一、引言

2014年1月，斯太尔从其股东天津硅谷天堂收购武汉梧桐硅谷天堂投资有限公司（简称江苏公司）100%股权.斯太尔公司控股股东山东英达钢结构有限公司（简称山东英达）对江苏公司未来三年的业绩做出承诺。若每期实际扣除非经常性损益后净利润数未达到承诺数，将以现金形式对差额部分进行补偿。江苏公司2014至2016年三年净利润均未达标，山东英达三年应支付业绩补偿款高达6.93亿元。斯太尔曾将上述业绩补偿款全额计入营业外收入，监管部门认为支付补偿款属于控股股东捐赠，不应确认收入，公司最终将其调整计入资本公积，未按应纳税收入申报纳税。

在公告中斯太尔表示就税务部门要求公司就收取控股股东补偿款事项补缴企业所得税事件存在较大异议。可见税务征收部门与监管部门之间对业绩补偿款的会计及税务处理存在分歧。

二、业绩补偿的涵义

为保护中小股东权益，证监会规定上市公司并购重组要在投资协议中引入或单独签订盈利预测及业绩补偿条款，被并购方的原股东需对被并购方未来一段期限内的经营业绩向上市公司作出承诺：如果被并购方实际经营业绩未达到承诺金额，差额需由业绩承诺人向上市公司进行补偿。

三、现有业绩补偿款的会计及税务处理观点分析

业绩补偿款现有三种会计处理方式：一是视为对原投资成本资产转让价款的调整，仅涉及资产科目间的调整以资产科目处理；二是计入资本公积，以权益性交易处理；三是视为承诺方对上市公司的捐赠或违约金计入营业外收入。业界对于业绩补偿款的处理方法分别从不同角度进行分析，并提出了不同的观点。

1.从法律角度，主要有无偿捐赠说、合同违约金说和转让价格调整说等。

首先，无偿捐赠说认为业绩补偿属于合同法中的赠与行为，而这种涉及上市公司资产重组中因业绩未达标而支付补偿的行为，明显不符合合同法中关于赠与合同的定义和特征，无偿捐赠说是不成立的。其次，违约金是在当事人出现违约行为时支付的金额。山东英达作出的业绩承诺是在未来3年实际盈利数不达承诺数时给予现金补偿，支付业绩补偿款不是一种违约行为而恰是履约行为，合同违约金说更不成立。第三，转让价格调整说，部分学者认为转让价格调整说符合规定，在法律角度上是合理的，认为应按转让价格调整说进行会计及税务处理。

2.从金融角度，主要有衍生工具-欧式看跌期权说。

衍生工具-欧式看跌期权说认为，协议约定的转让价款是交易双方基于当时判断所达成的最合理交易价格。由于资产转让价格是基于预期未来不确定收益的折现，与出售方签订业绩承诺补偿合同是收购方为规避交易价格的风险进行风险管理的工具。收购方为管理资产收购价格过高导致损失的风险，向资产出售方购买了一份业绩保险，业绩补偿款的实质为衍生工具-看跌期权。因此在资产收购合同中，转让价款包括转让资产价格和购买期权价两项内容。收到业绩补偿款时上市公司需转回衍生期权价值，其差额计入投资收益，当期缴纳企业所得税。但该方法在实际操作上存在较大困难，税法也未对衍生工具处理作出明确规定。

3.从补偿原因角度，主要分为标的资产质量导致的业绩补偿和资产评估依据假设导致的业绩补偿。

导致业绩补偿行为发生的原因主要有标的资产质量和资产评估依据假设。由于标的资产质量低下导致业绩补偿行为发生，一些学者认为是对出让资产的一种权益补偿，应计入资本公积科目；另一些学者认为标的资产质量问题可以认为是资产出让方的欺诈和违约行为，应认定为罚没利得计入营业外收入。对于标的资产质量不存在问题，但资产评估依据假设在收购资产后发生不利改变，从而影响标的资产的盈利，导致业绩补偿行为的发生，一些学者认为应作为损益性交易计入营业外收入。

四、本文观点

“斯太尔事件”的关键问题在于，其先将该业绩补偿款计入营业外收入，后在监管部门的指示下，认为支付补偿款属于控股股东捐赠行为，将该业绩补偿款调整计入资本公积。目前，对于业绩补偿款并没有明确的规定，且现行规定明确指出控股股东为补足当期利润而支付的现金，应作为权益性交易计入所有者权益，因此斯太尔对业绩补偿款的处理是符合规定的。但斯太尔先将其计入营业外收入，在监管部门认为该处理涉嫌操纵利润后再进行了调整，调整前后未与税务部门进行充分沟通，税务部门可能认为斯太尔存在逃税嫌疑，从而导致了被税务部门要求就收取得业绩补偿款补缴企业所得税及相应滞纳金的后果。

对于斯太尔来说，无偿捐赠说，合同违约金说，衍生工具-欧式看跌期权说需全部或部分当期缴纳企业所得税。企业当期缴纳所得税会给收购方带来现金压力，且未来资产的转让使所得税税负存在不确定性，因此从税收负担角度来看，转让价格调整说能有效规避当期所得税税负，对于斯太尔来说最为有利，而前述三种方法需全部或部分当期缴纳所得税，对于斯太尔来说相对不利。

基于上文的分析，本文对于业绩补偿款的会计及税务处理提出以下建议：

站在企业的角度来看，按照转让价格调整说进行业绩补偿款的会计和税务处理，能规避企业即时税收负担，减轻企业资金压力。对于控股股东为补足当期利润而支付的现金，按相关规定直接计入资本公积，不需要缴纳企业所得税。

相关部门应完善对于业绩补偿款会计及税务处理的规定，明确业绩补偿款的界定及其处理方式，解决现行准则存在的分歧，对于合并中的特殊业绩补偿承诺需对相关配套的会计准则予以规范化。

【参考文献】

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