交通运输企业增值税筹划方法的探讨

罗先菊

摘 要 “营改增”对交通运输企业来说，是一种机遇，同时也是一种挑战。交通运输企业只有主动应对，很好的利用这次改革的先机，才能使自己最大化获得改革红利；否则，将会在改革中处于被动地位，面临着税负增加、财务管理制度跟不上等挑战。本文结合“营改增”政策，探讨了交通运输企业面对“新政”可以采用的7种税收筹划方法。

关键词 “营改增”；交通运输企业；筹划方法

2014年1月1日，我国交通运输业完整的实现了营业税改征增值税试点改革（以下简称“营改增”），完成了新旧税制的转换。“营改增”后，交通运输企业提供的有形动产租赁服务、运输服务和物流服务服务将分别按17%、11%、6%的税率计税，缴纳增值税，不再缴纳营业税。“营改增”后，增值税成为了交通运输企业的主体税种，由于增值税销项税额来源有所扩大，能够予以可抵扣的项目处于一个较低水平，使无论是公交运输、物流运输、港口运输还是航空运输企业的增值税税负水平基本都呈现上升态势。交通运输企业应主动利用税制的差异性对其增值税进行筹划，如运输服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务适用不同税率的差异性进行筹划。具体说来，交通运输企业在进行增值税筹划过程中，可以采用以下一些方法。

一、纳税人身份选择筹划法

“营改增”后，交通运输企业发生增值税纳税义务时会面临着按一般纳税人还是小规模纳税人计税方法和适用税率计税的问题。由于企业对其纳税人身份的选择具有一定的主观能动性，企业应结合自身生产经营情况，判断是申请为增值税一般纳税人还是小规模纳税人缴纳增值税对其更为有利。一般情况下，一般纳税人的增值税税负会低于小规模纳税人，原因在于其可以获得进项税额予以抵扣。但这并非绝对的，小规模纳税人的税负不一定在任何情况下都比一般纳税人重，这需要构建一般纳税人和小规模纳税人增值率模型，不含税无差别平衡点增值率可以表示为A*=T2/T1，其中：A为应税服务不含税增值率，T1为一般納税人适用的增值税税率，T2为小规模纳税人适用的征收率。企业通过计算税负平衡点，可以确定其税负轻重，进而选择纳税人身份。

二、差异税率选择筹划法

税率的筹划是指纳税人通过对经营业务活动进行调节，降低业务适用税率的方式来减轻税收负担的一种筹划方法。“营改增”后，交通运输企业不同业务适用的税率差异幅度较大，企业应对业务活动进行调节，使适用的税率由较高税率转变为较低税率。例如，可以利用光租和程租适用税目的税率差异进行筹划。

光租业务，是指远洋运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动，属于有形动产经营性租赁，适用17%税率；程租业务，是指远洋运输企业为租船人完成某一特定航次的运输任务并收取租赁费的业务，适用11%的税率 。“营改增”试点后，光租业务税负要高于程租业务，远洋运输企业在提供运输服务时应尽量配备操作人员，实现光租业务向程租业务的转化，以适用较低档次的增值税税率。

三、供应商选择筹划法

供应商选择筹划是指在产业分工日益精细的今天，企业应从生产链条中的众多供应商中选择那些能够提供增值税发票的供应商，这样就可以起到增值税抵扣的作用，降低增值税税负。一般纳税人在进行采购活动时，有两种采购渠道，一种是向一般纳税人的供货商采购，另外一种是向小规模纳税人的供货商采购。在采购时，对供应商的不同选择，最终会影响到企业的增值税税负。在货物不含税价格不变的情况下，取得17%、11%、6%的增值税专用发票或货运专用发票和不能取得专用发票时的纳税总额是依次递增的。由于“营改增”后，交通运输业一般纳税人的增值税销项税额大幅增加，可抵扣进项税额占主营业务收入比例却处于一个较低水平，导致增值税税负水平有所上升。

四、兼营行为拆分筹划法

从高适用税率是兼营不同税率业务但没有分别核算业务收入，确定其适用税率时应遵循的原则。交通运输企业一般在提供运输服务时，还会存在物流辅助服务、有形动产租赁服务等其他一些业务。运输服务、物流辅助服务和有形动产租赁服务分别适用11%、6%、17%不同的税率。但企业只有在分类核算运输服务收入、物流辅助服务收入和有形动产租赁服务收入时，才能按不同业务适用税率进行计税，否则，从高适用税率。财税[2013]106号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》进行了具体规定，纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：（1）兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率；（2）兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用征收率；（3）兼有不同税率和征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率。所以，当企业兼营不同税率的业务时，对其进行拆分核算就显得尤为重要。

五、转变业务模式筹划法

转变业务模式对税负进行调节或规避实质是转化思想在税收筹划活动中的运用。转化思想在税收筹划中主要表现为以下三种技术手段：一是形式的转化，即将企业的业务活动从一种业务形式转化为另一种业务形式，业务形式转变后所涉及的业务收入和税种业会相应发生变化，税负自然不同；二是口袋的转移，即从一个会计主体的业务转化为另一个会计主体的业务，最常见的就是利用关联企业之间的税率差异通过转让定价实现收入、成本费用等在关联企业的转换，从而达到在不同纳税主体之间规避税收的目的；三是业务期间转换，即把一个会计期间的业务转化为另一个会计期间的业务，实现业务收入、成本费用及税金的跨期转移，以实现筹划节税。交通运输企业通过转变业务模式进行增值税筹划，实质上采用的是第一种技术手段，比如可以将航空运输服务中干租业务转变为湿租业务，由于业务形式的转变，适用税率由17%降低到11%，税率降低了6个百分点，获得节约税收的利益。

六、固定资产采购筹划法

交通运输企业在实行“营改增”前是缴纳营业税，采购固定资产不能抵扣进项税额，这不利于鼓励企业进行设备投资，导致多数企业的车辆等运输工具老化，不仅影响了运输效率，还存在着较大的安全隐患。“营改增”后，采购固定资产可以抵扣进项税额，不仅激励着不少交通运输企业进行运输工具的更新，还可以在一定程度上降低企业的增值税税负水平。但并非所有固定资产采购项目，都可以进行进项税额抵扣。对除房屋、建筑物、土地等不动产以外的购进（包括接受捐赠和实物投资）固定资产、用于自制（含改扩建、安装）的固定资产的购进货物或增值税应税劳务必须取得增值税专用发票，才能享受增值税抵扣政策。如果购进时不能分清固定资产用途的，也应取得增值税专用发票，待明确购进固定资产的用途后，再最终决定增值税进项税额的抵扣与否。取得增值税专用发票，是采购固定资产能够抵扣进项税额的关键；向一般纳税人企业采购固定资产，是取得增值税专用发票的重要途径。

七、税收优惠政策筹划法

利用税收优惠政策获取税收利益，以实现税后利润最大化，是企业实施税收筹划常用的方式。优惠政策的筹划可以使纳税人轻松地享受低税负待遇，筹划的关键是寻找合适的优惠政策并把它运用在纳税实践中，在一些情况下还表现在创造条件去享受优惠政策，获得税收负担的降低。财税[2013]106號文件附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条和第二条对免征增值税项目和增值税即征即退项目作了具体规定。

免征增值税的项目有：（1）航空公司提供飞机播洒农药服务；（2）自2014年1月1日至2018年12月31日，试点纳税人提供的离岸服务外包业务；（3）台湾航运公司从事海峡两岸海上直航业务在大陆取得的运输收入；（4）国ABS船级社在非营利宗旨不变、中国船级社在美国享受同等免税待遇的前提下，在中国境内提供的船检服务；（5）试点纳税人提供的国际货物运输代理服务；（6）青藏铁路公司提供的铁路运输服务；（8）安排随军家属、军队转业干部、城镇退役士兵或失业人员就业，以及残疾人个人提供应税服务。上述这些免税政策存在着较大的税收筹划空间，交通运输企业应熟练掌握这些具体的优惠政策，可通过公司分立等形式使公司满足免税条件。

增值税即征即退项目有：（1）2015年12月31日前，注册在洋山保税港区和东疆保税港区内的试点纳税人，提供的国内货物运输服务、仓储服务和装卸搬运服务；（2）安置残疾人的单位，实行由税务机关按照单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税的办法；（3）2015年12月31日前，试点纳税人中的一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

上述提到的增值税筹划7种方法中，纳税人身份选择筹划法、差异税率选择筹划法、兼营行为拆分筹划法、业务模式转变筹划法和税收优惠政策筹划法这5种方法是从控制和调整销项税额的角度出发的，供应商选择筹划法和固定资产采购筹划法这两种方法是从调整进项税额出发的，这正体现了增值税筹划原理在实务中的运用。

参考文献：

[1]360图书馆.财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知[EB/OL].（2013-12-14）（2014-01-10） http：//www.360doc.com/content/13/1214/22/2244419_337208712.shtml

[2]蔡昌.税收筹划理论、实务与案例[M].北京：中国财政经济出版社，2013（2）：38-40.

[3]魏永存.关于道路运输业营业税改征增值税试点情况的调研报告及政策建议[J].交通财会，2013（03）： 5-11.

[4]张丹，杨秋煦.营改增对交通运输企业税负的影响[J].财会月刊，2013（2）：15-16.

[5]赵静.营改增对公路运输企业税收负担影响的研究[J].经济纵横，2013（8）：130-132.

[6]周艳.浅议“营改增”对物流运输企业的影响[J].财会研究，2012（18）：54-56.