环境会计的概念与前提

李咏洋

摘要：本文在讨论、分析了环境会计概念的三大观点和学者们对环境会计前提的研究的基础上，认为环境会计是一门由传统财务会计和环境管理结合，渗透的交叉学科。并且认为环境会计的前提为：会计主体;持续经营;会计分期;多元计量;可持续发展。

关键词：环境会计;概念;前提

由于人们对环境资源过度开发，环境资源问题日益突显。特别是在我国飞速发展的改革开放30年中，环境资源问题更加紧迫，环境污染和生态破坏日益成为制约中国经济可持续发展的主要瓶颈。所以，我们急需一种科学系统的方法来核算、控制与环境有关的收益、支出，以达到合理利用环境、资源，保护治理环境的目的，由此环境会计应运而生。

纵观会计发展史，会计理论对会计的发展具有举足轻重的作用。会计理论具有三大基本功能：1、信息传递和经验总结功能。2、解释和评价功能。3、预见和实践功能。这些功能为下一步的环境会计实务操作打下了基础，是对会计实务的指导和规范。所以在探索环境会计时，我们必须为此夯实基础——构建环境会计理论体系。本文将对环境会计的概念和前提进行初步的探讨和论述。

一、环境会计的概念

在探讨环境会计时，我们必须先弄清楚环境会计的概念。综合相关文献资料，李连生（2000）^[1]在环境会计研究中，对环境会计概念的理解和描述归纳出三种不同看法。其一，认为环境会计是社会责任会计的一部分。其二，认为环境会计就是环境管理会计。其三，认为环境会计是传统财务会计和环境管理的结合。

对于第一种看法确实有其合理的一面。首先，社会责任会计是指企业经济活动对社会所带来的影响的计量和报道。企业经济活动对社会的影响主要包括以下两个方面：①对环境的影响;②对职工和社区的影响。如职工教育、安全、公共福利、就业，社区规划等。社会责任会计的主要目的即是向社会公众披露企业履行社会责任的情况，让社会公众了解企业对社会做出了多少贡献。其次，在20世纪80年代末之前，西方会计理论界的主流观点是，环境责任是企业所负的社会责任的一部分。但由于社会责任会计迟迟不能投入到会计实务操作中来，人们对其慢慢失去了信心和兴趣。而随着世界环境问题日益尖锐，人们越来越重视环境、资源问题，所以环境会计便从社会责任会计中脱颖而出，成为一个较独立的会计分支。所以我们研究环境会计就不能再将其看作是社会责任会计的一部分，而是要将其作为一个相对独立、系统的整体来看。综上所述，第一种关于环境会计概念的看法还是有失妥当。

作为现代企业会计两大主要分支之一，管理会计是内部报告会计。不同于财务会计主要侧重于向外部提供企业的财务信息，管理会计则主要侧重于企业内部的经营管理，为企业内部各级管理人员提供有效经营、优化决策的信息支持，这些资料信息不宜也不需对外公开，不具有法律效力。而不论是“受托责任观”、“决策有用观”还是“双层目标论”^[2]对于环境会计目标的理解都有个共同点，那就是向社会公众披露企业与环境相关的会计信息，并且这些信息与传统的财务会计信息一样是具有法律效力的。所以对于本文第二个环境会计概念的观点：环境会计就是环境管理会计并不能达到环境会计目标的要求，更不符合环境会计创立的初衷。

从所看到的我国有关文献来看，我国的专家学者都比较赞同第三个观点，以现有的财务会计理论和方法来解决计量、确认、报告企业与环境相关的财务信息。基于对各种观点的分析、比较，笔者认为环境会计是利用会计学和环境管理学的基本方法，以货币为主要计量单位，根据有关法律、法规，计量、记录环境污染、环境治理、环境开发的成本费用，同时对环境的维护和开发形成的效益进行合理计量与报告，从而综合评估环境效益及环境活动对企业财务成果影响的信息控制系统。

二、环境会计的前提

目前，环境会计假设的研究是在传统财务会计的基础上展开的。传统财务会计有四项基本假设，分别为：会计主体假设;持续经营假设;会计分期假设;货币计量假设。环境会计作为会计学的一个新兴分支，其虽秉承了传统会计的内在品质，但也具有自己的特殊之处。所以在环境会计假设方面，环境会计应该既继承传统会计的四项基本假设，又有符合本身特点的假设。

（一）会计主体假设

会计主体是会计工作为其服务的特定单位或组织，虽然从创立环境会计的出发点来看，它是为整个人类社会而服务，整个人类社会是环境会计的真正主体，但在实际会计实务操作中的会计主体不可能是人类社会。因为这样会计主体的范围过于庞大，无法明确会计工作的空间范围，继而无法进入以此为基础的一系列会计工作和研究。为了实践的方便，与企业会计、政府与非盈利组织会计一样，环境会计的主体应该控制在对环境资源具有独立所有权、使用权的某一国界或地域内，或是实际开发、使用环境资源的微观组织内，一般为企业^[3]。

（二）持续经营假设

持续经营假设明确了会计工作的时间范围。持续经营是指会计主体的生产经营活动将无期限地延续下去，在可以预见的未来不会因破产、清算、解散等而不复存在。尽管在实际中企业会由于市场经济的竞争而面臨被淘汰的危险，但只有假定作为会计主体的企业是持续、正常经营的，会计的有关要求和会计程序及方法才能有可能建立在非清算的基础上，而不采用破产清算的一套处理方法，如此才能保持会计信息处理的一致性以及会计信息的可比性。

（三）会计分期假设

会计分期假设是对会计工作时间范围的具体划分。会计分期是指把企业持续不断的生产经营过程划分为较短的相对等距的会计期间。会计分期的假设的目的在于通过会计期间的划分，分期结算账目，按期编制财务报告，从而及时地向有关方面提供反映与环境相关的会计信息，满足有关方面的需求。从理论上来说，在企业持续经营的情况下，要反映企业的有关环境的信息只有等到企业所有的生产经营活动结束后，才能通过收入和费用的归集与比较，进行准确的计算，但那时提供的会计信息不但庞大，更加重要的是已经失去了应有的作用，因此必须人为地将这个过程划分为较短的会计期间。

（四）多元计量假设

多元计量是指会计主体在会计核算过程中应采用以货币计量为主，辅以其他与自然环境有关的计量单位，如实物、劳动工时、百分数甚至在有时候还可以用图表和文学注释加以说明。由于有关环境的信息比财务信息更加复杂和难以计量，所以仅用单一的货币单位来记录环境信息是难以达到目的的。而综合利用多元的计量单位则可以解决许多用传统货币计量方式无法科学计量的信息。

（五）可持续发展假设

可持续发展假设是最具争议的假设。对于该问题，从以往的文献资料中大致可以归纳出以下三种观点：一是未提及“可持续发展”假设，继续沿用“持续经营”假设。二是用“可持续发展”假设代替“持续经营”假设。三是在保留“持续经营”假设的基础上，引入“可持续发展”假设^[4]。

可持续发展就是既满足当代人的需求，又不对后代人满足其需求的能力构成危害的发展。这种发展模式是个密不可分的系统，既要达到发展经济的目的，又要保護好人类赖以生存的自然资源和环境，使子孙后代可以永续发展和安居乐业。虽然环境保护只是可持续发展的一个重要方面，但在环境会计中所说的可持续发展主要还是侧重于环境保护。

第一种观点认为环境会计的基本假设不包含“可持续发展”假设。暨南大学罗绍德就认为环境会计假设和财务会计假设在实际上是一致的，环境会计没有区别于财务会计的特殊假设^[5]。但笔者认为，这种观点太过保守。因为“可持续发展”假设是“持续经营”假设的前提条件。水、植物、动物、森林、海洋等等资源和自然环境是人类生存下来的前提，自然也是会计主体经营活动无限期延续下去的大前提。再加上环境会计的最终目的就是合理开发自然环境，实现经济效益、环境效益、社会效益同步优化。“持续经营”假设涉及到的只是企业在生产经营活动上的延续性，并未涉及到环境开发和保护，这就与环境会计的目标有所脱节。

第二种观点完全用“可持续发展”假设代替“持续经营”假设太过于冒进。虽然“可持续发展”是“持续经营”的前提，但从逻辑上来说，两者并不能构成充要条件，“可持续发展”是“持续经营”的必要条件，但并非充分条件，所以有了“可持续发展”这个假设后，还是很有必要强调“持续经营”这个假设的。

依据以上的分析，笔者认为第三种观点比较合适。既保留了环境会计作为会计学一个分支，对会计学的一脉相承，又有作为新兴学科的新的特点。环境会计是在满足社会公众和环境管理的需求下追求企业的经济目标，以实现企业经济利益的增加与长期性，从而使企业的微观利益和国家与社会的宏观利益有机地统一在一起，实现二者之间的和谐增长^[1]。所以“可持续发展”这个假设就能够填补传统财务会计的四大基本假设中未涉及到国家宏观层面这个缺口。在将“可持续发展”列入环境会计的基本假设时，它的含义应该如下：“可持续发展”假设是指会计核算以会计主体在自然资源不枯竭，生态资源不降级的基础上保证社会经济不断地、持续地发展。这个假设的意义在于进行环境资源（环境资产）核算时，资产的可持续使用、资产保全、环境优化后增加的资产（有人称之为环境利润）不得分配等做法都必须以这个假设为前提。否则，不考虑可持续发展要求的话，环境资产就可以和财务会计中的资产一样使用了^[6]。

三、结束语

本文综合了前人对环境会计概念和前提的研究，在其基础上提出了自己的观点和看法，但对于这两个方面无论是在理论层次还是严谨性方面都有待进行进一步的探索和提高，以形成更加科学、系统、严谨的理论来指导实务操作。

2001年6月，经财政部批准，中国会计学会成立了第七个专业委员会——环境会计专业委员会，中国环境会计研究进入新阶段，环境会计已经经历了30年的探索、研究，虽然时间不是很长，在理论方面的研究也仍然存在很多漏洞和争议，但笔者认为，理论认识终究是为实践服务，同时也只有进行相应的实践才能知道理论的不足，才能检验理论的正误，在实践中发展理论。所以在基本理论的研究雏形已定的基础上，我们应该将注意力转移到立法和实务研究上来，以免长时间停留在纸上谈兵的阶段，造成与社会责任会计一样难产的局面。

参考文献

[1]李连生.论环境会计的概念及学科特征[J].当代财经，2000.7

[2]陈旸1 吴曰想2 廖伯谦3.浅析环境会计目标的主要观点[J].会计研究，2003.5

[3]高煜.对环境会计基本理论问题的探讨[J].财贸研究，2000.6

[4]董屹.论"可持续发展"作为环境会计假设的适当性[J].财经科学，2003.5

[5]李心合，汪艳，陈波.中国会计学会环境会计专题研讨会综述[J].会计研究，2002.1

[6]刘国强.试论环境会计的概念框架[J].财经问题研究，2004.9

（作者单位：长沙市中心医院）