房地产企业回迁房的会计及税务处理的探讨

(哈尔滨市城市建设投资集团有限公司 黑龙江 哈尔滨 150001)

房地产企业拆迁补偿款是指房地产企业作为拆迁人对被拆除房屋的所有人，依照《城市房屋拆迁管理条例》的规定给予的补偿。

一、房地产企业拆迁补偿的主要形式

房屋拆迁补偿有产权调换、作价补偿、产权调换与作价补偿相结合三种形式，他们各有特点，在会计和税务处理上也有所区别。

二、会计处理与税务处理

(一)会计处理

1.房地产企业产权置换会计处理的实质是被拆迁人以房地产企业支付的货币补偿金向房地产企业购买房屋，实际上是支付补偿和出售房屋的两种经济业务。“拆迁补偿费支出”难以确定，即按同期同类房屋的公允价值或市场重置价格计算。

2.价格补偿业务的核算方法如果被拆迁户选择货币补偿，也就是说，他们接受补偿自行解决住房问题。

3.产权置换与作价补偿相结合的会计处理。房地产企业用一定面积的房屋补偿被拆迁人，其余部分按价格补偿的兑换货币支付给被拆迁人。对房地产企业来说，被拆迁户的房屋购置成本是将产权置换部分的重置面积乘以被拆迁房屋的市场价格，将货币补偿部分作为“拆迁补偿费”直接计入土地开发成本。

(二)税务处理

1、产权置换的税务处理。房地产企业在拆迁过程中采取的产权置换补偿方式将涉及到营业税、企业所得税、土地增值税等问题：

(1)营业税的处理。根据《国家税务总局关于个人销售、拆迁补偿性住房征收营业税问题的批准》(国家税务函[2007]768号)和《国家税务总局关于外商投资企业从事房屋建筑业征收营业税问题的批准》。对拆迁房屋面积相等的部分，按当地税务机关核定的同类住宅的成本价征收营业税。已将转让收入计入住宅转让价款并已征收营业税的居民区(如居民委员会的房屋、车棚、托儿所等)配套公共设施，不征收营业税。拆迁建筑面积以外的部分，按照营业税实施细则暂行条例第二十条规定的顺序确定应纳税额。

(2)土地增值税的处理。根据《国家税务总局关于土地增值税清算管理有关问题的通知》(国家税务函2010年第220号)和《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国家税务总局苏1872006)，房地产开发企业将利用开发的产品抵债，交换其他单位和个人的非货币性特征。转让资产所有权等行为，视为出售房地产。所得可以按企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定，也可以按主管税务机关规定的同一年度、同一年度的同类房地产的市场价格或者估价确定。

(3)企业所得税的处理。根据《企业所得税法实施条例》和《房地产开发经营企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)，开发产品所有权或使用权转让时确认收入(或利润)的实现。或者实际取得受益权时。确认收入(或利润)的方法和顺序如下：根据本企业近期或本月开发的同类产品的市场销售价格。主管税务机关应当确定当地同类产品的市场公允价值。根据开发产品的成本利润率。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

2、作价补偿的税务处理。估价补偿可以理解为两种情况。一是按照政府规定的标准直接支付的拆迁补偿费，可计入土地增值税抵扣项目金额和企业所得税成本抵扣。另一种情况是，在签订拆迁协议时，双方确认拆迁补偿金额，但以商品房补偿的形式履行协议，按照国家税务总局第六号令第四条的规定确认为债务重组。

3、产权置换与作价补偿相结合的税务处理。房地产企业以一定面积的房屋补偿被拆迁人，其余部分按价格补偿的折算货币支付给被拆迁人。房屋某一区域的补偿涉及营业税、企业所得税、土地增值税等问题。其税收待遇与产权置换的税收待遇相同。其余部分以货币补偿方式支付给被拆迁人。该分支机构可直接计入土地开发成本，作为“拆迁补偿费”、土地增值税抵扣项目金额、企业所得税抵扣成本。

三、会计处理与税务处理的差异比较

基于上述对房地产企业拆迁补偿形式的会计与税务处理的分析可见，会计与税务处理的差异如下：

(一)成本的确认和计量方面。会计处理：房地产企业从被拆迁户手中取得被拆迁房屋，视同“购买”业务。购置成本是将产权置换部分的重置面积乘以被拆迁房屋的市场价格，支出部分乘以货币补偿作为“拆迁补偿费”，直接计算开发成本中的土地成本，最终作为销售成本。

(二)收入的确认和计量方面。会计处理：房地产企业应当将被拆迁户补偿的房屋作为“销售”业务，按市场价格出售给被拆迁户，并在符合确认商品销售收入的条件时确认为“主营业务收入”的税务处理：缴纳营业税。对于等额偿还面积和拆迁建筑面积，按开发成本口径核算。成本价核定征收时，超出被拆迁建筑面积部分按市场价格征收；土地增值税在房屋转让时视同出售房地产，其收入可按企业年销售同类房地产的平均价格确定。

四、案例分析

例：某房地产开发公司开发项目占地10万亩，已发生土地成本，已向当地土地管理局支付土地出让金7500万元。另外，本项目拆迁房屋800套(150平方米/套)，需与拆迁户按1:2的面积比例兑现。开发项目分三个阶段建设。一期占地30000平方米，二期占地30000平方米，三期占地40000平方米。2010年5月，完成6栋900栋建筑，总面积13.5万平方米。实际建设和安保费用2.7亿元(不含基础设施和公共配套设施)，一期搬迁500户，二期和三期分别建设300户。假设第一套商品房价格为4000元/平方米。请确认完成产品开发第一阶段的会计和税收成本(在这种情况下，不考虑补充价格和相关税费)。

(一)第一期完工开发产品的会计成本的确定

1.支付土地出让金与发生的建安支出(单位：万元，下同)

借：开发成本—土地征用费及拆迁补偿费 7500

贷：银行存款 7500

借：开发成本—建筑安装工程费 27000

贷：银行存款 27000

2.第一期回迁房500套与土地成本的账务处理

A公司及被拆迁户房屋拆迁补偿行为符合《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定。假设交易所具有商业实质，且转换资产的公允价值能够可靠地计量，则“转换资产的公允价值及应支付的相关税费作为转换资产的成本”，即“转换资产”是指A公司商品房建设；“公允价值”“应交转换资产及相关税费的E”是指A公司建造的商品房的市场价值；“转换资产”是指被拆迁户的财产，即征地和拆迁补偿的支出。

(二)第一期完工开发产品的计税成本的确定

在我看来，第一阶段开发完成的产品的税收成本也可以根据商品房的公允价值和应支付的相关税费确定。即第一阶段完成开发产品的会计成本等于税收成本，可作为企业所得税和土地增值税的后期抵扣项目。

五、结论

综上所述，非货币性支付的拆迁补偿支出、安置搬迁支出和建设支出，可以按照《企业会计准则第7号一非货币性资产交换》的规定处理，正确反映了住房企业的投入和产出。同时减少了成本计量中会计与税收的差异。