区块链技术驱动下的税收征管与创新

程 辉

内容提要：区块链作为一项新兴的互联网技术出现，既对税收管理现代化提出了新的要求，也为不断深入的“互联网+税务”提供了很大的应用价值；更为进一步完善和提升现代税收征管能力提供了新契机，通过分布式账本构建，彻底打破征纳双方涉税信息不对称的局面，起到有效消除偷逃税、解决征管瓶颈、降低税收流失率等一系列的作用，为税收征管提供技术基础。本文分析区块链技术对税收征管的影响，提出区块链在税收征管发展的应用与创新路径。

一、前 言

随着大数据时代的到来，区块链技术应运而生。区块链技术的分布式账本，记录加密无法篡改伪造，存储安全永久，数字化可信任编程自动触发算法和规则，使拜占庭将军困扰①拜占庭将军问题（Byzantine failures），是由莱斯利·兰伯特提出的点对点通信中的基本问题。含义是在存在消息丢失的不可靠信道上试图通过消息传递的方式达到一致性是不可能的。因此对一致性的研究一般假设信道是可靠的，或不存在本问题。和双重支付弊端②双重支付问题又称为“双花”问题，即利用货币的数字特性用“同一笔钱”完成两次或者多次支付。在传统的金融和货币体系中，由于金钱货币是物理实体，具有客观唯一存在的属性，所以可以避免双重支付的情况。但在其他的电子货币系统中，则需要可信的第三方管理机构提供保证。区块链技术则在去中心化的系统中不借助任何第三方机构而只通过分布式节点之间的相互验证和共识机制，有效地解决了双重支付问题，在信息传输的同时完成了价值转移。的问题得到彻底根除。在过去的两年里，许多国家的政府发布了一系列技术测试报告，就区块链技术展开探索应用。我国政府于2016年发布了首份关于中国区块链技术应用发展的官方文件③2016年10月18日，由工业和信息化部发布《2016中国区块链技术和应用发展白皮书》，首次提出我国区块链标准化路线图。结合区块链应用场景和技术架构，提出区块链标准体系框架建议。通过分析国际标准化发展趋势，以及区块链技术和应用发展需求，提出了基础、业务和应用、过程和方法、可信和互操作、信息安全等5类标准，并初步明确了21个标准化重点方向和未来一段时间内的标准化方案。，国家税务总局2017年组建了区块链研究小组，研究如何利用区块链技术加速税收征管创新步伐。区块链技术不仅仅是提高税收征管效率和质量的新载体，而且为税收征管工作未来发展提供新思路，为税收征管创新添加先进的技术武器。

二、区块链技术的主要特征

区块链定义是什么？就是一种采取分布式的数据进行交易数据存储、在多节点之间以链状开展数据的实时传输，对添加的交易记录由多方达成信任共识结果给予认可形成数据库、对数据交易和共享实行加密算法等新型的应用模式。区块链系统一般由六个层构成，分别是数据层、网络层、共识层、激励层、合约层和应用层。

区块链技术核心主要包括四大方面：

一是分布式账本技术。交易双方记账由全部交易参与者共同完成并认可，交易记录不集中于单一的地址存储而是分布区块链多个不同节点上对等体之间直接发生交易，不必通过中心节点，区块链上的每一参与方都可以在任意节点访问整个数据库记录。二是非对称加密技术。区块链交易信息存储是公开的，但需经授权才能访问加密交易账户数据，未授权不能更改记录，确保安全。三是共识机制技术。区块链设立记账节点形成的基于节点多方共同认可达成的满足条件，统一认定加入记录是否有效，从而杜绝篡改造假，只有获得所有节点一致认同后的才是安全有效的记录。四是智能合约技术。将相关的规则和安全条款预先设置于节点进行风险监督，一旦出现交易数据信息不符合预设条件，那么系统就自动触发执行系列命令，对不安全、不可信的交易数据执行验证和防护，确保数据安全存储不被篡改。

三、区块链给税收征管带来新的挑战

（一）交易信息掌控难度不断加大

在直接交易市场一对一的场景中，由于去中心化的区块链市场是多节点分布，纳税人如果有意掩藏自己的身份和交易的相关信息，就会造成税务机关全面掌握交易信息难度不断加大。区块链带来了部分交易资金的去中心化，形成了区块链交易方式下的税收征管盲区。由于近年兴起的比特币等数字加密货币不是实物，不少企业将资金、财富等转化成电子货币存储，业务交易一般是以电子货币的形式，检查银行账号和资金往来账户明细等原有传统税收征管手段已无法适用。区块链数字资产和智能合约正在不断实施和拓展，但目前税法相应的流程规范并未随之而改变，严重制约税收征管信息化，税收征管将面临很大的执法困境。

（二）纳税主体及管辖权难以界定

区块链技术演化发展过程中，将信息互联网转变为价值互联网，进而导致传统的商业模式也发生突变。传统商业交易过程典型模式中合约的执行是交易双方或多方经过协商后的结果，交易时，由于交易双方或多方之间互不信任，不是由交易的单一方记账，而是交易双方或第三方同时在记的交易账本。而有了区块链技术后，区块链技术表现出无中心、无中介的特性，点对点信任等催生出新型商业模式，将产生大量“一对一”匿名交易。区块链技术下大量的智能计算与智能分析实施、提升了税务稽查的效率，之前税务干部按传统模式执行税法是需要掌握税法和会计技能、懂账务、懂税法的，但在税务区块链背景下，税务区块链的智能合约只要符合税法规范，读得懂代码、熟悉税务区块链智能合约的算法，就能高效执行政策意志。

（三）加速替代以票管税的税收管理模式

传统经济模式下税务机关履行税收征管，必须直接面对纳税人，直接核查纳税人的账本与账务信息，然而，区块链技术改变了这种形式。分布式账本由税务机关掌控，一改传统税务机关组织人工方式核查企业账务信息的落后手段，从而获取了真实微观经济活动账本中记载的所有纳税人交易相关信息，大大提高了税收征管效率，传统税务机关数量庞大的管理岗位和发票管理岗位将消失，区块链将加速传统以票管税税收管理模式消亡。与发票相关印制、发行、缴销等诸多环节业务岗位也将消失。传统税务稽查主要是深入企业人工核查企业账本与原始凭证，发现税收违法行为，基于税务区块链，税务稽查不再需要走进企业，不再耗用大量的人力进行人工查账，而是通过人工智能和智能合约进行自动比对计算，进行智能分析，不仅不会影响税务稽查，反而提升效率。

（四）传统发票将被电子完税凭证取代

传统发票的职能就是商业经济活动中记录的单笔交易的原始凭证。印制发票便于税务机关最大限度基于税收征管的需求，有效掌握经济活动双方的微观经济信息。区块链技术的税收应用、交易本身在摩尔定律①摩尔定律是由英特尔（Intel）创始人之一戈登·摩尔（Gordon Moore）提出来的。其内容为：当价格不变时，集成电路上可容纳的元器件的数目，约每隔18-24个月便会增加一倍，性能也将提升一倍。换言之，每一美元所能买到的电脑性能，将每隔18-24个月翻一倍以上。这一定律揭示了信息技术进步的速度。的推动下，经济信息就已经被自动永久记载。作为记账凭证的发票在这种条件下，也就失去了意义，可以预见，基于区块链技术的电子完税凭证将取代传统的发票，发票的记账凭证作用也将退出历史舞台。以票管税是我国之前一直采取的税收征管模式，需用复杂技术手段确保电子发票具有唯一性，征管成本无形之中提高了很多。相反区块链电子发票却拥有低成本优势，适应了电子发票交易即开票、开票即报销的需求；同时促使电子发票回归交易票据及会计原始凭证的本源。税收征管成本因为有了区块链电子发票，大幅度降低了成本，丰富了税收治理手段，将有效打击传统电子发票模式下难以根绝的偷逃税问题。

（五）课税对象与征税范围难以明确

基于区块链技术的加密数字货币种类、使用范围的不断扩大，除比特币外，加入交易的还有莱特币、以太坊以及瑞波币等，且这些数字货币的使用范围有扩大化趋势，除了网络支付外，也被用来支付劳务，发放工资福利，购买物品如原材料、商品、虚拟资产等，致使现行企业所得税对课税对象的判定标准无法适用，是否列入课税对象无法明确。区块链技术支持下市场交易也呈现虚拟化，虚拟交易商品不仅有有形财产商品，也有无形商品、数字商品、信息服务等，由于区块链技术是分布式储存、交易方提供数字商品时，有条件从距离较远处对数据进行收集使用。交易带来的便捷也带来企业所得税的征管问题：以数字形式提供无形商品，这种行为是认定为提供服务所得还是认定为销售商品所得，现行税法对此并没有明确规定。另外，消费者在使用数字商品和服务时，会出现不在同一地的问题，如此一来使用数字商品和服务就会产生不同地域数据的商品价值，引出按传统的属地划分无法明确的问题。

四、区块链为税收征管提供有效技术支撑

区块链技术促使数据更加透明、信息更加安全，并为涉税数据共享、税收征管建设提供了全新思路，提升了纳税服务质量与效率、税收争议量明显下降。区块链技术具备先天优势可有效解决征纳间税收信息不对称、不透明问题，为优化税收征管提供了一种实现方式，成为解决税收征管“痛点”“难点”的有力工具。

（一）为税收征管新模式奠定数据基础

交易、区块、链是区块链技术架构的三个核心组件，假如区块当作状态形式，那么每次发生的交易就是对状态做出一次具体的改变，每次交易生成的区块就是参与者对于所有交易改变状态，共同形成的结果进行确认。因此，我们可以利用区块链的同步功能，充分应用到税收征管当中，就能将各类企业的信息档案资料同步到区块链当中，如围绕企业生产销售、产品发货、收入结算等流程及财务会计核算，设立一个分布式的数据账本，企业根据流程登记产品成本、产品数量、发货日期、产品金额、相关证照、发货合同、缴纳税费等情况，这个账本只能增加不能删除，加入新数据，不能放到原有的区块，只能加到新的区块中，交易记录透明可靠，数据不能篡改，确保永久，使各类证照、登记表、纳税证明、产品销售结算记录等能够安全地存储，数据持续更新，税收征管部门就能全程动态跟踪管理，将获取到的上述信息，及时应用到企业账务的分析，进行纳税评估稽查，从企业异常申报中发现问题，这些为税务机关的税收征管提供了重要依据，又为信任体系应用打好了坚实的基础。金融、物流行业、部分工业行业等已深入应用区块链，采集关于发票流、资金流、生产信息流、物流等相关信息更加及时准确，有力支撑税收征管中的数据需求量，为税收管理新模式奠定数据基础。

（二）为信息管税真正到来提供契机

区块链完整记录且不可篡改功能强有力支持税收征管的事后管理。税务部门可事后检查纳税人的交易记录，不用担心检查信息失真问题。这不但节约税收管理的成本，又明确了纳税遵从的责任。“营改增”之后，对临时纳税人缺乏有效的监控手段，加上一些纳税人的纳税意识比较低下，对一些附带征收的税收和各项收费，由于缺乏发票的源头管理，造成了一些收入的流失。如何将区块链技术结合到企业税收征管，实现对发票信息的跟踪验证？可借助区块链技术的数据无法篡改、可追溯、保密安全、智能合同的优点，链接企业交易数据，发票数据自动生成，并在分布式区块链数据库中存储好交易数据和对应发票。

区块链双重加密技术——公共+私有密钥为发票安全提供保护①区块链技术的应用和开发，数字加密技术是关键。加密算法分为对称加密算法和非对称加密算法，区块链中主要应用非对称加密算法，非对称加密指为满足安全性需求和所有权验证需求而集成到区块链中的加密技术。非对称加密通常在加密和解密过程中使用两个非对称的密码，分别称为公钥和私钥。非对称密钥具有两个特点：一是用其中一个密钥（公钥或私钥）加密信息后，只有另一个对应的密钥才能解开。二是公钥可向其他人公开，私钥则保密，其他人无法通过该公钥推算出相应的私钥。。区块链交易数据来源公开、透明、可跟踪，确保了跨地域、跨企业的交易数据与发票数据精准匹配，致使虚开发票可能性为零。分布式储存的区块链中的发票数据互联互通，成员可以快速地查询，获取发票真实数据，假票验证迎刃而解。真实和唯一存在的发票信息，区块链上不可随意篡改，可实现对发票记录的全环节追溯，为税收征管提供了技术保障，为真正的信息管税模式提供契机。在区块链中，发票起始点已不是税务部门了，企业具备资质后能够直接开具发票，不必向税务部门预先领用发票，企业拥有发票事项自主权，发票的税收管理已从事前管理逐渐变成事后管理，使发票信息在税收管理中居核心地位，提升和改变税收管理现代化模式，标志着信息管税真正到来。

（三）极大地提升了综合治税水平

“营改增”之后，许多行业存在上下游关系复杂的情况，这就进一步加大了税收征管的难度，由于房地产开发项目的上下游产业链长，监管部门非常多，比如，土地、规划、建设等，另外，各个管理部门的数据分散又缺乏共享，标准不一，部门配合不力，这就造成税务部门很难获取信息。由于获取信息不对称，造成对房地产行业税源控管不力。区块链技术一方面能搭建基于多个部门之间数据互联互通的区块链，又能搭建基于相关各单位之间数据互信、相互监督的区块链，让原互不相通的区块链成为权利对等的成员，实现数据融合应用、共同监督。例如税务部门，可以利用区块链技术搭建基于多个部门之间数据互联互通的区块链，为加强房地产企业的税收征管，可以邀请建设、不动产登记、规划、土地、国土资源等管理部门入链。要求各个管理部门将相关房地产企业的地产开发项目与本部门掌握的信息数据，如登记、招投标、合同、开工、资金结算、竣工验收、开具发票、申报纳税等存储各个节点后入链，这样一来就可以形成房地产企业信息共享，实现了数字化税收征管机制建立。因此，不会再由于信息不对称造成税收征管的被动，互通共享的信息数据有利于对房地产开发项目的管理，使各个环节与税收环节有机衔接，实现房地产行业建设、销售、监管全程联动管理，为提醒督促企业及时申报纳税提供便利。区块链中存储的链上数据与链下数据之间能相互融合，第三方信息的有效采集能解决税务部门对纳税人信息掌握不足的问题，迅速发现主要纳税人税收疑点问题，降低税款流失的几率，加大税收征管的深度、力度和广度。

五、税收征管借助区块链技术创新发展的对策建议

（一）发展税收区块链应注重顶层设计

目前，区块链技术发展迅速，包括税务部门也在不断研究和开发。然而，受企业财务管理标准不统一、征纳信息不对称等的局限，推广应用遭遇阻力。为此，规划发展要注重顶层设计，显得尤为重要。有必要考虑建设区块链相关的重要管理平台，如跨行业平台、税务管理平台、应用服务平台和区块链与非区块链联动平台等，通过多个区块链之间联动，加大与跨行业平台的互联互通、信息共享；为其他的管理平台在节点和链上提供发票接口等；与非区块链平台进行信息交流和功能互动，传递涉税处理数据，打破界限限制，发挥各自优势，释放数据整合价值。

（二）加快税收管理新信息结构形成

信息记录革新是区块链的重要特征之一。因此，税收管理必须重视对信息结构完善改进，加快形成以区块链为基础的区块链税收矩阵和区块链涉税圈等新的信息结构。区块链税收矩阵作为区块链平台管理信息的基础设施，当前要围绕居民企业或居民自然人基本信息、非居民情况、发票信息等信息完成对接，促进税务信息架构的进一步优化，形成涉税信息整合利用的新契机，从而让税务区块链矩阵得到完善。不同行业与不同部门开展跨区块链合作，通俗地说就是区块链的“朋友圈”，如区块链中的政府链、工商链、海关链、税务链间实现跨区块链互通，达到信息数据共享合作等。一方面，税务机关可以通过区块链技术建立包括税务机关在内的政府税务信息监管链。通过市场监管、金融、海关、司法等部门与税务在区块链的互联与互通，税收征管可以全面掌握和分析政府管理部门区块链中各方的信息，效率因此提高。另一方面，将可信的涉税信息链接“朋友圈”共享交换，如税务链、资金链等，为纳税人增加税收增值服务，通过纳税信用与金融业的共享交换，为纳税信用贷扫清障碍，从而为纳税人的生产资金需求提供可靠的保障。

（三）积极构建实施云发票与云账本

企业发票和账本往往是税收征管稽查的主要审核对象，因此应利用区块链技术积极构建实施云发票与云账本。记录纳税人经营业务活动内容的发票是税收征管重要依据和手段。纸质发票（手工、机打发票）、电子发票等是我国发票发展过程中的几种固定模式，机打发票与电子发票的开票源点完全相同，都是纳税人，开票项目完全满足要求。因此，目前税务机关对发票的监管属于事后追溯调查制度，因此违法事件提前发生仍然是不可避免的。纳税人开具电子发票的发票记录可充分利用云记账技术存储到云账本中，从而降低了虚开、不真实等非法开票的税收风险，也让企业财务认真做出真实可靠账务，为税务机关监管创造有利条件。目前企业主要有两种会计记账方法：一种是手工记账，另一种是软件记账。由于两种记账的纸质与电子账本均由企业财务人员掌控，税务机关无法全面了解企业经营及财务等信息，税企之间信息的不对称性，从时间与空间上为创建虚假账户、偷税行为创造了机会，电子发票的推广能够让云账本技术应用成为可能，使企业使用网络云端记账成为可能，督促企业线上账本必须与线下账本保持一致，否则的话实时一比对就让问题原形毕露，这为纳税人减少产生违法风险提供了防火墙作用，为加强监管、实时开展税务稽查提供良好基础。

（四）进一步打造核心税收征管流程

税收征管要打破信息共享壁垒，充分发挥区块链技术最大的价值，必须重新优化和完善核心税收征管流程，修正现有税收征管业务区块链平台标准，比如办理节点、流程标准、权限分配等具体数据信息，从而有效提升征管效率。其一，完善发票管理。以票控税实施效果不可否认，税务部门在强化管理发票和打击发票犯罪上投入了大量人力物力，屡禁不止的虚开发票问题依旧存在，因此，采用区块链技术有效解决发票管理问题值得探索。应建立发票区块链联盟，利用分布式账簿的互联和互通优势，集成众多企业打印发票信息数据库，发票信息数据以块的形式被记录和存储，保证所有网络参与者，全部能公开可见区块链数据库中的发票信息，也对发票的起源和发展可以全部追溯到。其二，增值税方面，如因增值税申报期一般有按月度或季度，企业取得进项增值税发票后应在180天内登录税务网站对当期要抵扣进项税的增值税专票进行勾选认证，申报与缴纳的时间不一致，导致增值税申报与实际交易不一，影响税务的实时稽查。交叉稽核比对开票、认证双方的发票信息是否一致，耗费了大量人力物力，降低了效率。而现在利用区块链技术，所有信息记录录入是实时同步进行的，发票信息实时呈现，实现了增值税征管的高效率，申报与缴纳实时信息记录，为增值税征管实时比对减少了大量成本，实现征管高度融合并一体化。其三，完善个人所得税的网络申报和代扣代缴机制。在个税征管机制中难免存在多个信息中心，例如不仅有税务机关，也有银行、社保、医疗保障等部门，各部门的信息沟通采取互报模式，且仅仅限于线下，部门间网上共享机制尚未建立，如出现多笔收入或者缺少了代扣代缴义务人情况时，自行上门申报成为了首选。现在区块链技术下改进征管，那么税务机关、银行、社保等部门，还有纳税人都成为区块链技术架构下一个节点，并且通过链把原来互不关联的区块链互接了，任何节点上涉税信息实时进行更新，大家都能及时获取，保证数据信息的精确性与时效性，实现了部门之间的信息互联，避免了事后传递数据的滞后和差错，从而让个人所得税申报抵扣更加准确，大大减少纳税人申报信息获取校验的工作量，纳税成本很大程度上得以降低。其四，转让定价方面，运用好区块链智能合同中设定条件内容能自动执行交易的功能，跟踪转让定价的指标变动。例如，在智能合同中，企业的材料库存信息设定的库存指标如果低于合同条件时，实时更新具体指标到区块链，获取指标数据的关联企业能够自动下单补充，同时就新增材料自动传递信息提醒申报纳税，使得原不易发现的转移定价行为通过区块链智能合同留下痕迹，可以回溯易于跟踪。更重要的是关联企业只能通过区块链签订交易合同，交易信息智能合同签订后是很难篡改的，如果发现篡改信息，智能合同会对此违法行为进行惩罚。另外，还可从分布式账本中获取国别报告所需的跨国公司各类实时信息，解决跨国公司税基侵蚀和利润转移（BEPS）问题。

（五）完善纳税信用评价及激励机制

区块链技术的公平性为纳税信用衡量提供关键性标准。基于区块链技术构建信用评价及激励机制，在此笔者建议：一是对纳税人信用设立指数机制。现行纳税人信用无法进行实时的动态评价，存在缺失，为此建议将纳税人缴纳税款是否准时与是否足额作为衡量标准，形成纳税人的信用指数标准；二是为合理发放退税补贴、精准纳税激励，建立四个方面的纳税贡献指数，分别是行业、规模、销售金额及纳税金额，以提高纳税遵从度。传统征管模式中的重大税收违法案件公示目前仅在报刊、网络等媒体途径，未能合理地体现纳税违法信用损失，惩戒力度小，因此建立纳税信用管理平台时要结合区块链数据库实时、自动记录、防篡改等特点构建实时、立体的权威纳税信用数据公示平台，通过公钥与私钥将查询信用记录权限合理配置，保护纳税人隐私，通过私钥保证纠违行为后能屏蔽不良记录，鼓励自纠，修复信用。

六、结 语

区块链技术的迅猛发展和开发运用，对税收征管产生极其重要的影响，提升了对涉税行为的监控能力、提高了涉税数据的透明互信度、减少了征纳双方税收争议和风险、提升纳税服务和综合治理的效率；但是目前看在税收征管方面应用区块链的技术成效客观说还是不够充分和成熟的。众所周知，信息不对称是税收征管的最大难题，而解决信息不对称是区块链技术最大优势，交互共享是大数据时代下的发展趋势，区块链技术为税收征管难题解决提供了最好的技术支撑。当下税务部门要结合税收征管的自身现实，做好区块链技术与税收征管应用的融合与发展，积极推动税收征管现代化的到来。面对和适应区块链新技术进步，未雨绸缪做好税收征管的应对和变革创新也是势在必行。