浅谈对个人所得税的认识

西藏大学财经学院 薛倩

1 发展历程

个人所得税就是对个人所获得的各种收入所得征收的一种税。1799年英国最先创立个人所得税，至今已有200年的历史。由于个人所得税在调节收入分配和促进经济增长等诸多方面发挥着举足轻重的作用，它逐渐在世界各国得到广泛的应用。不仅成为大部分国家财政收入的重要来源，而且关系到每个公民的切实利益，影响力不容小觑。据统计，世界上一些发达国家的个人所得税收入占政府财政收入的比重平均可达45%左右，且仍处于不断上升趋势，其地位可见一斑。

个人所得税的纳税义务人有两种：一是居民纳税义务人。是指在我国境内有居住地或在我国境内无居住地但居住满一年的个人。其所获得的收入来源于中国境内、境外；二是非居民纳税义务人。指在我国境内无居住地且不居住或无居住地且居住不满一年的人。对其从中国境内所取得的各种收入征税。在1950年7月公布的《税政实施要则》中就出现了对个人所得征税的税种，名曰“薪给报酬所得税”。

由于当时我国生产力水平落后以及受到人均收入水平的限制，虽然设立了税种却并未付诸行动。1980年公布的《个人所得税施行细则》中明确规定了只对外国人员征收个人所得税，这表明我国的个人所得税制度开始建立。1986年发布的《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》规定对我国公民征税个人收入调节税。

1993年，《关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定》的修正案规定不分国界，对所得来源于中国境内的人员一律征收个人所得税。1999年8月30日，《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》规定对个人储蓄存款利息征税。

2002年1月1日，对于所征收的个人所得税收入中央与地方按比例共享。2005年10月27日，规定将1600元作为个人所得税的免征额，自2006年1月1日起开始实行。2007年6月29日，《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》明文规定：由国务院来决定对个人储蓄存款利息所得开征和减征以及停征的具体措施。2007年12月29日，新的税法规定：把个人所得税的起征点从之前的1600元提高到2000元，2008年3月1日起开始执行。2008年，税法规定暂时对个人的储蓄存款利息所得免征个人所得税。2009年，取消“双薪制”计税办法。

2010年，税法规定对个人转让上市公司限售股取得的所得征收个人所得税。2011年6月30日，税法明文规定自2011年9月1日起开始实施以下决定：个人所得税起征点提高至3500元。将个人所得税的第一级税率改为3%，实行7级超额累进税率，扩大3%和10%两个低档税率以及最高档税率的适用范围并取消15%和40%两档税率等。2012年7月22日，国家预备开展全国地方税务系统个人信息联网工作，为日后“按家庭征收个人所得税”的改革提供技术支持。2018年3月5日，国务院总理李克强在工作报告中提出：可以通过提高个人所得税起征点以及增加子女教育、大病医疗等专项费用的扣除数额等措施，来适当减轻人们的生活负担，为其生活和学习提供保障，从而提高人们的生活质量。2018年7月1日起科技人员可以通过所取得的科技成果获得一定的现金奖励，对于现金奖励可以享受个人所得税优惠政策。

2018年6月19日，个人所得税税法历经了第七次重大修改。新的税法规定：对工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费等四项劳动性所得实行综合征税；个税起征点提高至每月5000元即每年6万元；增加子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金等专项附加扣除数额；扩大3%和10%以及20%三档低税率之间的级距，缩小25%税率的级距，30%和35%以及45%三档较高税率之间的级距保持不变；把居民个人每一纳税年度的总收入减去六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额作为应纳税所得额。

个人所得税的此番修改迎来了个人所得税修改史上的一次根本变革。经过此番修改之后，个人所得税的部分税率级距将会得到进一步的优化调整，多项支出可抵消个人所得税。在今后计算个人所得税的过程中，在扣除了基本的减除费用标准以及“三险一金”等专项扣除以外，还增加了专项附加扣除项目。新个人所得税税法中明文规定：由国务院决定专项附加扣除包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等支出的具体范围、标准以及实施步骤，并报以全国人大常委会备案。减税政策所带来的各种优惠效应主要收益群体为中低收入阶层。自2019年1月1日起开始执行新的个人所得税税法。2019年2月16日，国家税务总局相关部门回应新个人所得税法实施后纳税记录有关问题，个税零申报并不影响纳税记录的连续性。

2 个人所得税优缺点

比例税率计算方法简单，便于税务机关从源头上进行征税，有利于提高税收的透明度，便于征管工作的开展。累进税率根据不同纳税人的收入水平适应不同的税率，可以合理调节纳税人的收入分配和财富，有利于实现社会公平，维持社会和经济的稳定性。但是计算方法较为繁琐、复杂。个人所得税的税率把累进税率和比例税率相结合，结合了二者的优点，针对不同的情况采取不同的税率。

其中，对工资薪金所得、个体工商户生产经营所得以及企事业单位的承包经营、承租经营所得采用累进税率，根据其具体经济收入能力来负担相应的税收，实行量能负担；对稿酬所得，财产转让所得，利息、股息、红利所得等采用比例税率，实行等比负担。采用累进税率和比例税率相结合的税率是根据中国的实际发展国情制定的，有利于保障人民群众的根本利益，同时也在一定程度上变相地提高了居民的收入水平，这有利于提高我国居民的整体生活质量，实现共同富裕。

同时，也有利于实现社会公平，保持国家的稳定，在一定程度上加快了我国经济发展的进程。实施综合税制这一改革充分地了考虑纳税人的综合收入水平和家庭负担等情况，根据纳税人的综合负担能力收取个人所得税，体现了税收地公平公正原则，可以充分地发挥税收在调节收入分配方面的作用。但综合税制征管要求高，不容易进行监管和控制，征收过程较为复杂，手续烦琐，税收成本高。

新的个人所得税还规定对来华工作的外籍工作人员也可享受一定的附加减除费用和税收优惠政策，这反映出了我国对来华工作的外籍人员的重视，体现了我国一视同仁，注重公平，尽显大国风范。这一举措有利于吸引外籍人员来华工作，有利于促进我国吸引外来高素质人才以及学习国外的先进技术，也有利于我国对外开放政策中的引进外资政策的顺利实施，进一步扩大了我国对外开放的广度和深度。新的个人所得税税法中所规定的费用扣除数额对于我国低收入群体较为有利，收入过低的群体不需要缴纳个人所得税费用，这为收入较低者减少了很大一笔开支，变相的增加了低收入者的收入，在很大程度上保障了低收入者的基本生活，改善了其生活质量。这些政策的具体内容都是结合我国的基本国情所制定的，把保障人民群众的根本利益作为一切税收工作的出发点和落脚点，切实维护人民群众的各项权益。在税收工作的开展追求效率的同时，也要更加注重公平。

但是公民在履行个人所得税的纳税义务方面自觉性很低，履行个人所得税纳税义务的公民绝大多数都是非自愿的，这导致了极为普遍和严重偷税、漏税甚至骗税的现象。据有关资料显示，我国大部分的公民都没有认真履行过纳税义务，都存在着一定的侥幸心理，能拖则拖，能瞒就瞒，不被查获坚决不主动缴纳。大多数人的纳税意识都很薄弱，在享受税收带来的各项优惠和便利的同时，很少有人会主动去履行纳税义务。

相关部门应定期宣传税收知识，改变其对纳税义务固有的思维，从思想上提高居民的纳税意识。把税收收入的支出、用途公开透明化，让人民群众意识到税收“取之于民，用之于民”。对于违反税法的行为加大处罚力度，让其意识到不纳税带来的严重后果。

3 新个人所得税法改革热点

我国现阶段的个人所得税采取分类征税的办法，只对工薪所得税实行累进税率，高收入群体可以采取一定的办法通过调整自己的收入来源便可以达到合理避税的目的。

因此，现阶段我国的个人所得税不能很好地发挥调节收入分配的作用。而发达国家为发挥出个人所得税在调节收入分配方面的积极作用，一般都实行综合征税制度。改革开放以来，我国经济迅猛发展，经济发展的重心已由更加注重效率向更加注重公平转换，这就要求我国的个人所得税也应由分类征收向综合征收税制转变。本次新修订的《个人所得税法》，将工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费等四项所得进行综合征税，是1994年个税改革之后我国将个人所得税由分类征收转向综合征收的第一步，是一次里程碑式的改革。

但值得注意的是，本次改革从根本上来说还只是综合课征漫漫发展历程上的一次试点，革命尚未成功，未来要将所有收入类别统一按照累进税率进行征税，还要经历更多的尝试和实践。在本次个人所得税改革中有以下几大亮点。

第一，个人所得税的起征点有所提高。个人所得税的起征点从之前的每月3500元，提高到现在的每月5000元，换句话说，就是从每年42000元提高到每年6万元。

第二，将工资、薪金所得，劳务报酬所得和稿酬所得以及特许权使用费所得一同纳入综合征税范围，采用了统一的超额累进税率进行征税。

第三，在明确规定了继续实施现行扣除项目的同时，拟增加子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金等与公民根本利益密切相关的专项附加扣除。

个人所得税改革的这三大亮点使得本次改革迈出了个人所得税从分类征收到综合征收的关键一步，这从一定范围内将大幅降低居民的税收负担，实现从普惠制改革到定点减负的跨越式转变，为我国个人所得税制度向现代税制转换创造了良好的开端。

现阶段，我国实行的是分类征收的个人所得税制度，对于不同类别的收入其适应的税率是各不相同的。这就有可能使得具有同等收入的纳税人之间所承受的税收负担具有很大的差异性。例如，当前，税法明确规定作家稿酬的实际税率为14%，而对于具有同等收入的工薪阶层来说则要使用七级累进税率，这是极其不公平的。

本次个人所得税改革将工资薪金所得税、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得4项劳动性所得合并，并按照超额累进税率进行征税，这在一定程度上实行了税收公平问题。但我国的综合征税制度正处于初始阶段，还无法顾及到完全公平，还有部分收入类别适用比例税率。

未来随着个人所得税的进一步改革以及通过不断地实践和试点，将进一步完善个人所得税税制，有望将更多类别的收入纳入到综合征税制度的范畴，从而实现更大程度和范围的公平。个人所得税的起征点应适当地提高，但不应增加幅度过大，应该和现实的情况相结合。

自2000年以来，我国对个人所得税进行了三次重大改革，都是将提高个人所得税起征点作为个人所得税改革的出发点和落脚点。具体改革内容为个人所得税起征点由1980年最开始的800元，分别提高到了2005年的1600元和2007年的2000元以及2011年的3500元。提高个人所得税的起征点显然已经成为了调节我国个人所得税收入再分配的一项重要手段。

因此，新的个人所得税改革草案提出将我国现阶段个人所得税起征点由之前的3500元调整至5000元。个人所得税起征点的提高对我国各方面的发展产生的作用是未知的，其利弊需要在今后的具体实践中慢慢检验。

根据财政部的测算，个人所得税免征额由3500元调整到5000元后，在我国的就业总人数中，个人所得税纳税人在所有纳税人中所占的比例由改革前的44%下降到了15%。相关数据显示，个人所得税的纳税人将从原来的1.87亿人减少至6400万人左右。

也就是说，个人所得税起征点调整之后我国只有4.62%的人需要缴纳个人所得税。这项改革又导致了个人所得税的覆盖面过窄，不利于发挥个人所得税在调节收入分配方面作用。

实际上来说，虽然我国通过个人所得税改革多次提高了个人所得税的起征点，但是个人所得税在调节收入分配的功能和作用并没有因此而得到相应的提升和加强，并未达到所期望的效果，反而在调节收入分配方面的作用有所弱化。

因此，有学者提出：我国个人所得税改革之所以没有达到其在调节居民收入分配差距的预期效果与近年来提高个人所得税免征额的改革设计有一定关联。这是由于提高了个人所得税的起征点以后，综合来说，对于高收入者的减税力度要远远大于对低收入者的减税力度，反而会产生一种劫贫济富的效果。

个人所得税制度之所以设置起征点，其出发点是为了保障个人收入中用于基本生活开支的那一部分收入不因征税而受到影响，在促进收入分配公平中主要起到保障性以及稳定性的作用。提高个人所得税起征点这一举措虽然减轻了公民的平均税收负担，但对于不同的收入阶层来说享受到的减税收益各不相同。

由于不同的收入阶层所适用得边际税率各不相同，提高个人所得税起征点为高收入者带来的减税收益要大于低收入者，而原本处于起征点以下的最低收入者没有从提高起征点中获得到任何减税收益。

举例来说，起征点从原来的3500元提高到现在的5000元，对于原先收入水平就在起征点以下的居民群体而言，从中享受不到任何的优惠；原先适用3%税率的纳税人群体仅能够从中享受到减税45元以内的优惠；而原先适用45%税率的高收入群体可从中享受到减税675元的优惠。

综上所述，只有个人所得税的起征点小于某一特定值时，提高起征点才会增强其在调节收入再分配方面的积极效应，当起征点大于这一特定值时，提高个人所得税起征点会降低税收在调节收入再分配方面的作用。

总的来说，绝大部分的人所承受的税收负担会明显下降。假如，某公民月收入为1万元，五险一金为工资的22%，在扣除五险一金后的应税工资为7800元，超出免征额5000元的部分是2800元，每月应缴纳的个人所得税为84元，全年应缴纳的个人所得税为1008元。若按旧的个人所得税税率计算，每月需缴个人所得税325元，全年应缴个人所得税3900元。新的个人所得税税法实施后，每年少交了2892元的个人所得税。

可见，对于大部分中产工薪阶层来说，每年起码能比现在少交一半以上的个人所得税。本次改革将4种所得合并在一起，统一按照七级累进税率进行征税。有很多人担心采用综合征税制度后，适用的税率会较原来有所提高，从而使得本次改革前后所承担的税收负担明降实升。

虽然四项所得综合征税之后统一按照七级累进税率进行征税，税率从直观感觉上有所提高，但是由于提高了个人所得税的起征点并且允许对大病医疗支出、教育支出、住房贷款利息、住房租金支出等进行专项扣除。

因此，对大部分纳税义务群体而言，税负还是呈下降趋势，只有少部分特殊群体可能会出现税负上升的情况。具体来说，若纳税人的所有收入所得只有工资收入，那么本次改革后，他的税负肯定是下降的。

但若纳税人除工薪所得之外的其他三项所得占比比较高，那么他的税负可能会上升，但是这个情况可能比较少见。据估算，若某个纳税人的专项扣除占综合收入的比重为10%，一个月平均工资收入达到4千元，他的其他三项所得要月均达到29000元，其税负才会上升；而一个月均工资收入为15000元的人，他的其他三项所得要月均达到34000元，其税负才会上升。因此，一般情况下，本次改革会使得绝大多数居民的税负下降，并非是明降实升。