现代企业审计文化与核心价值体系构建

唐 锋

（河南工业职业技术学院，河南 南阳 473009）

审计文化是文化系统的一个重要分支，尤其在经济社会迅速发展的当今时期，它作为一个自成体系的有机整体，能够展现出一般文化结构学上的全部意义。据此，审计文化具有多个不同的层面，其中的物质文化、制度文化和行为文化是可见的和可预见的，精神结构层面的文化则不然，它以一种独特的、隐秘的形态存在于现代企业的审计行为之中，对企业发展和审计工作的开展具有深远影响。之所以如此，是因为核心价值观被视为社会组织或者社会个体所具有的区分于其他事物好与坏、对与错的关键指标，指的是符合或违背个体愿望、界定某些行为可行与否的价值尺度。因此，作为审计文化系统的基因，审计核心价值体系的构建就显得特别重要。在这一过程中，除了要明确核心价值体系的个性特质，按照独立、依法、公正、进取和奉献的要求明确审计精神和审计理念外，还要使之能够代表并反映现代企业审计的诉求与愿景，最大限度地体现审计价值观念和审计哲学。接下来，就从现代企业审计文化出发，针对核心价值体系构建等问题进行研究，希望借此可以得到能够借鉴的管理信息。

一、中国审计文化的历史变迁

审计文化作为一个较为宽泛的概念，从它的历史演变来研究其特征，具有显著的理论价值和历史价值。审计文化指的是将审计监督等相关活动视作基础，借此形成的物质和精神之“财富集合”。可以说，这是对审计监督相关工作进行的深度概括和归纳，即审计行业规范、法律条例、工作方式、行为范式、思维理念和观念等[1]。它将与物质内容、制度范畴、精神层面之精华内容进行了记载。在我国审计史上，审计文化经历了漫长的历史变迁，并表现出了如下特征：

（一）公正公义，分官任职

我国审计制度的设置自开始之时就被赋予了公正公义和分官任职等特征。在夏朝时期，审计监察被视作一类特殊的财政司法活动，到了商朝时期，审计就开始初具形态。西周的财政和审计都与“天官”有关，下面设有大宰，在其之下再设小宰与司会，分别负责财政和审计工作的管理，由此可以看出，最初的审计与财政工作直接相关。该时期作为我国审计形成的关键时期，审计处在财政机构领导之下，公正公义的划分以财政制度为准，在财政机构中，财政监察的官员要负责审计职责的制定和实施，即便当时的审计机构还没有独立出来，但审计工作已经对官员的任职进行了严明的规定，这在当时是十分罕见的。到了春秋战国时期，社会相对混乱，但审计依旧附属在财政之下，负责的官员为御史。到了秦朝，通过设立御史大夫等职，并对其赋予了专门职责——审计监察。与此同时，还设立了御史中丞的职位，使之能够统领侍御史和柱下御史、监察史等，这开创了专门独立审计制度的先河。到了汉朝，审计制度得到了进一步完善，不但增设了御史内史和治书侍御史等有关审计的官职，还让审计官员体系更加完善、更为系统。到了魏晋南北朝时期，虽然御史台机构在原则上巩固了汉朝模式，并借此设立了一些官职，比如御史中丞和治书侍御史等，这些不同级别官职的设立对审计工作的开展起到了十分重要的支撑作用。元朝时，废除比部，将比部审计工作放到了户部，在户部之中继续分立出审计科，设立了提举和提控等官职。在北洋军阀政府时期，准确的是，是在民国元年，于国务院处设立了审计处，同时，不同省份还设立了审计分处。到了1915年，审计官惩戒法公布并实施。到了中国共产党领导的革命根据地阶段，审计监督机构被正式设立，时间是1922年的5月。在进行了持续探索和深度实践之后，于1926年3月29日，《审计局组织法》得以公布，该法针对审计部门的工作人员构成进行了划定，对其职责进行了设计。在对我国审计脉络进行分析之后发现，其轨迹直接关联着我国审计制度设计的原则和标准，其中深含着对公正和公义的追求。

（二）查贪纠弊和保障皇权

在我国历任的王朝当中，都十分注重依法惩贪，而惩官的目的并不仅限于此，更为重要的是借此治吏。其具体做法包括以道德教化为基础，通过工资养廉的形式对贪污进行惩处，通过惩贪和奖廉结合的形式保证社会的公平正义，借助社会监督和监察机构之间的关系，尤其是彼此制衡的关系，使之可以在特定历史阶段更好的惩治腐败，达到吏治的目的。比如，在明朝时期，清官海瑞就是个极为正直的人，不但能够严格执行皇令，按照国家要求严厉惩罚贪官污吏，还不止一次平反了冤假错案，深得民心，并以此得到了提拔和重用。在其为官生涯中，自州级判官到户部和兵部主事，从执掌皇帝宝玺印章到出任右佥都御史，都能够坚持以民为本，用心为百姓办事。期间，他始终坚持推行财政改革，通过坚守皇令和法度，强令抢夺民田的贪官污吏退还了田地，由此被称作“海青天”。再如，在西汉时期，盖宽饶被提拔成司隶校尉，这是武帝时特有之官职，其职责就是要对京城官吏予以监察。可以说，在当时，无论是至高无上的皇后和太子，还是公卿大夫、文武百官，都要接受监督。而之所以如此，是因为当时的审计工作被视作集公正性、权威性为一体的职业，将懂法守法视作根本，将依法办事视作关键。唯此，才能对官吏进行经济、政治和其他层面的监督。

（三）统一标准和考量政绩

历朝历代以来，审计官员只有守法公正和摒弃徇私情，才能更好地维护皇权和树立威信。比如，在春秋时期，管仲就指出，国家建设需要以修明法度和详审政策为前提，只有这样才能建立常规和配备能臣，才能实现国家的良治和善治。时至今日，人们习惯将管仲视为“明法审数”审计思想之创始人和开拓者。在审计实践当中，管仲从国家财政收支实际出发，对其进行全面考核和整体研判，以此为基础给出了协调辩证的“明法审数”之审计思想。以这一思想为指导，要求所有审计人员都要懂法守法，都要坚守法律尊严。同时，还需制定和明确审计标准，在精通审查考核内容的同时，最大限度地防止审计行为出现偏颇。由于受到了“明法审数”思想的触发，到了战国时期，开始制定和推行“上计”制度。一般认为，上计制度被视为秦汉时期政府官员向皇帝汇报政绩的体系，通常来说，它属于行政制度、财政制度和审计制度的范畴。这一制度的建立、发展都与御史组织制度的设立、演化直接相关，将其结合在一起，被视为审计工作在秦汉时期形成和发展的主要标志，更是成为我国古代审计工作的标志性思想。这一思想不但奠定了审计实践要以“上计”制度为指导，按照既定准则进行赏罚，还引起公正而准确，成为战国时期政府审计监督的关键参照标准。将其运用到审计实践中，就要求审计工作要确保审计参与者和利益相关者进行联系和制约，由此形成统一的、规范的审计制度和审计标准。

二、现代企业审计文化特质与核心要素分析

在我国，针对现代企业开展的审计工作已经走过了三十多年的时光，时至今日开始进入到了稳步发展期[2]。但是，在这一时期，由于受到多种因素的影响和诸多考验，使得现代企业审计文化建设需要不断总结经验、和开拓创新，借此进入到更高的发展阶段。期间，为了能够更好地促进现代企业的发挥在那，除了要对企业审计文化进行研究和探索外，还应深谙审计文化的建设规律，了解审计文化的特质，以便借此提升审计文化建设力度，让审计机关能够更加全面的履行审计监督职责。

（一）现代企业审计文化特质

审计文化作为带有行业特征、在审计监督实践中形成的行为模式、行业风格和审计理念，涉及到被广泛认可的道德规范、价值观念和群众意识等，能够持续促进审计事业的发展和进步。对现代企业来说，审计文化具有以下特质：（1）公正性。对现代审计工作者来所，公正是其履行职责时需要坚持的最为重要的价值取向。对于所有有法可依的审计任务，审计人员都应该在搜集审计证据和评价审计事项的过程中，以公正的态度处理和处罚违规行为。期间，要以事实为根据，以法律为标准，做到不能徇情枉法，不以权谋私。尤其在当前时期，我国政治、经济体制正处在转型的关键时期，法制建设还有更长的路要走，审计人员就需要从实际出发，以实事求是的态度开展审计工作。对于遇到的任何无法可依或者法律界限之外的情况，审计人员都应该以客观公正的态度应对之；（2）独立性。在审计工作中，独立性被视为审计文化最为关键的本质特征。倘若独立性缺失，审计就会成为依附于其他力量的事务，甚至沦为他人谋取利益的工具，甚至会因此丧失审计存在的必要性。一般而言，审计文化中的独立性表现在以下方面：审计实践的独立性。审计机关和审计人员要依法独立进行审计工作，无论是审计判断还是审计报告亦或是审计意见都要独立作出；在作出审计决定的过程中，审计人员要确保任何行政机关和社会团体乃至个人都无权干预；审计机构需要单独设置，和审计对象之间不存在组织上的隶属关系，审计人员和审计对象之间不存在利益关系；（3）依法性。在我国，所有审计工作都要依法进行。可以说，依法审计是依法行政在审计实践中的具体应用。一般来说，审计文化的依法性特征可以从以下两个维度上进行解读：第一，审计主体包括审计机关和审计人员都要在履行审计监督职责时，全面而严格的遵守法律法规，并借此规范自身行为和审计行为，防止出现任何的随意性和主观性，确保审计言行能够被控制在法律框架当中；第二，审计客体包括审计对象和相关经济活动都要依法进行，借助法律、法规的规定和审计人员的职责、权限，正确履行审计职能。同时，要对审计对象的会计账目进行审查，以相关法律法规为基准判断其真实性、合法性。

（二）现代企业审计文化建设的现实要求——基于核心要素的分析

在现代企业中，审计文化建设是一项复杂的系统工程[3]。在建设过程中，除了要以特定的社会经济文化为背景，充分发挥审计部门与审计人员的职能、遵循文化建设的价值规律外，还应以核心要素为出发点，构建现代企业审计行为的规范、道德准则和群体意识，尤其要在精神层面上加大现代企业审计文化建设，以严谨细致的职业素养、求真创新的职业担当、服务大局的价值取向、独立思考的人格品质，让全体审计人员形成审计文化共识，借此调动其工作积极性和主体性，最大限度地发挥其潜能，让审计人员的思想和行为都能收到引导与规范：（1）严谨细致的职业素养。为了确保审计活动能够客观公正和不偏不倚，除了要在审计鉴定与评价之后，让审计结果能够经得起时间与实践的检验外，还应确保审计人员具有严谨细致的职业素养。这是因为，只有做到了这一点，才能更好地防范审计风险和规范审计行为，为提升审计质量提供重要保障。为了做到这一点，审计人员就需要严格遵从国家法律法规和政策措施，并在履行审计准则的过程中，让审计业务监控与审计人员管理工作能够顺利推进，并对审计文化和审计行为进行规范与约束；（2）求真创新的职业担当。审计人员除了要在审计实践中始终保持认真、细致的态度外，还应具备求真创新的职业担当。这是因为，为了让审计工作能够经受住任何检验，审计过程和审计结果就要得到审计对象和社会公众的认可。而为了实现这一点，就需要以严谨务实之职业担当在审计机构中树立其良好形象与较大威望。期间，审计人员除了要认清形势，主动迎接挑战外，还应把握机遇，在充分发掘自身优势和全面调配审计力量的过程中，集中力量打攻坚战，以更高的成效完成审计任务；（3）服务大局的价值取向。现代企业审计文化需要以国家大局为出发点，通过评价和处理审计过程中出现的问题，最大限度的保护改革者和打击犯罪者。而实际上，自成立之日起，审计文化中就具有了把党与国家利益置于首位的“基因”，唯有始终维护党、国家和人民的根本利益，才能实现审计事业的发展和进步。因此，现代企业审计工作要积极融入到组织中心工作当中，通过主动服务组织大局和主动维护审计形象与各方利益，让审计过程和审计结果能够社会满意、让领导放心、让人民认可；（4）独立思考的人格品质。在前文的分析中已经指出，现代企业审计文化体系中包含独立性的内容。因此，在构建现代审计核心价值体系的过程中，需要审计人员在组织层面与精神层面都能够保持独立性。首先，应在现代企业中构建良好的组织条件与环境氛围，这是独立开展审计工作的重要前提。此外，在执行审计任务的过程中，审计人员需要坚持独立精神，以客观公正的立场对审计事项进行独立分析和正确判断，绝不屈任何其他意志，一直保持客观公正与职业操守。

在这方面，承德市丰宁县审计局紧紧围绕创建文明单位目标，以狠抓干部职工思想道德教育为基础，以全面提升个人素质和整体工作水平为目标，以开展道德讲堂、志愿者服务、岗位练兵为平台，不断丰富文明创建内涵，突出审计特色，提升文明创建品位、效能和形象，实现了文明创建和审计业务相互促进协调发展的良好局面。该局把注重学习教育、提高全员综合素质作为文明创建的基础工程来抓，引导全体干部职工树立“终身学习、全面学习、创新学习”的理念，将学习能力转化为推动工作的创造力。一是着重把开展学习作为推动文明创建的强劲动力，坚持个人自学、集体领学、业务培训、党课讲座、年终考核等多项学习制度，围绕领导带头讲党课、股长带头讲业务、年轻同志谈励志，开展“三讲”活动。举办了书法比赛、计算机操作比赛、审计业务知识考试等一系列提升能力的赛事。二是着重把创新学习方式作为增强学习效果的有效支点，开设“审计讲堂”，让审计业务骨干自选课题轮流讲课，通过讲课交流，不仅检验了讲课者的学习成果，而且使大家分享了知识。三是着重将“提高全员素质、搞好审计服务”作为基本学习目标，努力使各项学习活动与全员思想教育结合，进一步树立和践行“责任、忠诚、清廉、依法、独立、奉献”的审计人员核心价值观，成为全局干部职工认同并自觉为之奋斗的目标使命、价值取向、道德操守和职业习惯。

三、现代企业审计文化核心价值体系的构建路径

在文化人类学视角上，核心价值体系被认为是任何一类文化体系内最为基础、最为核心的内容，更是与其他类型文化进行区分的主要依据[4]。对现代企业审计行为来说，以企业审计文化为基础，构建核心价值体系不但可以为审计群体之生存与发展界定基本方向与行动指南，还能指向审计组织与审计人员的审计目标，使之在判断组织和外部环境之间存在的差距之后，提升现代企业的核心竞争力和审计文化的引领作用。

（一）加强审计制度文化建设

审计文化以清廉文明为核心价值。这是因为，道德理想可以为人们带来很大鼓舞，道德情操可以协助人们更为理智的认识道德标准，借此为自己制定相关标准。而高尚道德素质可以协助人们更好的约束行为，借此确保审计权力的正确使用。期间，审计人员对自己制定的标准与要求要较之于他人更为严格，尤其在遵守“八不准”等审计纪律的前提下，要做到廉明自律，唯此才能强化对审计项目的检查与监督[5]。鉴于此，为了构建现代企业审计文化体系和搭建起核心价值体系，要求审计机关和审计人员要以当前形势为依托，借助科学发展观和新发展理念充分认识和实践审计工作规律，借此概括、理解和践行审计核心价值观。为了实现这一点，就需要加强审计制度文化建设，以审计核心价值为中心，不断完善与补充相关规章制度，并以既定的价值判断为标准，对违法乱纪行为进行严肃查处。此外，要确保审计人员的价值标准以人民利益和国家经济安全为前提，只要做到了为人民服务、为国家负责，无论审计了多少单位、查处了多少违规案件，都能够始终将着力点置于经济社会的全面、协调和可持续发展方面。

（二）强化社会主义核心价值观的融入

对身处新时代的审计机构和审计人员来说，在建设审计文化和构建审计核心价值体系的过程中，除了要始终坚持以事实为依据外，还应强化社会主义核心价值观的融入，以借助审计文化的建设让审计核心价值观深入到每个审计人员的内心。只有这样，才能进一步提升现代企业审计机关与审计人员的职业判断能力和综合素养，才能使之更好的、更有效的应对各类问题。此外，审计机关和审计人员需要认识到现代企业审计文化中的核心价值观指的是审计自身存在意义的正确认识，对审计组织与审计活动的健康发展能够起到价值指导的作用。因此，需要借助长期的审计实践，在审计机构内部形成共同的审计理想和信念，只有这样，才能在建设社会主义核心价值体系的过程中提升审计核心价值体系的建设成效。在这方面，基于审计文化的引领，湖北省十堰市审计局建立了全国首家“审计廉政文化数字馆”。该馆充分发挥现代科技手段，利用全息投影、触摸查询、三维展示、电子卷轴等声光电科技，展示与审计关联的廉政规定、廉政格言、廉洁人物和典型案例，寓教于乐、借古喻今。同时，该局建立健全了20 多个廉政管理内控制度，每年的“廉政宣教月”、定期举办的十堰审计论坛、廉政风险防控培训、收看廉政警示教育片、组织干部职工参观市纪委反腐倡廉教育中心等措施，都成为推动十堰审计廉政文化建设的强力抓手。期间，该局围绕社会主义核心价值观和中华传统文化精髓，创新“集约化审计、数字化建设、科学化管理、成果化服务”的“四化”审计理念，为十堰审计工作创新起到了积极的推动作用。

（三）注重外部教育和自我修养

通过前文的分析可知，现代企业审计文化的构建除了要增强审计人员的团结协作意识，将个人行为统一至审计机关发展目标上外，还应注重外部教育和自我修养的结合，让更多力量能够汇聚至审计事业的发展方面。这是因为，审计文化产生与承载的首要要素是审计人员，文化只有以人为载体才能得以传递。在我国，审计工作已经存续和发展了千年，其中取得的进步都与审计人员的努力、坚持、奉献和创新直接相关[6]。此外，审计人才的培养被视为审计事业发展和进步的前提——创造审计文化的主体为审计人员，接受与传播审计文化的客体为审计人员。此外，在构建审计文化的同时，还应始终保持对人的关心、理解和尊重，只有这样，才能让审计文化融入到审计实践当中，体现以人为本的观念，并借助人性化管理实现审计人员高效的工作和愉快的生活，提升这一群体的凝聚力与归属感。为此，在审计文化构建中为了搭建核心价值体系，就应该构建行动有序和精诚团结的审计氛围和良好的职业习惯，在优化审计格局的过程中，坚持以审计价值观为核心、以审计精神文化为载体，强化审计工作的法定性、实践性与可塑性等特征。比如，在审计人员自我修养问题上，要借助加强修养和树立理想中的目标，让自身的道德素养能够自我完善。此外，审计人员应提升精神文化素养，借助个人努力——读书学习、体验感悟——提升明辨是非和区别善恶的能力，借此能够更好地帮助其树立正确的人生观和价值观。

（四）提高审计职业判断能力

由于我国审计事业起步较晚，时至今日依旧处在社会主义初级阶段。因此，为了更好地加快审计事业的进步，使之处在现代化进程当中，一方面要让传统财务收支审计朝着绩效审计的方向发展，让手工审计朝着以计算机、互联网络等为主的信息技术审计的方向发展，让监督型审计朝着服务型审计的方向发展，让单一型审计朝着复合型审计的方向发展。而为了实现上述目标，另一方面，还应继续准确定位审计文化的方向，使之在审计实践中能够清晰地被反映出来，借此提升审计人员的审计职业判断能力。鉴于此，在提升审计人员职业判断力的问题上，需要将外在准则和规范逐渐转换成审计人员的内在信念，将外在要求和期望转化成内在的自觉和主动。而为了实现这一点，就需要现代企业审计文化建设工作掌握好“度”。其中，要通过审计公开和提升审计结果的透明度，让社会公众能够更好地了解和任何审计工作；对于那些审计对象需要保密的信息，审计人员要有责任维护国家经济安全。也就是说，审计人员要将公开与透明掌握在特定的“度”内。只有这样，才能确保审计核心价值体系与社会核心价值观相契合。

四、结语

近年来，我国现代企业在审计文化研究和实践过程中取得了很多成绩，也以此为基础，加强了对审计文化的深入探索，这对推进审计文化建设做出了重要贡献。当前乃至以后，一方面要继续借鉴以往研究成果和实践经验，持续推进对审计文化、审计核心价值的建设工作，借此总结和归纳符合我国审计工作实际的审计文化。另一方面，要在审计核心价值体系的构建构成中，始终坚持正确的审计方向，以优化审计群体意识，全面放映现代企业的审计价值理念和审计伦理哲学。