新政府会计制度创新点探析

周海龙

【摘要】近三年来，财政部相续发布多项新《政府会计准则》和《政府会计制度》。本文从新政府会计制度的出台历程出发，全面分析总结新政府会计制度的创新点，提出加快推进新政府会计制度落实的建议。

【关键词】政府会计制度；创新点；会计核算

【中图分类号】F810.6

2015年以来，财政部先后出台了基本准则加六个具体准则和一个应用指南，规定了政府会计的总体要求。准则中规定的是标准和要求，而制度中规定如何更好的执行这些标准和要求。新政府会计制度中规定了具体的会计科目，使这些要求能够落地执行。新政府会计制度的出台标志着政府会计改革进入了具体的实施阶段。

一、新政府会计制度的创新点

新政府会计制度的出台充分借鉴了国外先进经验，同时结合了中国国情，符合当前经济环境下行政事业单位会计核算的内在要求，主要有以下几点重大创新：

（一）统一行政事业单位会计制度

新政府会计制度自2019年1月1日起施行，原执行各行业会计制度的行政事业单位不再执行原制度。目前，各行政事业单位执行的会计制度不一致、标准不统一，导致财政统计数据困难，可比性较差。而新政府会计制度将各行业的会计制度进行统一，便于各行业间横向数据的对比分析，更有利于政府使用财政数据。

（二）会计要素由“五”到“八”

现行行政事业单位会计要素包括：资产、负债、净资产、收入和支出等五要素。为适应新形势下政府对会计核算的要求，新政府会计制度重构会计核算要素，会计要素由“五”到“八”，具体包括：资产、负债、净资产、收入和费用；预算收入、预算支出和预算结余。首次将预算会计与财务会计相结合，引入预算会计核算要素，要求行政事业单位在核算时，核算预算收支结余的情况。

（三）重构政府会计核算基础

长期以来行政事业单位的会计核算都是采用收付实现制，这一核算方式已经不能满足现有财政政策对会计核算的要求。新政府会计制度中首次引入权责发生制，实行“双基础”会计核算。财务会计核算基础为权责发生制，预算会计核算基础为收付实现制。既能满足财政预决算的要求，又能满足行政事业单位发展的需要。

（四）采用“平行记账”核算方法

“平行记账”是指单位在一个会计信息系统中同时进行财务会计核算和预算会计核算，即对于纳入预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同時进行预算会计核算；对于其他业务，仅需进行财务会计核算。

为使行政事业单位会计人员熟练掌握“平行记账”会计核算方法，新政府会计制度不仅清楚划分了“平行记账”归属核算基础，而且在附录“主要业务和事项账务处理举例”中采用表格的形式，列举出某项具体业务（事项）的财务会计处理方法和预算会计处理方法，便于财务人员的实际操作。

“平行记账”有效解决了预算会计与财务会计不兼容的问题，将财务会计与预算会计有效地结合在一起，既满足行政事业单位财务管理的需要，又能满足财政预算决算的要求。

（五）完善报表体系，实现“双报告”

由于新政府会计制度将预算会计与财务会计相结合，为全面反映会计所记录的信息，新制度中的报表也分为预算会计报表和财务会计报表，对应的分别形成年终决算报告和财务报告，即“双报告”。

预算会计报表包括3张报表，分别为：预算收入支出表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表。财务会计报表包括4张会计报表及相关附注，分别为：资产负债表、收入费用表、净资产变动表和现金流量表。其中资产负债表和收入费用表按月编制，其余报表要按年度编制真实、完整的年度报表。

同时，预算会计报表与财务会计报表之间也有相应的内在关联。通过报表附注中的“本期预算结余与本期盈余差异调节表”，可以全面反映本年盈余数与本年预算结余数之间的差异，从而揭示财务会计和预算会计的内在联系。

（六）“实提”固定资产折旧

目前，行政事业单位不强制要求计提固定资产折旧，即使计提固定资产折旧也是采用“虚提”的方式，这样不能完全反映固定资产的实际价值，往往存在单位账面的固定资产价值是上百万，实际的净值只有几万元，更不利于对财政资金使用情况的绩效评价。

同时，对于固定资产计提折旧的年限问题，目前只有少数行业主管部门对固定资产使用年限做出了具体规定，其余并未做明确规定，从而使得这些单位在计提固定资产折旧时无所适从。

新政府会计制度中规定采用权责发生制法对固定资产计提折旧，使固定资产账目能够真实反映资产的实际价值，更有利于政府掌握财政资金的使用价值。同时制度中明确了固定资产折旧年限，更有利于固定资产折旧政策的贯彻落实，统一折旧年限也有利于会计信息的可比性，进而提高会计信息质量。

（七）重新明确固定资产折旧计提的时点

现行相关会计制度中对固定资产折旧计提时点的要求是：当月增加的固定资产，当月不计提折旧，下月开始计提折旧；当月减少的固定资产，当月计提折旧，从下月开始不计提折旧。

这种计提时点的要求可以追溯到计划经济时期，当时企业采用的是综合折旧率的方式计提折旧，月初根据企业现有固定资产情况，测算综合折旧率再计提折旧。随着经济的快速发展和现代管理的需要，这种做法已经不能及时和真实反映固定资产实际折旧情况。当月新增的固定资产，当月已经正常使用了，也产生了效益，当月就应该计提折旧；当月减少的固定资产，当月这个固定资产已经没有了，就不应该计提折旧。

新制度对固定资产折旧计提时点进行了明确，规定固定资产按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月开始计提折旧；当月减少的固定资产，当月不再计提折旧。重新明确固定资产折旧计提的时点有利于真实反映固定资产的价值，更有利于固定资产的管理。

（八）取消基建会计

按照现行行政事业单位会计制度，基建项目应独立建账，会计期末再将基建的账目合并到总账中。这样就导致了有基建项目的单位实际上有两套账，不符合会计核算的完整性原则。

新政府会计制度依据《基本建设财务规则》和有关预算管理规定，取消了基建会计单独建账的核算要求，把基建投资项目作为单位一个项目进行单独核算即可。这样既简化了基建项目的会计核算，同时也提高了会计信息的完整性。

（九）完善会计科目设置

每一次新会计制度的出台，都会完善相关会计科目，这也是现代经济发展对会计核算的内在要求。由于此次新政府会计制度将财务会计与预算会计相结合，为了满足会计核算的相关要求，完善了相关会计科目设置。如新设了“业务活动费用” “经营费用”等费用类会计科目；新设了“累计盈余”“权益法调整” “本期盈余”等净资产类科目；新设了“预提费用”“预计负债”等负债类会计科目；同时新增“坏账准备”“公共基础设施”“保障性住房”等资产类会计科目。

二、推行政府会计制度落实的建议

（一）提高认识、高度重视

行政事业单位要充分认识到新政府会计制度的实施是贯彻落实党的十九大精神、全面深化财税体制改革的重要举措。对推动现代财政建设有着十分重要的作用，要积极贯彻落实相关政策。

（二）完善会计核算系统、提供技术保障

新政府会计制度中首次采用平行记账的方式进行会计核算，这就要求会计核算系统能够满足新的记账方式。各单位要充分调研市场上会计核算软件的功能，选择适合新政府会计制度的软件，提前开展软件培训，以便于能按时落实新制度。

（三）加强培训学习

由于新政府会计制度的改革较大，新增了很多内容，行政事业单位应扎实抓好培训学习，积极组织相关人员进行学习，进一步加深对新制度的理解和运用，确保无缝对接新政府会计制度的实施。

主要参考文献：

[1]财政部.《关于印发<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的通知》（财会[2017]25号）.