人民银行成本中心设计思路及案例研究

杨燕平

摘要：预算管理是中央银行财务管理的核心，而成本中心是预算执行和控制的基础、，本文在借鉴德国央行和巴西央行成本管理的基础上，分析人民银行建立成本中心的特殊性要求，对人民银行成本中心设置目标定位、预算管理、成本核算与控制以及责任考核等方面给出了基本思路，并以钞票处理业务为例设置成本中心案例。

关键词：人民银行；预算管理；成本中心；作业成本法

文献标识码：A

文章编号：1003-9031（ 2018 ）09-0074-08

一、人民银行预算管理现状

当前，人民银行的预算管理主要体现为预算资金的管理和控制，即通过财务预算编制、执行、控制和绩效评价等手段实现成本费用的管理，并未设置成本中心来强化预算主体责任，容易导致一些部门成本效益意识不足，成本费用控制效果不佳，预算责任落实不到位。主要表现为：一是成本费用控制弱化。业务部门预算主体责任意识不强，绩效评价约束力较差，财务部门对业务部门成本发生难以形成有效指导和控制。二是成本费用核算不能很好体现权责归属。目前财务费用按财政支出经济分类科目进行统一核算，各部门花费多少未能进行独立核算，成本费用归属的部门、业务线条不清，不利于业务部门预算责任的落实。三是成本过程控制存在缺陷。当前成本控制主要集中于事后核算和监督，财务部门往往只能被动接受成本费用发生的既定事实，审核仅局限于业务真实性，而不能对成本费用支出合理性进行有效地事前调节和事中控制。

预算管理是人民银行财务管理的核心，成本中心是预算执行和控制的基础。对提高基层央行的履职能力、加强预算管理和提高预算资金使用效益具有重大的现实意义。

二、德国及巴西央行成本中心预算管理经验

（一）德意志联邦银行成本中心管理概况

德意志联邦银行，即联邦德国的中央银行，在预算管理过程中，通过设立成本中心和控制部门的方式，有效运用成本会计的理念，达到成本高效的运营管理目标。德意志联邦银行设置成本中心进行成本高效管理的前提是全面综合的人力资源管理体系，借助各业务的营运统计数据，通过系统的分析、评估和控制，以人员因素作为标准和基础来归集、分配、核算和考核各类成本，使得业务完成和人员需求得到精准匹配。

德意志联邦银行通过制定标准成本来对成本中心进行成本核算和考核。1994年德国央行采用标准直接成本法，标准直接成本包括可直接归属的人员和其他营业成本等；间接成本一般根据时间进行分配，如折旧成本可以根据机器服务年限（折旧年限）计算/H每个机器每分钟的单位折旧费用。标准直接成本加上间接成本就是全部成本。

在成本中心的预算编制与执行上，成本中心对预算管理有高度自主权。成本中心主管在上一年预算的基础上编制下一年预算计划，对预算计划的制定由成本中心和控制部门共同完成；成本中心的主管对成本中心的所有支出负责，在确保预算能够保障履职的前提下，各项支出都充分考虑成本效益，但不得超出预算限额，因此必须要经常监测可用预算资金的变化，确保成本中心每项成本能够正确列支；成本中心主管在每项开支之前，必须确认成本中心有可用的预算资金足够支付，但无需控制部门参与或授权就可以支出。

对成本中心的监督由控制部门负责，控制部门定期审核成本中心预算开支情况，对拟开展的工作及其支出发表意见，指出成本中心管理中存在的问题，对预算执行差异进行分析等。

（二）巴西央行作业成本法的运用

选择适合的成本核算方法，准确归集分配成本，是成本中心管理的前提与基础。巴西央行建立成本管理系统，嵌入作业成本法来对成本进行分类、归集和分配。

按照作业成本法的原理，先是确认央行履职过程中消耗的各种资源，再把消耗的各项资源先按第一阶段的成本动因归集到各个作业中心，最后把各个作业中心的成本按第二阶段的成本动因分摊到各个成本对象。因此，巴西央行的成本管理系统分别设置资源、作业和成本对象三个模块。资源模块是用来收集为央行生产活动而产生的各项耗费，包括如水电、动力、折旧、低值易耗品等。作业模块是根据业务流程细分的作业库，通过由咨询公司访谈梳理细分各部门的流程确定（不包括像后勤支持活动等重复性活动），巴西央行特有的作业就有890个。成本对象模块确认了4级成本对象。1级成本对象是巴西央行行使央行职能的最终产出，如制定货币政策、管理外汇、监控金融稳定、管理支付系统和货币供给、参与国库管理等。为了完成l级成本对象的目标，需要把1级成本对象细分为2、3和4级成本对象。

在成本动因的管理上，巴西央行在三个阶段分别用到成本动因进行资源或成本的分摊，第一阶段是把耗费的资源分配到其他资源或作业，第二阶段是把各作业归集的资源分摊到成本对象上，第三阶段是成本对象的成本分摊到其他成本对象，如将3级成本对象成本分摊到2级成本对象。成本动因主要有建筑面积、工时、人员数量等，除了按成本动因分摊外，还可以的是采用直接分摊或者平均分摊的方法。

（三）经验与启示

成本中心是管理会计的重要应用工具之一，其重要的作用是可以归集和跟踪分析特定业务或项目的成本支出，使管理层能够测量、预算和控制业务执行的每项特定功能的成本。德国成本中心管理的一个重要特点是，成本中心对预算管理的高度自主權，即成本中心主管在批准的预算额度内，有权自主开支费用，不需要控制部门批准，这让成本中心主管有很大的成本控制的空间和自主权。巴西央行成本管控最大的特点是运用作业成本法并嵌入到系统中，成本分摊更加精确、细致，实现了各成本中心成本的精细核算。在建立成本管控系统时，巴西央行邀请了专业的第三方公司对整个央行业务进行流程梳理，便于更好地归集资源、细分作业和找准成本动因。这是巴西央行作业成本法成功运用的重要因素之一。

三、人民银行设置成本中心的特殊性

（一）人民银行成本费用支出的分类

人民银行的成本支出主要分为两大类。一类是为执行货币政策产生的利息支出、业务支出等，主要是货币发行成本，支付金融机构存款利息，包括利息支出、业务支出等。这类支出是人民银行根据经济、金融形式灵活运用政策而产生，目的就是保持人民币币值稳定，保障货币政策的有效执行，事先难以进行准确预计。另一类费用支出是为保障人民银行日常人员和机构正常运转的经费，以及根据人民银行履行各项职责（如反洗钱、反假货币、征信管理等）所需要的业务经费，包括人员支出、公用支出和项目支出。人民银行作为中央行政部门，所需经费支出均需要纳入预算，受《预算法》约束，需要讲求预算资金的成本效益。

（二）人民银行设置成本中心的特殊考虑

成本中心是只发生成本而不发生收入的责任中心，只对可控、已发生的成本负责。可控成本是指可以预计、可以计量、可以控制和可以考核的成本，已发生是事实上形成一定的实际支出或责任。由于人民银行机构和职能的特殊性，如果设置成本中心，在责任目标、成本对象、会计计量基础和考核机制等许多方面，与企业成本中心存在差异（见表1），需重点考虑以下三个因素。

一是如何确定成本中心费用归集范围。如前所述，作为中央银行执行货币政策而发生的利息支出和业务支出，反映的是人民银行在履职过程中发生的不可控的业务成本，具有不可预测性，这部分的支出不适宜纳入成本中心管理。因此，只有第二类费用支出，包括基本支出和项目支出，才能作为成本中心管理的范围。因此在划分责任中心时，可以将将各项具体业务，如再贷款、再贴现、货币发行业务、钞票处理业务等作为成本中心来进行管理。

二是如何设定成本中心责任评价目标。在成本中心目标设定上，作为“银行的银行”、“发行的银行”而从事的社会服务性工作（如钞票处理业务）产生成本费用，可以实行成本中心管理，但因具有法定性、公益性、基础性、引导性等特点，在责任管理目标上不能照搬企业利润最大化或成本最小化的模式，而应该同时要考虑履职目标和预算管理的目标，即在确保履职需要的基础上实现预算资金效益最大化、成本最优化、产品或服务质量提升、人民银行声誉提升等目标。

三是如何有效落实预算管理责任。在考核责任上，不同于企业围绕盈利目标，人民银行成本中心管理完全是为预算管理服务的，因此其考核其实是预算责任的考核，需要把成本责任落实到具体的部门、单位和具体执行人。

四、人民银行试点成本中心的基本思路

结合人民银行的实际情况，成本中心的建立与管理应包括四部分（见图1）。一是责任成本目标制定，主要是结合人民银行的特点来设定成本中心的管理目标。只有正确设定人民银行成本中心目标，才能有效开展成本中心管理。二是核算方法选择，主要是结合人民银行成本费用发生的特点，选用先进的作业成本核算方法进行核算，才能奠定成本中心核算管理基础。三是过程管理，包括成本中心的预算编制与管理，成本日常核算及成本执行与控制等。四是责任考核，主要是财务部门对成本中心开展定期分析，年终根据制定的责任目标开展责任考核。

（一）责任成本目标制定

1.确定责任成本目标。应由财务部门与成本中心共同协商而定，在保证履职正常开展的前提下，根据成本中心享有的權力和能承担的预算责任，共同制定成本中心管理目标，并将其作为预算责任考核的依据。人民银行成本中心的责任目标设置可从成本控制、产出数量、产出质量、中央银行声誉等方面综合考量，既要考虑在保证履职的基础上成本是否有减少，又要考虑在同样成本的基础上，产出数量或质量是否有所提升，甚至是通过成本中心管理有否改善人民银行声誉、树立人民银行正面形象等。在具体设置目标的指标时，要确保数据的可得性和可计量性。

2.制定预算定额标准。结合人民银行预算管理的实际，定额标准成本是考核成本中心的比较合适的指标。针对具体作业，制定相应的定额标准，如钞票处理业务中的清分、销毁、复点等作业定额标准。在编制预算时，在充分考虑影响预算执行因素的前提下，根据有效历史数据测算出来的标准化开支，确定预算定额标准；在执行预算时，预算定额标准可以及时纠正成本发生对目标成本的偏差；在预算考评时，预算定额标准可作为对标，来衡量和评价预算执行绩效，分析成本改善的潜力和空间，查找成本持续改进的措施和途径，并为进一步提高定额标准的科学性提供参考依据。

（二）实施作业成本核算方法

作业成本法是指以“作业消耗资源、成本对象消耗作业”为原则，按照资源动因将资源费用追溯或分配至各项作业，计算出作业成本，然后再根据作业动因，将作业成本追溯或分配至各成本对象，最终完成成本计算的成本管理方法。作业成本法一般适用于作业类型较多且作业链较长，产品品种多，间接或辅助资源费用占比较多等情况的单位。由于人民银行职能的多样性，既有为履行行政职能而产生的机构运行费用，也有为开展央行特有业务而产生的项目费用，间接费用占比居多，业务流程复杂，具备选择作业成本法核算的条件（见图2）。

（三）成本中心过程管理

1.成本中心的预算管理。成本中心预算管理由财务部门与成本中心共同完成。成本中心应根据往年经验，预计来年本中心各项作业的工作量，根据预算定额标准编制来年的预算；财务部门审核并批准成本中心预算，并要求成本中心在预算的约束下，合理支出各项成本。同时，成本中心应严格维护预算成本刚性和权威，在预算规定范围内正常发生各项支出，如果出现预算资金不足，需要查找真实原因，确属可追加预算情形时，应严格按照预算管理程序，提请预算调整追加资金。

2.成本核算与控制。目前，人民银行核算系统已经实现了对每一笔费用进行归集的功能，为成本中心费用作业成本核算奠定了坚实的基础。但是，当前核算系统中成本中心功能还处于初级阶段，作业成本法的理念还未嵌入系统，对费用的精确分摊的水平还有待提高。在成本执行控制过程中，可以借鉴德国央行的做法，允许成本中心在批准的预算额度内，合理安排各项业务和管理活动的成本开支，提高成本中心费用管理的自主权。

（四）预算责任分析考核

预算管理部门与成本中心共同制定责任考核制度，明确考核的目标，规范成本费用考核内容、考核方法、考核程序以及考核结果应用。成本中心和财务部门每季度根据预算执行的实际情况与预算定额进行比对，从可控因素、不可控因素来分析产生差异的原因。对于成本中心可控的预算偏差，应由成本中心负责，在考核中反映。对于不属于预算成本中心可以控制的因素导致的预算偏差，应据此不断完善定额标准；尤其是当发生预算不能满足成本中心需要而申请预算调增时，要详细分析原因，如果是因为定额标准制定不合理导致定额预算无法满足需要的，需要及时修订定额标准。同时，通过定期预算责任考核将各作业和各项成本费用差异情况进行通报，挂钩绩效，达到提高效益、均衡列支费用的目标。

五、人民银行钞票处理业务成本中心的设置案例

人民银行的钞票处理业务负责对回笼券与残损人民币进行清分及联机销毁、残损人民币复点和大型机械销毁，以提升流通中人民币的整洁度，其主要业务为清分、销毁、复点等。根据成本中心的成本可预计、可计量、可控制和可考核的要求，试点设置钞票处理业务成本中心。

（一）组织架构

钞票处理成本中心主要由钞票处理部门负责，钞票处理部门负责人是成本中心主管。钞票处理成本中心的主要职责是制定钞票处理业务标准定额成本、编制钞票处理业务预算、执行钞票处理业务预算、实行钞票处理成本控制等。财务部门负责协调钞票处理业务成本中心预算编制，分配钞票处理成本中心预算额度，监督成本中心预算执行，定期分析成本中心成本控制情况并反馈成本中心等。成本中心和财务部门在预算管理委员会的领导下，共同制定成本中心的责任目标。

（二）钞票处理成本中心控制目标的设置

基于钞票处理业务的特点，成本控制目标以钞票处理业务的定额标准为参考，考核成本中心的成本控制是否在定额标准内；产出数量目标以钞票处理计划完成率的提升；产出质量以是否提高流通中人民币整洁度，群众使用满意度是否有提升等等。

（三）钞票处理费用归集、作业细分和成本动因选择

运用作业成本法对钞票处理业务产品进行成本核算，准确计算各项成本，为成本分析以及成本考核提供详实的基础数据。

首先是费用归集。钞票处理业务的费用主要有人员费用、材料费用以及各项管理费用，有直接费用和间接费用。直接费用包括直接人工、直接材料等；间接费用包括办公、印刷及水电费、邮电费、交通费、差旅费、日常设备维护费、招待费、物业管理费、办公设备购置及耗材费。上述费用就是钞票处理业务所消耗的资源，全部体现在日常费用核算中，借助财务核算系统中的成本中心模块，可有效归集至钞票处理业务的资源库中，成为待分配费用。

其次是细分作业。为把消耗的资源准确归集到作业，应以能区分成本动因、可明晰归集消耗资源的一个活动单元为作业。对钞票处理作业的细分，可以通过对业务流程分解进行。钞票处理业务主要包括清分、复点和销毁三项业务，而每项业务都经过出库、拆分、入库、保管等程序，因此可以根据业务环节细分作业。如清分业务可以分为保管、出库、拆分、清分并销毁、入库等作业，复点作业可以细分为保管、出库、拆分、复点、装袋、入库等作为，销毁可以分为保管、出库、销毁等作业。

最后是成本动因的选择和成本对象的确定。各项费用成本动因主要有人工工时、钞票处理量、公务活动数量、房屋面积等。对钞票处理业务而言，成本对象就是各个业务的最后产品，如清分的钞票（捆），销毁的钞票（捆）、复点的钞票（捆）等。明确了成本动因，只需要采用直接分摊法、平均分摊法、按面积分摊、按工时分摊或者按人员分摊等方法，即可实现把归集到作业中的成本分摊到成对对象（产品）中去。

（四）预算编制与执行

成本中心应根据未来三年业务发展规划提出預算需求草案，确定一个预算额度，财务部门审核成本中心预算，评审成本中心预算编制的合理性和必要性等，在满足预算需求的情况下严控成本，对预算需求进行合理排序，确保资金和业务发展相匹配。在预算执行过程中，成本中心在批准的预算额度内，合理安排各项业务和管理活动的成本开支；财务部门对此成本中心实行总额控制，每个季度测算预算执行进度，形成季度预算执行报告和季度成本分析报告，及时反馈成本中心，以确保预算执行均衡合理合规，通过预算执行监督促使成本中心加强对成本的管控。

（五）责任考核

责任考核是对钞票处理业务责任目标的实现程度及效果，资金投入和使用情况等方面的最终评价，是一个预算年度财务预算管理的最后环节，也将影响财务预算管理下一年的开始内容。责任考核主要有财务部门负责开展，可以结合绩效评价进行，选取会计、发行、内审等部门的专业人员，组建责任考核工作小组。评价小组根据成本中心提供的绩效自评以及相关业务费用决策、费用管理与执行等方面的资料，根据责任考核目标和评价标准，选择合理的评价方法和评价程序，按照经济性、效率性和效益性原则对各项指标进行评价。责任考核结果作为预算编制以及预算分配，改善成本中心管理的重要依据。

参考文献：

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