共享单车企业的会计处理探讨

杨修

【摘 要】 时至今日，共享单车已成为都市交通出行的重要选择。新生事物不仅带来新体验，也会带来新问题，更会给学术界提出新要求，有关共享单车企业的会计处理，应该引起学界关注。文章首先对已有的4篇文献进行回顾，分析了当前有关共享单车会计处理的热点，然后分别对共享单车企业持有单车的会计处理、押金的相关处理、盈利模式以及新近推出的月卡消费进行了分析，认为单车应作为周转材料，一次摊销；押金属于负债，其投资收益应由共享单车企业享有；主营业务收入应为单车租赁产生的收入，但未来广告收入可能会有更大比重；并对月卡模式和月卡优惠进行了分析。在此基础上，展望了有关共享单车企业会计处理的未来研究方向。

【关键词】 共享单车企业； 会计处理； 周转材料； 押金； 盈利模式

【中图分类号】 F275.5 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）13-0137-04

一、共享单车企业现状概述

作为共享经济的新热门、当红者，共享单车企业可谓“其兴也勃焉”。如今，都市的大街小巷，一眼望去，皆是橙色与黄色的海洋。然而，任何事物都有其两面性，共享单车也不例外，在带给大家便利的同时，也给城市管理造成一些压力，产生了一定的安全隐患。新生事物不仅带来新体验，会带来新问题，更会给学术界提出新要求，有关共享单车企业的会计处理，应该引起学界关注。

在光鲜的背后，许多共享单车企业也可谓“其亡也忽焉”。仅2017年6月初至11月底不到半年的时间，较大的单车企业便有悟空单车、3Vbike、町町单车、小鸣单车、小蓝单车、酷骑单车退出竞争，大批用户无法退还押金。因为融资渠道不畅早早退出共享单车市场的小单车企业可能更多，许多单车企业甚至是在宣告退出的时候，才走入大多数消费者的视野。

究其原因，与共享单车企业的两大属性脱不开干系。首先，共享单车的主营业务是单车租赁。租赁行业是典型的固定成本高、变动成本低的行业，不转让资产的所有权而是通过让渡资产的使用权获取收入，因此前期投入较大。其次，但凡共享经济，毫无疑问都属于互联网或移动互联网企业，众所周知，电商的最大特点就是“烧钱”，需要引入资本，烈火烹油般地投入巨额资金。在摩拜和ofo双雄对峙之势日趋稳定的当下，其他共享单车企业的生存空间愈发遭到挤压，获取资金会越来越难。

因此，要研究共享单车企业的会计处理（其他方面也是一样），聚焦于摩拜和ofo比较合理，否则不具有行业代表性。不过，其他共享单车企业的“死法”以及共享单车企业的破产清算等问题，却可以作为研究的方向，聊备中国移动互联网发展史一格。

二、研究现状述评

作为新生事物，共享单车真正进入大众视野也是近年的事情，再加上当前我国学术研究相对实践明显滞后，截至笔者写作本文之时，使用中国知网以“共享单车”和“会计”作为关键词搜索，相关文献仅有4篇，以“共享单车”和“财务”作为关键词搜索，找不到任何相关文献。接下来笔者将对仅有的4篇文献做简要述评。

岳会玉等[1]认为：单车的成本应计入资产，但未明确应计入何种资产。对于单车折旧，采用直线折旧法，并简单分析了单车的盈利模式。唐力力[2]认为，自行车应当作为共享单车企业的固定资产入账，共享单车企业的收入应包括租赁收入、广告收入和流量收入、押金沉淀收入。唐力力认为押金应计入“其他应付款”科目，且押金产生的利益收入也应该归属承租人即用户。除此之外，唐力力还简单分析了共享单车平台的费用核算。李漫[3]认为，单车因为使用时间往往达不到一年，不符合固定资产的定义，也不符合存货的定义，但从确认方式来看，还是应该计入固定资产，且由于损耗较大，折旧采用加速折旧法。李漫将押金作为“预收账款”处理，计入共享单车企业的负债。王晓媛[4]认为，共享单车产业链已经逐渐成形，属于企业—用户的B2C模式，共享单车的共享与滴滴出行的商业模式不同，并非闲置资源共享，是由平台性企业提供单车供用户“共享”，而滴滴则不提供出行工具，只提供叫车服务，这是二者最大的不同。王晓媛表示，相比于其他互联网企业，共享单车企业属于“重资产”，单车应该作为固定资产处理；融资如果约定了资金归还条件和日期应该确认为负债，押金也应该作为负债，而且大量押金有资金池风险，需要加强监管。

不难看出，上述4篇都属于在新兴领域进行前沿性研究的探索性文献，几位作者分别提出了自己的观点，而且各不相同。据此，可总结业界有关共享单车企业会计处理的关注点大致如下：

（一）单车是否固定资产？应采用何种方法折旧

有关这一方面，唐力力和王晓媛均认为，共享单车应该计入共享单车企业的固定资产，并且按照固定资产折旧，如采用直线折旧法。这也是目前学界对此的主流观点。岳会玉等则认为应计入资产，但不明确应计入何种资产。李漫则认为虽然单车因为使用时间不满一年，不符合固定资产的定义，但考虑到其确认方式，还是应该计入固定资产，并采用加速折旧法。以上观点体现出学界对于新生事物的不适应，多采用“权宜之计”对其進行处理，说明以共享单车为代表的共享经济对会计理论及实务界提出了更高的要求。

（二）押金究竟属于何种负债类科目？押金产生的收益及相关会计处理如何

几篇文献都将押金视为负债，但具体属于何种科目，略有分歧，岳会玉等未明确指出该计入何种负债类科目，唐力力认为应该计入“其他应付款”，李漫认为应该计入“预收账款”。有关押金产生的收益，唐力力认为也应该归属承租人即用户。以上研究表明，有关单车押金，学界普遍按照传统租赁行业的押金来处理，但收益的归属问题，仍有争议。

（三）共享单车企业主要的盈利模式和收入来源是什么

毫无疑问，共享单车企业的主要盈利模式或者说主营业务收入是单车租赁收入，这一点应该不会有什么争议。有关共享单车企业的收入问题，唐力力认为共享单车企业的收入应包括租赁收入、广告收入和流量收入、押金沉淀收入，笔者对此也持这种观点。需注意，主营业务收入或者说主要盈利模式，只是就企业经营的要求来说，毕竟共享单车企业的主营业务就是单车租赁。但并不代表这部分收入一定在共享单车企业总收入中占比最高，在可预见的未来，流量收入及其引致的广告收入，很有可能超过单车租赁带来的收入。

除此之外，关于成本、费用等方面的会计处理，各篇文献观点分歧较小，较为一致，除有不同意见外，不再赘述。下面，本文将就上述三点分别展开探讨，并对新上线的月卡模式及其会计处理做简要分析。

三、相关问题探讨

（一）单车

根据现行准则，固定资产指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的，价值达到一定标准的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等，除有形外还包括单位价值较大这一属性。从固定资产的定义来看，单车使用时间的确达不到12个月，单位价值也不大。几篇文献都将共享单车的单位成本设置在300元，其实随着批次变化，越来越轻、越来越薄、大批量规模化生产，现在一辆共享单车的成本已被压到很低，大多数共享单车企业都能将单辆车价格控制在100元左右。此外，由于自然及人为因素（主要是人为因素），共享单车损耗极快，如果当作固定资产处理，每辆单车都要走报废流程，如此巨大的工作量，在会计实务当中简直是天方夜谭。综上，将单车作为固定资产处理，在理论上不具备正当性，在实务中不具备可行性。

几篇文献几乎是直接否认了单车作为存货的可能。根据定义，存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等。可以转换一下思考方式，将存货打开来看，存货既包括存的“货”，也包括存的“料”。库存商品、原材料、在产品、周转材料等都属于存货。首先，共享单车企业的主营业务是单车租赁而不是销售，作为库存商品是不合适的；其次，显然单车也不属于原材料和在产品，似乎单车无法作为存货处理了。但是，当我们看向周转材料时，据定义，周转材料指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品。共享单车完全符合周转材料当中低值易耗品的定义，将其以低值易耗品计入周转材料，理论上可行，在实际操作中也可以规避掉很多麻烦。综上，将单车作为周转材料入账比较合理。

至于摊销，由于单车报废周期短，报废时间不可控（有些车投入使用没几天就损坏了），没必要采用分期摊销法，可以采用一次摊销法处理。投入使用的单车一次摊销，也是收付实现制的体现。可能有人认为投入使用的资产在一定时间内仍有价值，一次摊销过于武断。但是，对于互联网企业来说，重要的不是投入多少，而是变现能力，前期投入再多，如果无法变现，对市场及潜在投资者而言一样毫无价值。共享单车企业持有的单车不会因其是单车而具有价值，由于质量原因，共享单车无法流向单车销售市场，一旦共享单车企业倒闭，进入破产清算环节，名下单车命运与报废无异，废金属回收是它们最可能的归宿，不具备任何偿债能力。因此，在每辆单车投入使用时，借记营业成本，贷记周转材料，一次性摊销更为合理。

（二）押金

共享单车本质上提供的仍是租赁服务，用户使用共享单车缴纳的押金，与传统行业使用之前缴纳押金，并无本质差异。区别在于传统租赁行业缴纳的押金，当次租赁结束之后，立刻退还客户，而共享单车押金虽说可以即时退还，但大多数用户为了方便，依然会选择存放在平台之中。因此，对这部分资金善加利用，可以产生大量投资收益。有关押金，李漫认为应将押金作为预收账款处理，唐力力认为应将押金作为其他应付款处理。显然，押金不是预收账款，因为没有与其对标的未来货物或服务，将客户存在单车平台的余额作为预收账款才合理，押金还是作为其他应付款处理更加妥当。

除此之外，唐力力认为押金产生的利益收入也应该归属承租人即用户，王晓媛认为押金生息应该归属用户，但是一方面利息分摊到每位用户则微乎其微，且“不利于共享单车作为新兴行业的发展”。这点需要加以讨论。首先需要明确的是，互联网企业获取押金在一定程度上的确具备融资功能，但是，具备融资功能并不等同于债权融资，就算作为融资，押金也更符合“众筹”而非“借贷”，套用债权融资的理论和实务是不恰当的。

笔者认为，共享单车企业没有必要向押金的所有者即用户支付利息（使用权让渡给了共享单车企业）。押金本质上仍是保证金，与传统租赁行业的押金或为保障大额交易顺利完成的定金性质类似，用户在缴纳保证金期间，均可获得共享单车企业提供的租赁服务。实际上，现行准则并未对利用押金进行投资产生利息或其他收益的行为给出明确规定。笔者倾向认为，押金是获取服务的准入，提供服务方并不需要为此支付利息（因为用户不需要购买并承担保管、维护责任便可使用共享单车），这一点，并不因押金使用权让渡时间的长短产生法理上的分歧。

据上述内容不难看出，共享单车企业可藉由押金获取大量沉淀资金，并利用这些沉淀资金获利，这部分理应计入投资收益。但是，对押金的使用也可能带来风险，危害押金所有者即用户的合法權益。正如一句网络流行语所言“所有互联网公司都是金融公司”，互联网公司以其庞大现金流，具备金融行业的一些特征，对其监管也应该在一定程度上参照金融企业。对共享单车企业的监管也是如此，比如设立准备金制度，即押金必须要保留一定比例用于应对提现，其他部分才可以用于投资。

既然是押金，就存在不退还的情况，比如用户存在一些恶意毁损单车的行为，平台扣留押金。这种情况与罚没类似，应将这部分押金转为营业外收入，借记其他应付款，贷记主营业务收入。

此外，如前所述，仅近半年以来，倒闭的大型共享单车企业就有6家，仅据芝麻信用提供的数据进行粗略统计，用户押金损失已经超过10亿元。2017年11月酷骑单车宣布“出局”之后，声明只有到现场（公司北京总部）的用户才可以退押金。即便如此，来到酷骑北京总部的退款用户就已经排成长龙，甚至网络上出现了代外地用户退押金的“黄牛”服务。若就会计处理而言，押金毫无疑问是负债，应计入其他应付款。共享单车企业作为有限责任公司，其创始人和经营者只承担有限责任，因此，消费者如果不能退还押金，也只有自认倒霉，甚至有人戏言，“一人扛一辆车回家算了”。

（三）盈利模式

目前看来，共享单车企业主要的盈利模式仍是租赁，但是大量押金产生的沉淀资金投资收益也是其盈利模式的重要组成部分（对于仍处于烧钱阶段的共享单车企业来说这部分现金流尤为重要）。除此之外，互联网行业的特点之一就是有用户就有价值，海量用户意味着强大变现能力。

目前，几家硕果仅存的共享单车企业，都拥有海量用户，如ofo早已宣称自己的注册用户突破1 000万。以如此巨大的用户量为支撑，共享单车企业完全可以通过与商家合作（已经这么做了），在开机启动画面植入广告等方式，获取巨额收益。甚至，连单车车身都可以大做文章。如今，有“城市牛皮癣”之称的小广告已经盯上了共享单车，投放在许多城市的共享单车，车身上均出现了小广告，这一极具互联网思维、流动性、传播性的行为（虽然不是什么好行为）让人不禁感叹“高手在民间”。既然小广告都这么做了，共享单车企业本身也可以利用车身涂装，达到宣传效果的同时引入商业合作，与一些主打年轻人市场的品牌推出概念车，带来一部分收入。

然而无论如何，共享单车企业的主营业务还是分时租赁，也只有这部分收入会计入主营业务收入，但必须正视共享单车企业的其他盈利模式喧宾夺主甚至反客为主的可能。笔者以为，仅仅依靠单车租赁，考虑到单车损耗速度及用户消费习惯（共享单车主要针对的是出行中的“最后一公里”），迅速实现盈利不太现实。某共享单车巨头高调宣布“已经实现盈利”，迅即遭到了传媒几乎是一边倒的质疑。至于租车能否盈利，需要等野蛮生长的烧钱期结束，回归半小时1元的收费模式之后，再对此加以考量。在此，笔者不妨做个预测，以待验证：共享单车企业将会“无心插柳柳成阴”，渠道优势带来的广告收入以及内置商城带来的周边产品销售收入（摩拜已经上线了具有商城色彩的成就馆），将在未来共享单车企业的收入中占据很大比例，甚至凌驾于租赁收入之上。

（四）月卡

共享单车企业均推出了月卡，先是免费送一个月月卡，然后将原价20元的月卡打折销售，比如ofo的一元月卡、摩拜的五元季卡。毫无疑问，这是典型的互联网“烧钱”行为，但是其中的会计处理依然值得探究。关于月卡，最直接的一个问题就是如何进行会计处理。是每售出一张一元月卡就记一元收入，还是将月卡的本来售价20元作为收入，而将减免的19元作为吸纳用户的成本？这两种处理方式将带来报表的巨大差异，联想到某共享单车企业高调宣布盈利以及乐视上市窝案，不得不让会计从业人员产生疑虑。因此，对于共享单车企业这一高增长性且有很好上市前景的新生事物，如何通过审计加以监管，也是摆在财会研究人员面前的新问题。

此外，除了月卡的会计处理之外，回归到20元一月之后，月卡模式是否能增加收入、提升盈利也需要打上一个问号。笔者就此与同行曾有过讨论，有人认为，月卡和健身房年卡一样，赚冲动型消费者的钱。此言看似有理，但忽略了二者之间的本质差异。健身房或其他年卡消费场所是不能移动的“庙”，消费者因为居住地迁移或是仅仅因为惰性，都可能不去使用。但是共享单车是能活动的“和尚”，而且被大量投放在城市的各个角落，当月卡用户有短途出行需求时，映入眼帘的共享单车很可能成为月卡用户的首选，尤其在有“我买了月卡”的心理暗示之下。因此，月卡的最大作用是提升用户黏性，强化用户忠诚度，并不能通过充值却不使用之类现象获取收益。其次，作为会计专业研究人员，需意识到互联网行业和传统行业不同，对于互联网行业来说，流量以及日活跃用户量，对于公司绩效及价值评估更有用处。客户因为买了月卡天天用，比起客户买了月卡不用，反而对共享单车企业更有利。每增加一个日活跃用户，对于企业价值的提升可能都不止20元。尤其是仍处于“烧钱”状态的共享单车企业，有没有足够多的活跃用户，才是能给予幕后资本信心的最核心因素，让他们有意愿继续“烧”下去，避免“断奶”导致的企业消亡。

四、结论与展望

作为新生事物，有关共享单车企业的会计处理值得学界关注并研究。总结评述了已有研究之后，本文认为共享单车企业持有的单车应作为周转材料入账，并采用一次摊销法；而押金则属于其他应付款，用户在账户中的余额属于预收账款，押金带来的收益应归共享单车企业所有；有关盈利模式，在短期内，单车租赁业务仍是共享单车企业的主营业务，单车租赁收入是共享单车企业的主营业务收入，但不排除共享单车企业未来金融化、传媒化的可能；而月卡既是典型的电商“烧钱”行为，但相关会计处理的个中滋味，仍有必要咀嚼，并从审计层面予以关注。

在酷骑单车、小蓝单车接连倒下之后，共享单车企业退押金难已经成为了笼罩在共享單车行业之上的一朵阴云。2017年11月，媒体集中报道了几家单车倒闭之后，申请退押金的“盛况”，一时间传言甚嚣尘上，甚至摩拜、ofo两大背后资本雄厚的巨头也被质疑退押金难，不得不进行危急公关。12月5日，中国消费者协会在北京召开了共享单车企业约谈会，就消费者普遍关心的押金和预收款管理问题表态，摩拜、ofo两大巨头及几家硕果仅存的共享单车企业都出席了本次约谈会，中消协建议采取免收押金的方式运营共享单车。短短十五天过后，12月20日，中消协发文表示，2017年以来连续发生多起共享单车、网约车等电子商务经营者收取消费者押金、预付费后，将所收资金挪作他用，在运营不善或停止营业时，严重损害消费者权益的情况。目前正在制定的《电子商务法》中对此应明确做出立法规制。对于押金，应采取“预授权”冻结制度，防止押金流入企业资金账户。严格来说，12月20日的发文比12月5日的建议更具有可行性，如果不能与个人征信制度挂钩，单方面要求免押金有矫枉过正之嫌。但是有关押金的使用和管理，是“一刀切”完全不让挪用还是仿照金融行业设立保证金制度，允许共享单车企业使用一部分押金从事投资增值等其他金融业务，有待后续研究。片面强调押金的安全，有可能导致共享单车企业现金流紧张，更加依赖资本巨头输血，逐渐丧失独立性和活力。

与网约车等互联网行业类似，共享单车也经过了百花齐放多头并起到兼并重组双雄对峙的过程，未来共享单车会不会与其他互联网行业一样，出现第一名与第二名的合并，我们拭目以待。如果真有那么一天，估计半小时一元的价格不能持续，都市街头的单车投放也不会如今日这般“广撒网”。不过合并时的会计处理，比如两家企业合并之前拥有的单车，该如何转入新成立的公司实体？都是值得期待的问题。

作为国家力推的共享经济，共享单车方兴未艾。与共享单车企业相关的问题，比如绿色会计视角（共享单车投放及停放对城市管理的影响等）、共享单车企业的本量利等，都很有研究的必要，留待进一步探索。

【参考文献】

[1] 岳会玉，王朋艳，徐一民.共享单车会计核算研究[J].现代经济信息，2017（3）：239.

[2] 唐力力.浅析共享单车经营模式中的会计核算问题[J].中国乡镇企业会计，2017（5）：98-99.

[3] 李漫.共享单车会计核算问题及对策研究[J].商业会计，2017（13）：25-26.

[4] 王晓媛.会计核算视角探析共享单车的盈利模式[J].财会研究，2017（8）：45-49.