责任成本管理提升企业价值创造力的实践探索——以ABC设计院为例

●周仲华

一、企业责任成本管理概述

当前，经济环境发生剧变，市场竞争愈发激烈，成本优势已变成企业生存发展的重要竞争法宝。责任成本管理是结合西方国家责任会计的先进管理理论和具有中国特色的社会主义市场经济改革实践的现代化管理方法。责任成本管理一般是通过制定科学合理的目标，明确责任与成本挂钩的形式，完善成本考核与收入分配的方法，促进企业加强成本管理，从而提高企业经济效益。

（一）企业实施责任成本管理的基本程序

图1 责任成本管理流程图

1、责任单位。责任单位独立存在于企业内部，可以在相对确定的权责范围内来自行控制成本费用的发生、收益利润的实现以及独立决定资金使用。责任成本管理的起点就是根据行政管理体制和企业经营管理工作的需要，确定对所辖生产经营活动承担完全经济责任的责任层次，明确划分若干责任单位。该责任单位划定后，必须在企业整个生产经营活动中，保持相对独立的地位，拥有一定时期内明确、具体的生产经营目标，独立完成上级所赋予业务经营任务，能够对自己的生产经营活动独立管理和独立决策，独立承担其应负的经济责任，并由上级部门对其经济责任进行独立考评。

2、权责范围。责任单位划定后，拥有了独立的经济利益。企业在生产经营管理中，为了切实维护各该责任单位的特定经济利益，必须对其各自所必然拥有的经济权利和所应承担的经济责任进行明确规定。唯有如此，才能真正落实经济责任和切实行使控制职能，做到“责、权、利”有机结合，充分调动责任单位生产经营的积极性和主动性，保障企业的各项生产经营活动沿着预定目标前行。

3、责任目标。责任目标一般是对企业未来一定期间经营总目标进行分解，向各责任单位明确的权责范围内，下达其应当完成的生产经营任务总和。责任成本目标是从上到下，层层分解、逐级落实，个体责任单位的具体责任目标之和构成企业的总体经营目标，个体责任单位责任目标完成与否直接影响企业总体目标的实现。

4、信息系统。信息系统的作用就是建立一整套数据与指标体系，用来记录、计算、考核、评价责任目标，责任预算的执行情况。建立信息系统的目的就是搭建成本费用数值与经济责任的桥梁，将经济责任进行数量化、制度化，促进二者有机结合。一个健全科学的信息系统，最基本的功能就是对实施过程进行有效的跟踪与控制，对于责任单位来说是及时提供实时的生产经营实际情况，对于企业来讲就是为评价、考核各责任单位的绩效提供可靠依据。

5、考核评价。考核评价是保证责任成本管理制度的有效贯彻实施的关键因素。考核评价的内容可以概括为有关责任单位预算实际执行情况，一般包括四大要素，缺一不可，即计量、分析、考核、评价。也就是说考核评价是在对有关责任单位预算实际执行情况进行计量和分析的基础上，通过科学的方法对责任单位的工作业绩和经营成果进行严格考核和适当评价。考核评价的目的是充分展示责任单位的经营绩效，及时发现生产经营中存在的问题，促进责任单位采取针对性的措施进行修正，进一步强化成本控制，促进责任目标的实现。

6、管理报告。管理报告是对责任单位的责任成本管理绩效的报告，其作用在于集中反映有关责任单位在一定期间内生产经营活动的真实情况，对各责任单位的预算执行过程以及执行结果进行概括说明。责任成本绩效报告的编制，核心内容是对责任单位责任成本管理情况进行总结，揭示其责任成本管理活动中存在的不足，可以促进各责任单根据自身的特点和外在条件，扬长避短，改进和完善自身权责范围内的生产经营活动，提高经济效益，实现自己的责任目标。其最终目的仍然是服务于企业总体目标，促进企业各责任单位齐心协力推动企业总体目标的实现。

责任成本管理通过“责、权、利”相结合，可以充分调动企业各环节积极参与到成本管理当中，实现企业全员管理、全过程管理、全环节管理和全方位管理，促进企业经济和技术结合。目前责任成本管理在大型建筑企业中得到了广泛的应用，在挖掘企业成本管理潜力，促进企业提质增效方面发挥了积极的作用，其在企业管理中的重要性也逐渐为其他行业，特别是勘察设计行业所重视。

二、勘察设计企业责任成本管理面临的问题

由于勘察设计项目大多具有点多、线长、面广的特点，其成本管理有别于一般工业企业，其特点可以概括为：一是产品的无形性，即企业提供的产品为文本、图纸等智力劳动成果，其成本构成中人工成本占较大比重；二是产品的周期长，从预可研、初步设计到施工图设计，最后到配合施工直至项目完工，项目跨度时间长，变化因素多，项目总成本合理估计难度较大；三是产品的不同质性，各个勘察设计项目特点各异，造价各不相同，投入的技术和人力资源也不尽相同；四是多专业共同配合，一个大型的勘察设计项目往往涉及上十个不同专业协同完成，不同专业的成本计量难度大；五是项目成本边界不清晰，人力资源交叉使用频繁，项目人工时统计难度大。具体来说，勘察设计企业责任成本管理存在以下难点：

（一）责任单位的确定存在难题

选取责任单位，其实就是确定责任中心。责任中心在企业的生产和经营活动中，地位相对独立，是一个责权利相结合的实体。它拥有自己可以调配的资源，并对产生的经济责任独立负责，责任和权利都可控；它独立进行经营业务和财务收支活动并可以进行责任会计核算。一般而言，责任中心的确定与企业生产经营的组织形式密切相关。勘察设计企业的生产组织一般都采取两种方式：项目部制和专业处制。

项目部制是按经济合同成立项目部，选派不同专业的人在项目部的统一组织下开展生产活动。这种情况下，项目部就是一个天然的责任中心，独立组织生产，承担项目全部的生产经营责任并对项目的经营成果负责。项目部制的优点是：生产经营相对独立封闭，方便管理；责权利相对简单明确，易于控制；项目部承担详实所有生产经营工作，受企业内部转移定价影响小，有利于考核激励机制作用的发挥；能够直观反映项目盈亏。项目制的缺点主要是人力资源相对固化，不利于劳动生产率的提高。项目部制下，设计人员相对固定，一名设计人员一段时间只参与一个项目的设计工作，在生产任务饱满，人手相对不足的情况下，人力资源不能灵活调配，对生产经营会产生不利影响。

专业处制是项目的生产由集团组织，集团向各生产单位（专业处）下达生产指令，各生产单位在集团的统一指挥下，协作完成各个不同的生产任务。这种情况下，可以把生产单位定位为责任中心，对自身的生产经营活动和生产经营成果负责。专业处制的优点主要体现在生产组织更能体现专业分工协作，人员调配灵活，有利于劳动生产率的提高。专业处制的缺点也很明显：生产组织上升到集团层面，管理级次增加，管理难度加大；责权利相对不够清晰，需要进一步理顺内部管理机制；受内部转移定价影响比较大，人为因素比较突出，有可能导致责任成本管理失效；项目被分解成若干细小单元，不容易直观反映项目盈亏。

项目部制和专业处制各有优缺点，在实践中，勘察设计企业往往采取二者结合的方式。对生产边界比较固定、人员相对固定的城市轨道交通项目采用项目部制，通过加强人员调配，改进项目人工时统计，提高劳动生产率。对一些长大干线、专业配合要求突出的项目采用专业处制，加强生产组织协调，完善内部定价机制，制定清晰明确的责任考核机制，充分调动生产积极性。

（二）标准成本难以引入

责任成本管理内部责任的确定往往需要引入标准成本的概念。标准成本是对产品或作业未来成本的理性预期，在责任成本管理中主要应用于责任成本预算的编制，责任成本预算是明确各责任中心责成本管理责任的关键要素。标准成本还用于发现和分析实际成本对标准成本的偏离度等方面，也是责任成本考核评价的参考依据。

标准成本的确定有很多前提条件，它要求：第一，产品相对稳定，企业生产模式一般为少品种、大批量。反观勘察设计企业，产品的非同质性非常明显，基本上每一个生产项目都有自己的特殊性和复杂性，大批量复制完全不可能。第二，BOM（物料清单）规范管理，成本要素相对稳定。物料清单BOM和成本要素稳定，导致产品成本相对稳定，即使产生波动，也比较容易分析波动原因，从而确定成本管理责任。反观勘察设计企业，产品成本构成中，人力成本占（职工薪酬、差旅费等）绝对比重，物料消耗所占的比重基本可以忽略不计。人力成本的标准化也非常困难，一方面，不同的项目设计难度和技术要求不同，人力成本难以设定相对固定的标准成本要素不稳定，导致事先的成本模拟变得非常困难，责任成本预算难以细化。

（三）内部转移价格难以合理确定

所谓内部转移价格，是指集团企业内部各关联方在内部交易中所采用的价格。内部转移价格直接关系到集团企业内部各关联方的盈利水平和资金流向。因此转移价格的实施，既会影响影响集团内部各方的业绩和利益，对集团的整体战略也会产生很大的影响。对于责任成本管理而言，内部转移价格直接影响责任中心的权责。

一般而言，集团母公司在制定内部转移价格时，应遵循“激励、自主、公正”的原则，服从于集团整体目标，综合考虑内部各关联方利益诉求，来综合确定内部转移价格制定机制。在企业管理实务中，集团企业一般采用两种方法制定内部转移价格：以成本为基础和以市价为基础。

反观勘察设计企业，上述两种定价模式均难以实施。一方面，标准成本难以引入，以成本为基础定价无法实现；另一方面，在专业处制下，生产被分割成若干细小单位，这些细小单元没有可比的市场定价。在实务中，勘察设计企业集团一般根据各个利益主体的参与程度来制定恰当的转移定价管理制度，采取共同协商内部转移产品和劳务的价格来平衡各方利益关系，这种定价模式受人为因素干扰较大，实际操作中往往争议不断。

三、ABC设计院责任成本管理实践

近年来，面对勘察设计市场日趋激烈的竞争局面，ABC设计院以集团战略为引领，紧密结合勘察设计企业业务特点和管理要求，着力构建工效挂钩、勘察设计一体化和人工时管理系统三位一体的责任成本管理体系，以管理制度为核心、信息化平台为支撑、技术创新和精益管理为抓手，实现技术领先、管理领先、成本领先，企业经济运行质量持续提升的战略目标。

（一）构建“一个体系”

构建适合勘察设计业务生产流程，以生产单位为责任单位、以责任预算为主线、以“双挂双提”为抓手的工效挂钩经济责任制度体系，其本质就是把“目标成本”与“管理责任”连锁起来，使成本管理成为全员自觉自发的行动。

1、破解准确划分责任成本单元的难题。与工程施工项目相比，勘察设计业务具有项目和人员交叉的特点，项目责任成本边界不清晰。集团公司以生产单位为基本责任成本单位，将年度合同、收入、成本、利润、收款等指标细化分解，编制下达年度方针目标任务分解表；各生产单位结合自身生产组织体系，进行二次细化分解，把成本责任分解落实到下属各设计科室，并将科室职工工资收入与责任成本控制挂钩。科室责任成本控制的好，完成营业产值高，职工收入自然就高；反之职工收入就低。实践证明，通过细化成本中心，压力层层传导，使职工效益与责任成本控制实现有机统一，责任成本控制真正转化为了全员的自觉行动。

2、牵住责任成本预算管理的主线。每年初，集团公司根据年度方针目标，将生产经营指标（指令性产值指标、自揽外委收入指标）分解下达给生产单位。通过对各生产单位成本历史数据的分析测算，确定 “非人工成本费用率”定额指标，明确规定“非人工成本费用率”作为对各责任单位的责任成本控制红线。同时，用绝对数指标和相对数指标两个维度，对各责任单位进行成本控制。

3、抓好源头预控、动态调整和考核兑现三个环节。一是源头控制，确保项目效益。各生产单位营业收入主要分为两部分，一部分是完成集团公司名义承揽的指令性任务，按照内部计价办法清算的产值收入（内部产值一般占全部合同收入的70%左右）；另一部分是利用自身专业优势承揽的自揽外委任务，对自揽外委收入，集团公司规定按照合同收款一定比例上缴（一般为15%）。通过对收入的管理和控制，确保了集团公司在项目伊始，就留取了相当比例的责任利润，从源头上杜绝了亏损项目的出现，保证了利润目标的实现。二是动态调整，引导战略目标实现。根据集团公司发展战略，结合市场生产经营形势，每年及时调整工效挂钩办法，例如：通过提高或降低内部产值清算、自揽外委上交比例、产值工资和盈余工资计提比例等，引导生产单位调整生产要素投入方向，保证企业整体战略目标实现。三是考核兑现，激发职工积极性。工效挂钩经济责任制度的核心是“双挂双提、不得亏损、超标调整”，各单位营业收入扣除责任成本后剩余部分，即为各单位可以计提工资总额的空间。完成产值高、实现自揽收入多、责任成本控制的好，最终工资总额的提取空间就大。各单位要想实现工资总额最大化，就必须一方面在高效完成集团公司指令性产值任务基础上，积极发挥专业技术优势开拓经营，增加自揽外委收入；另一方面通过强化内部管理，努力压缩责任成本，以最大限度地增加提取盈余工资总额的空间。通过这项措施，实现了全员参与承揽、全员控制成本、全员努力创利机制。

（二）搭建“一个平台”

依托企业信息化平台，开发并运用生产经营管理系统，实现项目信息跟踪、投标、签订合同、生产组织、委外分包、收款、项目清算等项目全生命周期的管控，做到管理流程化、职能模块化、操作标准化，推进责任成本管理迈上新台阶。

在项目承揽阶段，对集团公司所有单位跟踪的项目信息在第一时间上传到生产经营系统，由经营计划部进行比对、分析、筛选。对拟参与投标的项目，根据项目性质、金额大小、重要程度，分别组织由集团公司层面或二级生产单位进行投标。经营一盘棋的做法，提高了信息的传导速度、决策效率，降低了经营成本。

在项目生产阶段，着力推进一体化设计、人工时管理系统。各生产单位领导、科室主任、总体、册负责人可实时掌握项目进展和人员情况，根据项目任务量轻重缓急，及时调整人力资源配备，合理分配新任务，减少人员闲置，极大地提升了人力资源利用率，降低了单位人工成本。

在项目结算阶段，严格控制增值税发票开具的时间节点，避免长期垫付税款；建立项目催收款分片包干、责任到人制度，将项目回款作为考核和计提工效挂钩工资的依据，确保实现的每一分钱利润都有充足的现金流支撑，提升了资金效益。

（三）落实“三项措施”

以勘察设计一体化为依托，优化生产组织；以技术创新为手段，拓展成本压降空间；以责任预算为抓手，降低企业运营成本。通过落实上述三项措施，切实增强了责任成本管理效果。

1、全面推进勘察设计一体化进程，优化生产组织，再造设计流程，持续降低勘察设计成本。ABC设计院自主研发“设计院勘测设计一体化管理系统”，荣获第十七届全国管理创新成果一等奖。该系统专业全面地实现数据信息化、设计文件电子化以及、信息沟通网络化，以网络为支撑基础，通过打通上下游专业设计工序之间信息通道，实现勘测设计信息及时、准确、充分、标准化地创建与传递，实现资料互提、协同作业、远程及虚拟办公，进一步优化了设计院生产组织、流程管理、作业方式，大幅提高了作业效率。据统计，铁路测量工期大大缩短，工作效率成倍提高，极大降低了勘测设计成本。勘察设计生产组织一体化、信息化，已成为ABC设计院提高责任成本管理效能的重要途径。

2、不断提升技术手段，依靠科技创新降成本，增效益。一是加快勘测技术创新，广泛采用航空摄影测量、卫星摄影测量、机载激光雷达测量、地面激光测量技术，促进外业人工作业向全自动三维地理信息作业转变。目前，集团公司全面采用的地面激光三维扫描技术、CORS-RTK等技术，使测量工作效率提高30-40%,工期大幅缩短，测量人工成本节约50%左右。二是加快工程地质勘察技术革新，大力推进地质遥感、物探、原位测试及岩土试验等技术发展，以及各类地质勘探手段综合应用技术研究，多维度、全方位提高地质勘探的效率和准确性。三是推动智能化设计革新，以标准化设计为依托，加大辅助设计软件开发力度，编制专业设计软件400余项，实现了全部专业辅助设计。特别是站房设备设计软件，构建了参数化模板，实现了智能化设计、参数化复核，极大提升了设计效率。技术创新已成为驱动集团公司勘察设计业务降低成本的强劲动力。

3、统筹兼顾，着力控制全集团公司的组织运行成本。一是在机关及后勤部门推行责任预算管理，根据部门工作职责和年度工作计划，编制部门年度费用预算，审批下达后作为年度责任成本控制目标，年终由预算管理部门对各部门费用完成情况进行考核，考核结果与该部门年终领导绩效考核及职工奖金挂钩。二是调整集团公司、二级单位经营职责，整合经营资源，形成“五大片区”、十九个窗口分院的国内经营网络格局，不仅提高了集团公司经营能力，而且有效降低了企业整体营销成本和经营管理成本。三是严控非生产经营性的办公费、差旅费、招待费、会议费等支出，各种管理费用按“八项规定”要求从严控制，取得了明显成效。

四、成效及启示

通过这些年来大力推动以科技创新和管理创新为核心的责任成本管理，近5年来，ABC设计院营业收入实现从3X亿元到4X亿元、5X亿元、7X亿元、8X亿元的“5级跳”；2016年净利润突破1X亿元，年均增长20%。成本费用平均增长16.7%，低于净利润3.4个百分点。可以看出，ABC设计院以责任成本管理为主要抓手，通过技术创新和管理手段创新，促进责任单位“责权利”有机结合，加强成本管控力度，提升责任成本管理的价值创造力，实现效益和规模的快速增长，企业管理水平和发展质量稳步提高。

下一步勘察设计企业责任成本管理发展的方向：第一，项目人工时系统的发展进步为项目管理提供了良好的基础，要进一步完善生产组织形式，采用先进的管理手段，破解项目管理难题，逐步建立完善的项目管理体系。第二，进一步理顺内部价格转移机制，研究采用市场化的手段来对内部产品和服务的转移进行定价。逐步推动条件成熟的各责任单位之间搭建成本模拟市场，实行费用横向清算，进一步明确责任单位成本管理责任。第三，进一步细化责任成本预算，研究建立“差别化”的标准成本体系，细化责任单位成本管理的目标体系。加强责任成本执行分析，增强分析的针对性和实效性，及时发现执行偏离，实时预警。■