享政策便利 避隐藏风险——最新企业所得税税前扣除凭证管理办法解读

周荣肖 周荣欣

近日公布实施的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（以下简称《办法》）将《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）中比较笼统的税前扣除范围和标准，进行了具体化、系统化的解释，如:明确企业自制的内部凭证可以作为扣税凭证,收据也可以税前扣除等,这为纳税人减轻了负担,提供了便利，但也极易被过度解读。笔者对其进行了梳理，希望帮助企业享政策便利的同时，规避隐藏的风险。

一、收据可以税前扣除，但需满足一定条件

收据可以作为凭证税前扣除应该是反响最强烈的。其实收据作为税前扣除凭证一直都是可以的，比如国家机关开的收据，一直可以税前扣除，只是以前没有明确。本次《办法》第九条明确规定，对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

收款凭证（即收据）可以作为税前扣除凭证，这一条对广大企业的影响是最大的，但前提条件是“对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人”，那么如何界定“对方为依法无需办理税务登记的单位”呢？对“从事小额零星经营业务的个人”有什么要求呢？

《税务登记管理办法》（2018年6月15日《国家税务总局关于修改部分税务部门规章的决定》修正）第二条规定：企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位，均应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。前款规定以外的纳税人，除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩外，也应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。

《增值税暂行条例实施细则》第三十七条规定：增值税起征点的适用范围限于个人。增值税起征点的幅度规定如下：

(一)销售货物的，为月销售额5000-20000元；

(二)销售应税劳务的，为月销售额5000-20000元；

(三)按次纳税的，为每次(日)销售额300-500元。

简单说，对于组织来说，只有国家机关开的收据可以税前扣除；对于个人来说，只有销售额在增值税起征点以下的个人以及无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩所开具的收据可以税前扣除。特别需要注意的是，个体工商户及电子商务经营者即使销售额低于起征点，所开收据也不能税前扣除。

另外需要注意的是收据各项信息应填写齐全，收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

二、内部凭证扣除不是想用就能用

《办法》第八条明确规定内部凭证可以作为税前扣除凭证，如企业自行填制的工资表、固定资产折旧表、计提印花税的统计表等都可以作为内部凭证税前扣除。那么是不是说企业不能取得外部凭证时，都可以自行填制一张凭证税前扣除呢？当然不行。比如收到货物后企业凭自制的入库单入库核算成本,但发票迟迟不到,则企业不能以自制的入库单作为税前扣除凭证，必须取得合法的外部票据。

三、凭证取得时间放宽松

《办法》除了明确了凭证的来源种类外，对取得时间也做了人性化的规定。

一般情况下，企业应在业务发生时，取得税前扣除凭证；

如果当时因各种原因没能取得，只要当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证，仍然可以在当年扣除；

企业当年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

四、补开、换开外部凭证有讲究

《办法》体现的一个重要理念就是业务的真实。汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。否则不但不能税前扣除，还要接受相应的处罚。

只要业务是真实发生的，即便因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

（一）无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；

（二）相关业务活动的合同或者协议；

（三）采用非现金方式支付的付款凭证；

（四）货物运输的证明资料；

（五）货物入库、出库内部凭证；

（六）企业会计核算记录以及其他资料。

保管好能证实业务真实性的资料，不仅是税前扣除的需要，也是企业内控的重要手段。

五、总结

总的来说，凭发票税前扣除仍然是《办法》的主基调，即依法应当取得发票的情况下必须凭发票作为税前扣除凭证，在不能取得发票的情况下，在一定的范围内，可以凭收据、内部凭证、分割单或其他能证实业务真实性的资料等扣除，为企业提供了很多便利，真正的减轻了企业负担。作为企业，在业务真实发生的前提下，在享受这些便利的同时，一定要注意其相应适用条件和范围，规避风险。