消费税征收现状与改革研究

周杰

消费税是历史相当久远的一种税，商品经济越来越发展，消费税的征税范围也在不断扩大。通过几次的改革，我国的消费税政策有了很大的调整。本文首先介绍了消费税的定义、特征、分类、功能以及发展历程 ，再用实际的数据来分析我国消费税的征收现状，然后得出我国消费税政策中存在的问题。最后，与国际发达国家消费税政策做比较，给出几条完善消费税制度的建议。

一、消费税的简介

税收是国家以法律为基础，向居民征收的一种财政收入，是国家财政收入中重要的一部分。其中消费税是历史相当久远的一种税。商品经济越来越发展，消费税的征税范畴就越来越扩展。

（一）消费税的定义

1.国际上分别有两种对消费税的说法。第一种说法是；消费税决定于纳税人实际上的消费支出，简单地意思就是支出税。用公式简单列出来的话：消费税的计税依据=总收入-用于储蓄的钱-已缴所得税。即支出税的课税对象是总收入的一部分。第二种说法是；纳税人的消费品和消费行为是消费税的征税对象，并且从商品或者消费者行为中有选定性地进行课征，属于间接税的一种。这是国际上很多国家通用的消费税。我国如今实行的消费税也是这种消费税，是对于我国国内委托加工、进口或者生产的应税消费品的流转额为计税依据的一种税。本论文探讨并且研究的消费税也是这种意义上的消费税。

2.我国现行消费税的主要征税范围分别是：烟、高档化妆品、成品油、鞭炮、焰火、贵重首饰及高档手表、酒、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、木制一次性筷子、电池、涂料、游艇、实木地板等。

（二）消费税的特征

1.消费税的征收是具有选择性的。消费税的课税范围仅仅包含少量指定的消费品，消费税征收对象的选择性，可以调节居民的消费与收入。每个国家在制定课税对象时一般都是依据自己国家的经济发展水平和消费者需求来决定的。主要的课税对象偏向于酒、奢侈品、烟、机动车等消费品。这样可以让消费者做理性的消费，同时可以满足产业调控、调节居民收入差异等政策性要求。与此同时，消费税的征税对象也不是固定不变，而是根据居民的生活水平和国家的政策等要素与时俱进的。

2.消费税的税源集中，征收和管理上比较简便。消费税的税源是比较丰富的，而且每个国家对消费税征收范围的制定也参差不齐。但是每个国家指定的基本上都是生产量大并且集中、消费量多并且消费量稳定的消费品为消费税的征税对象。从上能够看出消费税的税收来源比较聚集，因此可以判断出消费税的征收管理上比较简便。

3.消费税的税负弹性比较大。消费税是依据特定商品的特点，并且根据不同的价格、国家制定的政策和商品的供给与需求状况来制定不同的税率。例如，日本为了激励低度酒的消费，采取定额税的酒按照酒精度的高低来衡量税负。法国为了节约食粮，制定用粮食酿的酒每100公斤征收1350法郎的重税，而关于果酒，则对每100公斤酒征收3-9法郎的轻的税负，得到了降低粮食酒消费的效果。

4.消费税的减免税少。消费税的重要作用之一是调节消费、公平税负、充分的调整社会的消费结构并且保证国家的财政收入。所以没有一定的理由对没有必要的商品征消费税。所以，能够判断出实行减税免税优惠政策的国家很少。

（三）消费税的分类

1.消费税以课税对象和征税目的差异可以分为一般性消费税和特殊性消费税。前者的课税对象是在生活中的普通产品为征税对象的消费税，并且政府征收这种一般性消费税的目的仅仅在于为了取得财政收入，例如汽车等。而后者是选择一部分商品为征税对象，并且政府对这个消费税的设立具有特殊的政策性目的。例如，为了维护环境设立的燃油税，为了减少消费征收的以奢侈品为征税对象的消费税。这种特殊性消费税普遍具有改正的功能。

2.消费税以征税区域的不同可以分为国内消费税和国境消费税。国内消费税是指在国界内征收的消费税。国境消费税是海关境域征收的一种关税。

3.消费税以征收范围的差异可以分为有限型消费税、中间型消费税、延伸型消费税。有限型消费税的征收范畴比较有限，国家对局部商品征收消费税。例如，汽车、烟、酒等。中间型消费税的征税范围比前者较广泛一些，包含奢侈品等。延伸型消费税的征收范围比其他两个广泛很多，几乎对绝大多数消费品征税，包含30种以上的征税消费品。

（四）消费税的功能

1.消费税具有调节收入分配的功能。本文在上面论述了消费税的特点，就是消费税的选择性。政府可以按照自己国家的经济发展状况和消费者需求可以灵活制定消费品的消费税税率。一般情况下，国家通常把生活必需品的税率制定的较低或者不征收消费税，然而对高档奢侈品却制定较高的税率。简单地说，就是少征收或者不征收低收入消费者的消费税，来保障低收入者的生活质量，并且多征收收入高的、购买高档奢侈品时的消费税，达到调节收入分配的目的。征收了高收入群体的消费税之后通过收入的再分配，分配给低收入群体，这样就可以達到公平税负的作用了。由此可以看出，消费税还有调节收入再分配的功能。

2.消费税具有保障国家财政收入的职能。国家可以通过征税用于财政支出和各方面的消费，可以看出税收具有筹资的功能。在欧盟国的税收收入中，消费税占据的比例为10.20% 。在2012年的数据报告中，在拉美国家的税收收入里，消费税占据的比例为16.90%。在2013年，我国的税收收入中，消费税占了7.45%，在2014年达到了7.47%（数据来源：中华人民共和国国家统计局：http：//www.stats.gov.cn/tjsj/ndsj/2015/indexch.htm）。

3.消费税具有调整消费结构的功能。消费税属于间接税，而且消费税的税收负担能够转嫁。某国家想要减少某些消费品的销量，可以用提高消费税的方法，来提高消费品的价格，把负担转嫁给消费者。消费者会因为价格的提升不会选择该消费品，反而选择其他合适的替代品，所以可以减少该消费品的需求。如果长期有这样的政策，消费者能够选择适合自己的消费品，改掉不良消费、过度消费的习惯，国家也可以达到改变消费结构的目标。

4.消费税具有节约资源，保护生态环境的作用。在工业化进程中，人类砍伐树林，用化学药品、农药的现象越来越严重，严重污染了地球的空气、土壤并且浪费资源。所以各个国家开始对环境有害的物品和污染物等严重破坏地球生态环境的行为征收消费税。这样能够提高那些高污染厂商的税收负担，让这些企业们不得不研发新的生产技术来降低污染排放物或者减少破坏环境的举动。而且国家还征收那些一次性的消费品，如一次性筷子、塑料袋等和不可再生资源的消费税，达到环保的作用，并且引导大家学习绿色消费理念。

二、我国消费税的发展历程

我国开始征收消费税的历史也很长，最早可以追溯到周朝期间的“关市之赋”，就是对市场上买卖的消费品进行征税。之后在先秦时期发展到征收个别产品的商品税。到了唐代，对酒、茶叶、盐等商品征税，带有消费税的性质。在新中国成立前，当时的国民政府规定了货物税，即在生产、销售的时候纳税。我国国家政务院在1950年发布了《全国税政实施要则》，规定开始征收特种消费行为税。为了顺应经济发展，我国在80年代开始征收筵席税，并且在89年开始征收家电用品的“特别消费税”，比如电视机或者轿车等。但是，直到当时，我国还没有完全完善的消费税体系。

在1994年发布的《中华人民共和国消费税暂行条例》中设定的缴纳消费税的商品共有11大类。这个条例的颁布标志着消费税成为正式独立的一种税。自从征收消费税以来，不但提高了财政收入，还优化了产业结构，对我国的宏观调控有重大的意义。

2006年四月，我国国务院又对消费税的征税税目、税率还有其余相关政策进行了大幅度调整。新添的税目分别是高尔夫球和球具、实木地板、高档手表等，还增添了成品油税目下的五个子目，而且取消了护肤护发品的消费税。可以看出此次消费税的改革目的在于保护环境并且合理引导人民群众的消费理念。

在2008年和2009年调整了高能耗汽车和大排量汽车的消费税税率。而且还大幅度调整了烟产品消费税的税率。这有利于我国税收收入提高。

在2009年以后，国家进一步对消费税进行了改革。比如提高成品油的消费税税率、加征了电池和涂料的消费税，并且取消了对酒精、轮胎、小排量汽车征收的消费税，并且进一步调整了化妆品、超豪华小汽车的征税。

三、我国消费税的征收现状以及问题

（一）我国消费税的征收现状

1.现行消费税的税目方面。征收消费税能够提高并保障国家财政收入，也能够进一步加强中央政府对经济的宏观调控，而且在我国税收总收入当中排在第四位，能够看出消费税在我国税收收入中有相当高的地位。我国消费税共设有15个税目，并且可划分为四大类。

第一类：高耗能、高档消费品，比如小汽车、摩托车等。

第二类：过分消耗生态环境和对人类健康有害的特殊消费品，比如烟、酒、鞭炮等。

第三类：不可再生并且不可代替的消费品，比如汽油、柴油。

第四类：奢侈品（非生活必需品），比如贵重首饰、高档化妆品。

其中93%以上是来自于卷烟、酒类、成品油和汽车的消费税。

2.消费税收入方面。从表1-1中可以看出，消费税在中央财政收入中的占比自从1994年正式开始征收消费税以后基本都维持在10%左右，在1994年是16.77%，在2005年是9.87%，在2016年是14.12%。在1994年、2004年2014年消费税收入分别是487.4、1501.9、8907.12亿元。可以看出2004年是1994年消费税收入的三倍，2014年是2004年的六倍。再看消费税的增长率，可以看出消费税收入除了2016年以外几乎每年都在增长。

那么，为什么我国消费税收入几乎每年都在增长呢？原因可能有两个方面。第一，我国的经济越来越发达，所以物价也逐渐在提高。第二，随着经济的发展，我国居民的生活水平也在不断提高，人们对高档奢侈品的需求也在增加。从表中可以看出，从2011年以后，消费税收入占我国GDP的比重很小，并且变化幅度也不大，基本相等。而且从2011-2016，消费税收入占财政收入的比重变化也不是很大，基本上是13%-14%左右，只在2015年超过了15%。原因可能是在2015年提高了卷烟、柴油等的税负，还增加了电池、涂料等的税目。可是，征收电池和涂料的消费税是以保护环境为出发点的，并不会调节收入分配。

对消费税收入的分析可以判断出，消费税对收入分配的作用并不是很大，但对宏观经济调控和提高财政收入方面有一定的作用。

3.消费税增长率方面。在2009年消费税的增长率达到了85.39%，原因是因为国家在2009年提高了卷烟、成品油等部分消费品的税率，并且进行了一系列的改革。2015年消费税的增长率也达到了18.36%。原因是国家提高了卷烟在批发环节中的从价税率，还提高了燃料油、柴油等的消费税单位税额，而且还把涂料和电池纳入到消费税的征税范围。2016年消费税的增长率首次为负数。可能有两个方面的原因。第一，可能是因为销售额的增长为负，比如成品油和卷烟的价格上涨导致消费减少。第二，可能是降低税负的原因，比如2016年国家降低了化妆品的税率。

從消费税增长率的分析可以判断出，我国消费税增长率有时高有时低，没有固定的规律，并且受国家政策的变化，如消费品税率的影响比较大。

表1-2 1994-2016年间消费税收入在总税收收入和中央财政收入的占比

4.从表1-2可以看出，从1994年到2008年，我国消费税占中央财政收入的比重在下滑，能够判断出消费税对我国经济的宏观调控能力在逐渐减少，但是在2008年我国对消费税进行了一系列改革之后，消费税占中央财政收入的比重在逐年回升。

（二）我国消费税存在的问题

1.制定的税率不科学。我国现在对汽车消费税实行比例税率，就是以汽车排量的大小征收汽车的消费税。具体来说汽车排量越高，能耗也越高，并且排污也越多，所以应缴纳的消费税就越高。这个远远落后于现在汽车行业的发展状况。随着汽车发动机技术的发展，排量大不意味着能耗高、排污多。很多技术先进的大排量汽车的能耗均低于那些技术落后的中低排量车型的能耗，并且排污也相应更低。而且，现在还有很多用新型能源的汽车，比如用太阳能、电池、天然气等。所以如果一直以排量制定汽车的消费税税率，显然有些不科学。

对有些消费品的税率设的太低。比如对酒及鞭炮等对居民有害的消费品也设定了较低的税率，导致消费税对这种商品消费的限制性作用降低。再比如一次性筷子，我国对一次性筷子设定的税率只有5%。这个税率很难改变消费者们的环保消费观念，并且很难达到可持续发展的最终目的。

2.制定的征税范围不够合理。消费税的主要作用之一是让消费者合理消费并且合理调整消费结构。但是现阶段征消费税的征税范围并不是很合理，导致消费税的这种功能发挥的并不理想。2015年我国奢侈品总消费额约为7396.36亿美元，占全世界奢侈品消费总额的46%，中国早已是世界高档奢侈品消费国前三名（数据来源：中商情报网 http：//www.askci.com/news/chanye/2016/02/18/151131wpnl.shtml）。然而，2015年我国服装皮草的消费税收入只有773.45亿元，而且其他奢侈品的消费税收入也很少。还有，2015年我国的城镇居民人均可支配收入為31195元，如果扣除价格因素的话就比上年增长6.6%（数据来源：中国统计年鉴 http：//www.stats.gov.cn/tjsj/ndsj/2017/indexch.htm），可以看出与奢侈品消费有明确的对比性。所以，主要的缺陷之一是对高档消费品和高档消费行为的征税范围比较窄，比如高档休闲生活等都不包括在内。

还有我国对高能耗、高污染消费品的征税范围也比较模糊。我国还没有包括一些严重影响环境的一次性用品，比如一次性塑料袋。

3.征税环节比较单一。我国消费税主要在生产环节、委托加工和进口环节征收，并且除了钻石饰品和金银首饰在零售环节征收消费税以外，较少集中在流通和消费的环节。这样会出现很多消极的现象。比如厂商会用这个机会进行偷税、逃税、避税等行为。我国对高档奢侈品的需求在日益提高，但是正因为我国现行的征税环节存在的漏洞，国外高档奢侈品企业把工厂设在国外，只在我国销售。这样国外厂商可以在我国少缴纳一部分的消费税，使他们在我国获取了巨大的利润。

4.实行价内税的计税方式存在缺陷。价内税的意思是把消费税包含在消费品的价格里，而不是标记在消费者可以明确看到的地方。当时设定价内税是根据我国的社会发展状况和人们的消费习惯所决定的。但是这样做存在一定的缺陷，不利于培养纳税人的纳税意识。实行价内税，消费者就无法知道购买的消费品的应交消费税是多少，甚至不知道自己交的钱里有没有包含消费税，这会大幅度降低消费税的透明度。

四、国外消费税制度及启示

（一）与国外消费税制度比较

1.关于消费税的计税方式。消费税的计税形式包括价内税和价外税。价内税是把消费税和商品的价格加在一起，消费者无法在发票等地方直观地看到消费税，我国是实行价内税。价外税是把商品的价格和消费税分开，消费者可以在发票等地方直观地看到消费税。

美国、挪威、日本、以色列实行的是价外税的征税政策，虽然他们也在生产环节征收消费税，但是大部分都是在零售环节征收消费税。可以判断出，发达国家基本上都在采用价外税的计税方式，并且大部分都在零售环节征收消费税。而且从表2-1也可以看出，很多发达国家都在零售环节征收消费税的基础上再结合生产环节征收消费税。

表2-1 部分OECD国家消费税的征税环节

项目 生产环节 零售环节 批发环节

烟 美国、韩国、澳大利亚 美国、挪威、以色列 日本、澳大利亚

酒 美国、日本、韩国、澳大利亚 美国、挪威、以色列 澳大利亚

机动车 韩国、日本 美国、日本、挪威、以色列

奢侈品 韩国 美国、挪威、以色列、韩国

能源产品 挪威、以色列、澳大利亚、日本、韩国 美国、挪威 澳大利亚

污染产品 美国、以色列 挪威、以色列

其他货物 澳大利亚、韩国 澳大利亚 澳大利亚、韩国

（数据来源：戴欣. 消费税改革问题研究. 山东财经大学，2016）

2.关于消费税的征税范围。美国实行有限型消费税。在表2-2中可以看出，美国征收消费税的税目较多，并且课税对象分的也具体、详细。日本实行中间型消费税。从表2-2中可以看出日本的征税范围也特别广泛，涵盖着几乎所有的消费品。与我国不一样的是日本把烟草产品的课税对象分为烟草税和特别烟草税，还对照相机、饮料、皮毛制品等征收消费税。英国实行的是有限型消费税。英国的消费税征税范畴比我国更广泛，主要不同的是征收猎枪税、犬税、火柴税、赌博业许可证税等。具体看表2-2。

表2-2 美国、英国、日本消费税的征收范围

美国 英国 日本

酒精饮料 联邦酒税

州和地方酒税 酒税（包括啤酒、葡萄酒、烈性酒、苹果酒和梨酒税） 酒税

烟草产品 联邦烟草税

州和地方烟草税 烟草税 烟草税

特别烟草税

都、道、府、县烟草税

矿物油、矿产品及其他能源 联邦交通运输燃料税、联邦船舶燃料和设备税、联邦煤炭吨位税、联邦石油泄漏责任、州和地方汽车燃料税 烃油税（燃油税） 石油税

汽油税

液化石油气税

航空燃料税

矿产品税

电器税

清油传输税

动力资源开发促进税

都、道、府、县柴油税

环境污染 联邦垃圾场地对计税、联邦地下泄漏储藏费、联邦有害物质税、联邦臭气损耗税 垃圾填埋税

气候变化税

采石税

伦敦主城区拥挤费

交通运输 联邦机场

空中航线

高速公路通行费 车辆消费税

航空旅客税 车辆船舶购置税

地方道路税

其他课税对象 联邦奢侈税

联邦糖税

联邦疫苗损害补偿费 赌博和游艺税 糖税

商品税

扑克牌税

木材运输税

都、道、府、县高尔夫球场使用税

（数据来源：：OECD，2008，Revenue Statistics 1965～2007； Stuart Adam， S.， Browne， J. & Heady， C， 2009， Taxation in the UK， The Institute for Fiscal Studies， www.ifs.org.uk/mirrleesreview。）

3.关于消费税的税率。现在世界各国征收的消费税率基本可以分为比例税率和定额税率。由于消费税的特性，大部分的国家对不同的消费品采用差别税率。

每个国家设定的税率参差不齐，并且存在很大差别。但是在不同之中也有共性，就是越对环境和人体健康有害的，它的税率就越高。還有由于每个国家的传统习惯和经济社会水平发展情况，制定的税率也有很大差别。比如比利时的每瓶750毫升的无汽葡萄酒税率是0.47欧元，而英国是2.63欧元。

4.关于消费税的环保功能。现在很多国家开始征收有害于环境的消费品的消费税。OECD国家都征收机动车和能源消费品的消费税，并且是重要的课税对象。这样能够改变消费观念，少消费对环境有害的消费品。从1996年英国就开始征收采石税、垃圾填埋税等，而且还继续添加环保课税对象。还有，美国、法国、荷兰、挪威、丹麦等国家开始征收塑料袋、电池、农药等消费品的消费税。

（二）启示

1.关于计税方式。国外很多发达国家都采取了价外税的计税方式，价外税的优点已经在上面讲述过了。然而我国如今还在实行价内税，导致消费者们不知道自己到底交没交消费税并且也不知道交了多少。借鉴国外发达国家的经验，可以选择酒类、烟等一部分的消费品实行价外税的计税方式，让消费者充分了解真实情况。

2.关于消费税的征税范围。虽然如今我国的消费税征税范围变得越来越合理，但是对比其他发达国家还是有很大的欠缺。比如其他国家现在越来越把消费税和环境保护融合在一起，比如美国的噪音治理税、日本对工业密集的企业征收的工业拥挤税。所以要借鉴国外发达国家的经验，再一次扩大消费税的征收范围。

3.关于消费税税率。虽然经历了几次税率改革，但是我国成品油和卷烟的税率还是低于其他发达国家。借鉴发达国家的经验，提高对环境和人体有害的消费品的消费税。这样不但能保护环境，还能提高人们关于环保的消费理念。

五、完善我国消费税制度的设想

（一）调整部分消费品的税率

1.降低一部分消费品的税率。我国居民生活水平上升的同时，以前视为高档消费品的商品逐渐转换为生活必需品。比如啤酒，啤酒已经是我们生活中有着重要角色的生活必需品了。还有家用汽车，以前是属于有钱人才能买的高档奢侈品。而现在家用汽车也在慢慢地普及起来。对于家用汽车的消费税，建议降低税率，进一步降低消费者购买汽车的负担，促进汽车行业的发展。

2.提高一些消费品税目的税率。环境保护和资源节省是全世界范围内的趋势。所以可以提高一些对环境保护和人体健康有害的消费品的税率。比如烟产品。上面提到了啤酒是现代人的生活必需品，但是烟产品对人体是有害的。虽然我国也相应提高了烟类的税率，但是相比于其他OECD国家，我国制定的税率还是较低的。还可以提高一次性筷子的税率。一次性筷子的税率只有5%。这种税率很难让消费者意识到一次性筷子对于资源的浪费。

（二）扩展消费税的征税范围

1.增加高档休闲娱乐业为征税税目。随着消费观念的转变，人们逐渐从关心温饱问题转换成怎么给生活增添色彩。所以人们已经把目光转向了休闲娱乐活动。我国相比于其他国家尤其缺少这种服务行为的消费税，这说明我国的征税范围依然狭窄。所以建议我国征收一下几个休闲娱乐活动的消费税 。第一个是练歌厅、网吧、洗浴中心、高尔夫球场和其他一些会所的消费税。第二个是征收高档休闲度假产业的消费税。如今越来越多的人在节假日选择去旅行度假，并且近几年我国的旅游行业发展的极快。如果征收休闲娱乐产业的消费税，对我国的财政收入必定有很大的好处。

2.扩大奢侈品的征税范围。比较于其他国家，我国高档奢侈品消费税的征收范畴也狭隘，并且有些税目不符合现在我国的经济发展水平。建议我国在已经设定的奢侈品税目的基础下，再增加高档服装（如皮草）、高档家具等税目。并且随着收入的增加，人们的高档消费行为也在增加。比如收藏高档葡萄酒、在高档五星级酒店里开派对等。所以也可以增加这些高档奢侈消费行为。

3.对污染环境的消费品征税。如今生活中很多消费品会污染环境，比如电池、一次性塑料袋、农药等。我国现在对电池、涂料还有成品油、汽车、摩托车等征收消费税，这些都有利于环境保护。但是我国对污染环境的消费品的征收范围还是不够完善。建议我国征收一次性饭盒、塑料袋等的消费税。以前我国一段时间曾经限制过上述两个消费品的使用，但是到现在也没有显著的效果。可以征收这两个消费品的税来提高人们的环保意识。还建议征收二氧化碳等污染气体的消费税。近些年来我国最严重的是雾霾问题，其中的元凶就是工厂排出的二氧化碳气体。通过征收二氧化碳气体的消费税，可以让高污染工厂们研究节能减排的新技术，降低二氧化碳的排放，缓解我国的雾霾问题。

（三）对纳税环节和计税方式进行改革

1.价外征收消费税。1994年我国把消费税的征收方式制定为价内税是根据当时的社会发展情况和国情决定的。然而随着时间的推移，我国发生了很大的变化，导致实行价内税并不适合于我国的国情，也存在诸多的弊端。如果价外征收消费税，有很多好处。比如让消费者详细晓得自己究竟交了多少税，能够加强消费者的纳税意识。而且还可以让企业不断改进生产技术，生产更多对环境有利的产品。

2.多环节征收消费税。我国主要在生产环节征收消费税。虽然这样做易于税收征管，但是也给厂商提供了偷税、避税的机会。但是在零售环节也有一定的弊端。比如像我国这种人口大国会难以进行税收征管。所以建议我国改善现在主要在生产环节征收的办法，适当采取多环节征税。比如像市场需求量大的消费品可以在生产环节和零售环节共同征收。像高档奢侈品或消费行为可以只在零售环节征收，这样虽然价格提高了，但是对消费奢侈品的有钱人来说没有太大的影响，可以适当提高财政收入 ，并且有利于收入再分配。（作者单位为江苏成依会计师事务所有限公司）